Bağımsız Denetim Yeterli ve Güvenilir Kanıt Toplama Standardı
c- Yeterli ve Güvenilir Kanıt Toplama Standardı:
“Denetlenen mali tablolara ilişkin bir görüşe yeterli düzeyde temel oluşturmak amacıyla belge incelemesi, gözlem, soru sorma ve doğrulama yoluyla yeterli sayıda ve güvenilir kanıt elde edilmelidir”.
ca- Genel Açıklamalar:
Bu standart, denetim sonunda bir görüşe ulaşabilmek için denetim sürecinde yeterli düzeyde ve güvenilir nitelikte kanıt toplanmış olmasını öngörür. Yine bu standarda göre, sadece yeterli düzeyde kanıt toplayarak ve bu kanıtlar değerlendirilerek bir görüşe ulaşmak yanıltıcı olur. Bu kanıtlar aynı zamanda güvenilir olmalıdır. Aksi takdirde, denetim sonucu da güvenilir olmayacaktır. Kanıtın yeterli olması, iç kontrol sisteminin etkinliğiyle doğrudan ilişkilidir. İç kontrol sisteminin etkin olması halinde daha az sayıda kanıt yeterli görülebilir.
Toplanacak kanıtların sayısını ve yeterli olup olmamasını işletmenin iç kontrol sisteminin etkinliği yanında, denetlenen kalemin önemlilik derecesi, riskli olma derecesi, işlemlerin büyüklük derecesi ve niteliği ile kanıt toplama maliyeti de etkiler.[1] Toplanan kanıtların yeterli olup olmadığını ve güvenilir olup olmadığını değerlendirecek kişi, yine denetçi olacaktır.
Kanıtlar; belge incelemesi, gözlem, soru sorma, doğrulama vb. denetim teknikleri kullanılarak elde edilir. Kanıtlar, denetçi tarafından bulunabileceği gibi işletme tarafından da denetçiye verilebilir. Bunun dışında, işletme dışı bağımsız kaynaklardan kanıt elde edilmesi de mümkündür. Bunların en güveniliri şüphesiz denetçinin bulduğu kanıtlardır.
Denetçi, kanıt toplamak için belirli denetim işlemleri uygulamak durumundadır. Bu denetim işlemleri amacına göre iki grupta toplanır.[2] Bunlar;
- Maddi doğruluğu saptamaya yönelik denetim işlemleri,
- Uygunluğu sağlamaya yönelik denetim işlemleridir.
Maddi doğruluğu sağlamaya yönelik denetim işlemlerinde daha çok hesaplarda gözüken ile gerçek durum arasında uygunluk araştırılır. Uygunluğu sağlamaya yönelik denetim işlemleri ise daha çok iç kontrol sisteminin incelenmesi ve değerlendirilmesine yönelik denetim işlemleridir. Denetçi, yeterli düzeyde ve güvenilir kanıt toplamak için bu denetim işlemlerini uygular.
cb- Türkiye Uygulaması:
Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Hakkında Tebliğin 29’ncu maddesinde, denetçinin müşterinin mali tabloları hakkında görüşünü oluşturabilmesi için bağımsız denetim teknikleri uygulayarak yeterli miktarda güvenilir denetim kanıtı toplaması ve bunları değerlendirmesi gerektiği belirtilmektedir. Aynı maddede kanıt miktarının yeterliliğini etkileyen hususlar açıklanmış, yine kanıtın güvenilir olup olmadığının tespitinde kanıtın elde edildiği kaynağın önemi vurgulanmıştır. Buna göre;
Kanıtın kaynağı açısından yapılacak değerlendirmelerde güvenilirliğin;
- İşletme dışı bağımsız kaynaklardan elde edilen kanıtların işletme içinden sağlananlara,
- İç denetim sisteminin etkin olduğu ortamda elde edilen kanıtların bu sistemin etkin olmadığı ortamda elde edilenlere,
- Bizzat denetçinin uyguladığı denetim teknikleriyle elde edilen kanıtların dolaylı yollardan elde edilenlere oranla daha yüksek olduğu varsayılır.
Tebliğin[3] 30’ncu maddesinde kanıt toplamanın amaçları açıklamaktadır. Buna göre, kanıt toplamada temel amacın mali tablolarda yer alan bilgilerin doğruluğunun araştırılması olduğu söylenebilir.
TMUDESK tarafından hazırlanan denetim standartları taslağının 45’nci maddesi bu standardı açıklamaktadır. Taslakta, önceki düzenlemelerden farklı olarak, “yeterli ve güvenilir kanıt” terimi yerine “yeterli ve uygun (kaliteli) kanıt” terimi kullanılmıştır. Kanıtın kalitesine etki eden etmenler ise kanıtın geçerli olması, kanıtın nesnelliği ile kanıtın zamanlılığı ve sürekliliği olarak sayılmıştır. Yine aynı maddede, denetim kanıtları elde edildikleri yerlere göre sınıflandırmaya tabi tutulmuştur.
[1] Celal Kepekçi, a.g.e., S.18
[2] Ali Yılmaz, a.g.m., S.77
[3] Seri: X No: 16, Sermaye Piyasasında Bağımsız Denetim Hakkında Tebliğ,