Transkript
1 TÜRKİYE DENETİM STANDARTLARI BAĞIMSIZ DENETİM STANDARDI 230 (TASLAK) BAĞIMSIZ DENETİM ÇALIŞMASININ BELGELENDİRİLMESİ
2 Giriş BAĞIMSIZ DENETİM STANDARDI 230 BAĞIMSIZ DENETİM ÇALIŞMASININ BELGELENDİRİLMESİ (1 Ocak 2013 tarihinde veya bu tarihten sonra başlayan dönemlere ait finansal tabloların bağımsız denetimleri için geçerlidir) İÇİNDEKİLER Paragraf Kapsam...1 Bağımsız Denetim Çalışmasının Belgelendirilmesinin Niteliği ve Amaçları Yürürlük Tarihi.. 4 Amaç..5 Tanımlar...6 Ana Hükümler Çalışma Kâğıtlarının Zamanında Hazırlanması Gerçekleştirilen Bağımsız Denetim Prosedürlerinin ve Elde Edilen Bağımsız Denetim Kanıtlarının Belgelendirilmesi 8-13 Nihai Bağımsız Denetim Dosyasının Oluşturulması Açıklayıcı Hükümler ve Uygulama Çalışma Kâğıtlarının Zamanında Hazırlanması.. A1 Gerçekleştirilen Bağımsız Denetim Prosedürlerinin ve Elde Edilen Bağımsız Denetim Kanıtlarının Belgelendirilmesi.. A2-A20 Nihai Bağımsız Denetim Dosyasının Oluşturulması...A21-A24 Ek: Çalışma Kâğıtlarına İlişkin Diğer BDS lerde Yer Alan Özel Hükümler
3 Bağımsız Denetim Standardı (BDS) 230 Bağımsız Denetim Çalışmasının Belgelendirilmesi, BDS 200 Bağımsız Denetçinin Genel Amaçları ve Bağımsız Denetimin Bağımsız Denetim Standartlarına Uygun Olarak Yürütülmesi ile birlikte dikkate alınır.
4 Giriş Kapsam 1. Bu BDS, denetçinin finansal tabloların denetimine yönelik çalışma kâğıtlarını hazırlamasına ilişkin sorumluluklarını düzenler. Ek te, çalışma kâğıtlarına ilişkin özel hükümler ve rehberlik içeren diğer BDS lerin listesi yer almaktadır. Çalışma kâğıtlarına ilişkin olarak diğer BDS lerde yer alan özel hükümler, bu BDS nin uygulanmasını sınırlandırmaz. Kanun ve diğer düzenlemeler çalışma kâğıtlarına ilişkin ilave hükümler içerebilir. Çalışma Kâğıtlarının Niteliği ve Amaçları 2. Bu BDS hükümlerini ve ilgili diğer BDS lerde yer alan çalışma kâğıtlarına ilişkin özel hükümleri karşılayan çalışma kâğıtları, (a) (b) Denetçinin BDS 200 de belirtilen genel amaçlara 1 ulaşıldığına yönelik vardığı sonucun dayanağına ve Denetimin BDS lere ve yürürlükteki kanun ve diğer düzenlemelere uygun olarak planlandığı ve yürütüldüğüne dair kanıt oluşturur. 3. Çalışma kâğıtları birtakım ilave amaçlara da hizmet eder. Bunlar arasında aşağıdaki hususlar sayılabilir: Denetim ekibinin denetimi planlamasına ve yürütmesine yardımcı olmak, Yönlendirme ve gözetimden sorumlu denetim ekibi üyelerinin bu sorumluluklarını ve kendi gözden geçirme sorumluluklarını BDS 220 ye 2 uygun olarak yerine getirmelerine yardımcı olmak, Denetim ekibinin kendi çalışmalarından sorumlu olmasını sağlamak, Gelecekteki denetimlerde de önem arz edecek hususların kaydedilmesine imkân vermek, Kalite gözden geçirmelerinin ve teftişlerinin Kalite Kontrol Standardı (KKS) 1 3 veya en az bu standart kadar kapsamlı diğer düzenlemeler uyarınca gerçekleştirilmesini sağlamak, 4 Yürürlükteki mevzuat uyarınca yapılacak dış teftişlerin gerçekleştirilmesini sağlamak. 1 BDS 200, Bağımsız Denetçinin Genel Amaçları ve Bağımsız Denetimin Bağımsız Denetim Standartlarına Uygun Olarak Yürütülmesi, 11 inci paragraf 2 BDS 220, Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde Kalite Kontrol nci paragraflar 3 KKS 1, Finansal Tabloların Bağımsız Denetim ve Sınırlı Bağımsız Denetimleri ile Diğer Güvence Denetimleri ve İlgili Hizmetleri Yürüten Bağımsız Denetim Kuruluşları ve Bağımsız Denetçiler için Kalite Kontrol, 32 33, ve 48 inci paragraflar 4 BDS 220, 2 nci paragraf
5 Yürürlük Tarihi 4. Bu BDS, 1 Ocak 2013 tarihinden itibaren uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girer. Amaç 5. Denetçinin amacı: (a) Denetçi raporunun dayanağına ilişkin yeterli ve uygun bir kayıt sağlayan ve (b) Tanımlar Denetimin BDS lere ve yürürlükteki mevzuata uygun olarak planlandığı ve yürütüldüğüne ilişkin kanıt sağlayan çalışma kâğıtları hazırlamaktır. 6. BDS lerdeki terimler aşağıdaki anlamlarıyla kullanılmaktadır: (a) Çalışma kâğıtları (Belgelendirme): Gerçekleştirilen denetim prosedürlerine, elde edilen ilgili denetim kanıtlarına ve denetçinin ulaştığı sonuçlara ilişkin kayıtlardır. (b) Denetim dosyası: Belirli bir denetime ait çalışma kâğıtlarını oluşturan kayıtların yer aldığı fiziki, elektronik, manyetik ve benzeri ortamlardaki bir veya daha fazla dosya veya başka bir depolama alanıdır. (c) Tecrübeli denetçi: Uygulamalı denetim tecrübesine ve aşağıdakilere ilişkin makul bilgiye sahip (şirket içinden veya dışından) kişidir: (i) (ii) (iii) (iv) Denetim süreçleri, BDS ler ve yürürlükteki ilgili mevzuat, İşletmenin faaliyet gösterdiği çevre, İşletmenin sektörüyle ilgili denetim ve finansal raporlamaya ilişkin hususlar.
6 Ana Hükümler Çalışma Kâğıtlarının Zamanında Hazırlanması 7. Denetçi çalışma kâğıtlarını zamanında hazırlar (Bakınız: A1 paragrafı). Gerçekleştirilen Bağımsız Denetim Prosedürlerinin ve Elde Edilen Denetim Kanıtlarının Belgelendirilmesi Çalışma Kâğıtlarının Biçim, İçerik ve Kapsamı 8. Denetçi çalışma kâğıtlarını, denetimle daha önceden hiçbir bağlantısı bulunmayan tecrübeli bir denetçinin aşağıda belirtilen hususları anlayabilmesine olanak sağlayacak şekilde hazırlar (Bakınız: A2-A5, A16-A17 paragrafları): (a) (b) (c) BDS ler ve ilgili mevzuat hükümlerine uymak amacıyla gerçekleştirilen denetim prosedürlerinin niteliği, zamanlaması ve kapsamı (Bakınız: A6-A7 paragrafları), Gerçekleştirilen denetim prosedürlerinin sonuçları ve elde edilen denetim kanıtları, Denetim sırasında ortaya çıkan önemli hususlar, bunlarla ilgili varılan sonuçlar ve bu sonuçlara ulaşırken varılan önemli mesleki yargılar (Bakınız: A8-A11 paragrafları). 9. Denetçi, gerçekleştirilen denetim prosedürlerinin niteliğinin, zamanlamasının ve kapsamının belgelendirilmesinde aşağıdaki hususları kayıt altına alır: (a) Test edilen belirli kalemlerin ve hususların belirleyici özellikleri (Bakınız: A12 paragrafı), (b) Denetim çalışmasını kimin yürüttüğü ve çalışmanın hangi tarihte tamamlandığı, (c) Yürütülen denetim çalışmasını kimin gözden geçirdiği, ilgili gözden geçirmenin tarih ve kapsamı (Bakınız: A13 paragrafı). 10. Önemli hususlara ilişkin olarak yönetim, üst yönetimden sorumlu olanlar ve diğer taraflarla yapılan müzakereler; bu hususların niteliği, müzakerelerin ne zaman ve kiminle yapıldığı belirtilmek suretiyle, denetçi tarafından belgelendirilir (Bakınız: A14 paragrafı). 11. Önemli bir hususla ilgili olarak vardığı nihai sonuçla tutarlı olmayan bir bilgi tespit etmesi halinde denetçi, bu tutarsızlığı nasıl ele aldığını belgelendirir (Bakınız: A15 paragrafı).
7 İlgili Bir Hükümden Sapma 12. İstisnai durumlarda, bir BDS de yer alan ilgili bir hükümden sapmanın gerekli olduğuna karar vermesi durumunda denetçi, bu sapmanın sebeplerini ve gerçekleştirdiği alternatif denetim prosedürlerinin ilgili hükmün amacını nasıl karşıladığını belgelendirir (Bakınız: A18-A19 paragrafları). Denetçi Raporu Tarihinden Sonra Ortaya Çıkan Hususlar 13. İstisnai durumlarda, denetçi raporu tarihinden sonra yeni veya ilave denetim prosedürleri gerçekleştirmesi veya yeni sonuçlara ulaşması halinde denetçi aşağıda sayılan hususları belgelendirir (Bakınız: A20 paragrafı): (a) (b) (c) Karşılaşılan durumlar, Gerçekleştirilen yeni veya ilave denetim prosedürleri, elde edilen denetim kanıtları, ulaşılan sonuçlar ve bunların denetçi raporu üzerindeki etkileri, Çalışma kâğıtlarında ortaya çıkan değişikliklerin ne zaman ve kim tarafından yapıldığı ve kim tarafından gözden geçirildiği. Nihai Bağımsız Denetim Dosyasının Oluşturulması 14. Denetçi çalışma kâğıtlarını bir denetim dosyasında birleştirir ve denetçi raporu tarihinden sonra nihai denetim dosyasının oluşturulmasına yönelik idari süreci zamanında tamamlar (Bakınız: A21-A22 paragrafları). 15. Nihai denetim dosyası oluşturulduktan sonra denetçi, çalışma kâğıtlarını saklama süresi boyunca muhafaza eder (Bakınız: A23 paragrafı) üncü paragrafta belirtilen durumlar dışında denetçi, nihai denetim dosyası oluşturulduktan sonra mevcut çalışma kâğıtlarında değişiklik yapmayı veya yeni çalışma kâğıtları eklemeyi gerekli görürse, yapılan değişikliklerin veya eklemelerin niteliğine bakılmaksızın aşağıdaki hususları belgelendirir (Bakınız: A24 paragrafı): (a) (b) İlgili değişiklik veya eklemeyi yapmasının nedenleri, Bu değişikliklerin veya eklemelerin ne zaman ve kim tarafından yapıldığı ve kim tarafından gözden geçirildiği.
8 Açıklayıcı Hükümler ve Uygulama Çalışma Kâğıtlarının Zamanında Hazırlanması (Bakınız: 7 nci paragraf) A1. Çalışma kâğıtlarının yeterli ve uygun bir şekilde ve zamanında hazırlanması, denetimin kalitesinin artırılmasına yardımcı olur ve denetçi raporu tamamlanmadan önce, elde edilen denetim kanıtlarının ve ulaşılan sonuçların değerlendirilmesini ve gözden geçirilmesini kolaylaştırır. Denetim çalışması sırasında hazırlanan çalışma kâğıtlarının, bu çalışma gerçekleştirildikten sonra hazırlanan çalışma kâğıtlarına göre daha doğru olması muhtemeldir. Gerçekleştirilen Bağımsız Denetim Prosedürlerinin ve Elde Edilen Bağımsız Denetim Kanıtlarının Belgelendirilmesi Çalışma Kâğıtlarının Biçim, İçerik ve Kapsamı (Bakınız: 8 inci paragraf) A2. Çalışma kâğıtlarının biçim, içerik ve kapsamı birçok faktöre bağlıdır. Örneğin: İşletmenin büyüklüğü ve faaliyetlerinin karmaşıklığı, Gerçekleştirilecek olan denetim prosedürlerinin niteliği, Belirlenen önemli yanlışlık riskleri, Elde edilen denetim kanıtlarının önemliliği, Belirlenen istisnaların niteliği ve kapsamı, Yürütülen çalışmanın veya elde edilen denetim kanıtlarının belgelendirilmesi aracılığıyla kolaylıkla ulaşılamayan bir sonucun veya sonucun gerekçesinin belgelendirilmesi ihtiyacı, Kullanılan denetim yöntemi ve araçları. A3. Çalışma kâğıtları, fiziki, elektronik, manyetik ve benzeri ortamlarda kayıt altına alınabilir. Çalışma kâğıtlarına örnek olarak aşağıdakiler verilebilir: Denetim programları, Analizler, İnceleme konularına ilişkin notlar ve tutanaklar, Önemli hususlara ilişkin özetler, Teyit ve beyan mektupları, Kontrol listeleri, Önemli hususlara ilişkin yazışmalar (elektronik posta dahil). Denetçi, işletmenin kayıtlarına ilişkin özetleri veya bu kayıtların kopyalarını (örneğin, önemli ve özel sözleşmeleri) çalışma kâğıtlarına ekleyebilir. Ancak çalışma kâğıtları, işletmenin muhasebe kayıtlarının yerine geçmez. A4. Finansal tabloların ve çalışma kâğıtlarının eski taslaklarının, ilk veya tamamlanmamış görüşleri yansıtan notların, yazım hataları veya başka hatalardan dolayı düzeltilen belgelerin düzeltme öncesi kopyalarının ve belgelerin ikinci nüshalarının, çalışma kâğıtlarına eklenmesi gerekmez.
9 A5. Denetçi tarafından yapılan sözlü açıklamalar, denetçinin yaptığı çalışma veya ulaştığı sonuçlar için tek başına yeterli dayanak sağlamaz. Ancak bu açıklamalar, çalışma kâğıtlarında yer alan bilgileri açıklamak veya netleştirmek için kullanılabilir. BDS lere Uygunluğun Belgelendirilmesi (Bakınız: 8(a) paragrafı) A6. Bu BDS hükümlerine uygunluk sağlanması durumunda, çalışma kâğıtlarının mevcut şartlar altında yeterli ve uygun olacağı varsayılır. Diğer BDS lerde yer alan özel durumlarda bu BDS nin uygulanmasını netleştirmek amacıyla, diğer BDS ler çalışma kâğıtlarına ilişkin özel hükümler içerir. Söz konusu hükümler bu BDS nin uygulanmasını sınırlandırmaz. Ayrıca herhangi bir BDS de çalışma kâğıtlarına ilişkin bir hükmün bulunmaması, söz konusu BDS ye uygunluk sağlanmasının bir sonucu olarak çalışma kâğıtlarının hazırlanmayacağı anlamına gelmez. A7. Çalışma kâğıtları, yürütülen denetimin BDS lere uygun olduğuna dair kanıt teşkil eder. Ancak denetçinin bir denetimde dikkate alınan her konuyu veya varılan her mesleki yargıyı belgelendirmesi gerekli ve uygulanabilir değildir. Bazı hususlara uygunluk sağlandığı, denetim dosyasında yer alan dokümanlarda gösterilmiş olabilir. Bu tür durumlarda, denetçinin uygunluğu ayrıca (örneğin kontrol listesinde) belgelendirmesine gerek yoktur. Örneğin: Yeterli biçimde belgelendirilmiş bir denetim planının varlığı, denetçinin denetimi planladığını gösterir. Denetim dosyasında imzalı denetim sözleşmesinin bulunması, denetçinin denetim şartları üzerinde yönetimle veya uygun hallerde üst yönetimden sorumlu olanlarla anlaşmaya vardığını gösterir. Finansal tablolara ilişkin sınırlı olumlu görüş içeren bir denetçi raporu, denetçinin BDS lerde belirtilen şartlar altında sınırlı olumlu görüş verme yükümlülüğünü yerine getirdiğini gösterir. Bir denetim dosyasında, denetim boyunca geçerli olan hükümlere uygunluk sağlandığını göstermenin birçok yolu olabilir: o o Örneğin, denetçinin mesleki şüpheciliğinin belgelendirilmesinin tek bir yolu olmayabilir. Ancak yine de çalışma kâğıtları, denetçinin BDS lere uygun olarak mesleki şüpheciliğini kullandığına dair kanıt sağlayabilir. Bu tür bir kanıt, denetçinin sorularına yönetim tarafından verilen cevapların doğrulanması için uygulanan özel prosedürleri içerebilir. Benzer şekilde sorumlu denetçinin, denetimi BDS lere uygun olarak yönlendirme, gözetim ve yürütme sorumluluğunu üstlenmiş olduğu, çalışma kâğıtlarında çeşitli yollarla kanıtlanabilir. Sorumlu denetçinin denetimin çeşitli aşamalarına zamanında katılım sağladığının
10 belgelendirilmesi, örneğin BDS uyarınca ekip tartışmalarına katılımı gibi, bu yollardan biridir. Önemli Hususların ve İlgili Önemli Mesleki Muhakemelerin Belgelendirilmesi (Bakınız: 8(c) paragrafı) A8. Bir hususun önemliliğine ilişkin muhakemede bulunulması, olay ve durumların nesnel olarak analiz edilmesini gerektirir. Önemli hususlara örnek olarak aşağıdakiler verilebilir: BDS 315 te tanımlandığı gibi önemli risklere neden olabilecek hususlar. 6 (a) Finansal tabloların önemli yanlışlık içerebileceğine veya (b) denetçinin önemli yanlışlık risklerine ilişkin daha önceki değerlendirmesini ve bu risklere verdiği karşılıkları revize etme ihtiyacına işaret eden denetim prosedürlerinin sonuçları. Denetçinin gerekli denetim prosedürlerini gerçekleştirmesini önemli ölçüde zorlaştıran koşullar. Denetçinin olumlu dışında bir görüş vermesine neden olabilecek veya denetçi raporuna Dikkat Çekilen Hususlara İlişkin Paragraf ın eklenmesini gerektirebilecek bulgular. A9. Önemli hususlara ilişkin çalışma kâğıtlarının biçim, içerik ve kapsamına karar verilmesinde, çalışmanın yapılması ve sonuçların değerlendirilmesinde mesleki muhakemenin ne ölçüde kullanıldığı, önemli bir faktördür. Önemli olması durumunda yapılan mesleki muhakemelerin belgelendirilmesi, denetçinin vardığı sonuçların açıklanmasına ve mesleki muhakemenin kalitesinin artırılmasına yardımcı olur. Bu tür hususlar, önemliliğini koruyan hususların incelenmesi (örneğin muhasebe tahminlerinin geriye dönük olarak gözden geçirilmesi) sırasında, sonraki denetimleri yürütenler de dâhil olmak üzere çalışma kâğıtlarının gözden geçirilmesinden sorumlu olanlar için özel bir önem taşır. A10. Önemli hususların ve önemli yargıların söz konusu olduğu hallerde, 8 inci paragraf uyarınca mesleki muhakemenin kullanılmasıyla ilgili çalışma kâğıtlarının hazırlanmasının uygun olduğu durumlara ilişkin bazı örnekler aşağıdaki hususları içerir: Bir hükmün, denetçinin belirli bilgileri veya faktörleri "değerlendirmesini" gerektirmesi ve bu değerlendirmenin belirli bir denetim çalışması açısından önemli olması durumunda denetçinin vardığı sonucun gerekçesi, Öznel muhakeme konularının makul olduğuna ilişkin denetçinin ulaştığı sonucun dayanağı (örneğin, önemli muhasebe tahminlerinin makul olması), Denetim sırasında ortaya çıkan ve denetçinin bir belgenin geçerli olmayabileceğine inanmasına neden olan durumlara karşılık olarak yürütülen ek 5 BDS 315, İşletme ve Çevresi Hakkında Bilgi Edinmek Suretiyle Önemli Yanlışlık Risklerinin Belirlenmesi ve Değerlendirilmesi, 10 uncu paragraf 6 BDS 315, 4(e) paragrafı
11 inceleme sırasında, (bir uzmanın veya teyit prosedürlerinin uygun biçimde kullanılması gibi) ilgili belgenin geçerliliği hakkında denetçinin vardığı sonuçların dayanağı. A11. Denetçi çalışma kâğıtlarının bir parçası olarak, denetim sırasında belirlenen önemli hususları ve bunların nasıl ele alındığını açıklayan veya bu tür bilgileri sağlayan diğer ilgili destekleyici çalışma kâğıtlarına çapraz referanslar içeren bir özet (bazen tamamlama notu olarak adlandırılır) hazırlanmasını ve bu özetin saklanmasını yararlı bulabilir. Böyle bir özet, özellikle kapsamlı ve karmaşık denetimlerde, çalışma kâğıtlarının etkin biçimde gözden geçirilmesini ve teftişini kolaylaştırır. Ayrıca, böyle bir özetin hazırlanması denetçinin önemli hususları dikkate almasını kolaylaştırabilir. Bazı durumlarda ilgili bir BDS nin amacına ulaşılamaması, denetçinin genel amaçlarına ulaşmasına engel teşkil edebilir. Bu özetler denetçinin, gerçekleştirilen denetim prosedürleri ve varılan sonuçlar ışığında, genel amaçlara ulaşılmasına engel teşkil eden, ulaşılmayan herhangi bir BDS amacının bulunup bulunmadığını değerlendirmesine yardımcı olur. Test Edilen Belirli Kalemler veya Hususlar ile Hazırlayanların ve Gözden Geçirenlerin Çalışma Kâğıtlarında Belirtilmesi (Bakınız: 9 uncu paragraf) A12. Belirleyici özelliklerin kayıt altına alınması birden fazla amaca hizmet eder. Örneğin, bu kayıtlar denetim ekibinin kendi çalışmalarından sorumlu olmasını sağlar ve istisnai durumların veya tutarsızlıkların araştırılmasını kolaylaştırır. Belirleyici özellikler, denetim prosedürünün niteliğine ve test edilen kalem veya hususlara bağlı olarak farklılık gösterir. Örneğin: İşletme tarafından oluşturulan alım siparişlerinin detaylı bir şekilde test edilebilmesi için denetçi, seçilen belgeleri tarihlerine ve sipariş numaralarına göre belirleyebilir. Bir ana kitle içindeki belirli bir tutarın üzerindeki tüm kalemlerin seçilmesini veya gözden geçirilmesini gerektiren bir prosedür için denetçi, prosedürün kapsamını kayıt altına alabilir ve ana kitleyi belirleyebilir (örneğin, tüm yevmiye kayıtlarındaki belirli bir tutarı aşan kayıtlar gibi). Bir ana kitlede sistematik örnekleme yapmayı gerektiren bir prosedür için denetçi kaynağını, başlangıç noktasını ve örnekleme aralığını kayıt altına almak suretiyle seçilen belgeleri belirleyebilir (örneğin, sayılı rapordan başlayarak 1 Nisan 30 Eylül arasındaki döneme ait irsaliyelerden her 125 incisi seçilerek, nakliye irsaliyelerinin sistematik örneklenmesi). Belirli işletme personeliyle görüşme yapılmasını gerektiren bir prosedür için denetçi, görüşme tarihlerini, işletme personelinin adlarını ve mesleki unvanlarını kaydedebilir. Bir gözlem prosedürü için denetçi, gözlemlenen süreç veya hususu, ilgili kişileri, bu kişilerin sorumluluklarını, gözlemin nerede ve ne zaman gerçekleştirildiğini kaydedebilir.
12 A13. BDS 220 uyarınca denetçi, çalışma kâğıtlarını inceleyerek yürütülen denetimi gözden geçirir. 7 Yapılan çalışmayı kimin gözden geçirdiğinin belgelendirilmesine ilişkin yükümlülük, söz konusu çalışmaya ilişkin her bir çalışma kâğıdında gözden geçirmeye ilişkin kanıt bulunması gerektiği anlamına gelmez. Ancak bu yükümlülük, hangi denetimin, kim tarafından ve ne zaman gözden geçirildiğinin belgelendirilmesini ifade eder. Önemli Hususlara İlişkin Olarak Yönetimle, Üst Yönetimden Sorumlu Olanlarla ve Diğer Taraflarla Yapılan Görüşmelerin Belgelendirilmesi (Bakınız: 10 uncu paragraf) A14. Çalışma kâğıtları sadece denetçi tarafından hazırlanan kayıtlarla sınırlı olmayıp, işletme personeli tarafından hazırlanan ve denetçi tarafından kabul edilen toplantı tutanakları gibi diğer uygun kayıtları da içerir. Denetçinin önemli hususlarla ilgili olarak müzakerede bulunabileceği diğer kişiler arasında, işletmedeki diğer personel ile işletmeye profesyonel danışmanlık hizmeti veren işletme dışı taraflar da yer alabilir. Tutarsızlıkların Nasıl Ele Alındığının Belgelendirilmesi (Bakınız: 11 nci paragraf) A15. Bilgilerdeki tutarsızlıkların denetçi tarafından nasıl ele alındığının belgelendirilmesine ilişkin yükümlülük, denetçinin doğru olmayan veya yenilenmiş olan çalışma kâğıtlarının eski taslaklarını saklaması gerektiği anlamına gelmez. Küçük İşletmelere Özgü Hususlar (Bakınız: 8 inci paragraf) A16. Küçük bir işletmeye yönelik denetimin belgelendirilmesi büyük bir işletmeninkine göre genellikle daha dar kapsamlıdır. Ayrıca sorumlu denetçinin denetim çalışmalarının tamamını yürüttüğü bir denetimde çalışma kâğıtları, sadece denetim ekibi üyelerine bilgi ya da talimat vermek veya diğer denetim ekibi üyeleri tarafından yapılan gözden geçirmeye ilişkin kanıt sağlamak amacıyla belgelendirilmesi gerekli olabilecek hususları içermez (örneğin ekip içinde yapılan müzakerelere veya gözetim ve yönlendirmeye ilişkin olarak belgelendirilecek herhangi bir husus bulunmayacaktır). Bununla birlikte çalışma kâğıtları, mevzuat gereğince Kurum tarafından veya başka amaçlarla işletme dışı taraflarca incelemeye tabi tutulabilir. Bu nedenle sorumlu denetçi, çalışma kâğıtlarını tecrübeli bir denetçinin anlayabileceği şekilde hazırlamak için 8 inci paragrafta yer alan öncelikli hükmü yerine getirir. A17. Küçük bir işletmenin denetçisi, çalışma kâğıtlarının hazırlanması sırasında destekleyici çalışma kâğıtlarına uygun biçimde çapraz referanslar vermek suretiyle denetimin çeşitli yönlerini ve aşamalarını tek bir belge altında toplamayı faydalı ve verimli bulabilir. Küçük bir işletmenin denetiminde birlikte belgelendirilebilecek hususlara örnek olarak, işletmenin ve iç kontrolünün anlaşılması, genel denetim stratejisi ve denetim planı, BDS 320 ye 8 uygun olarak belirlenen önemlilik, değerlendirilen riskler, denetim sırasında tespit edilen önemli hususlar ve sonuçlar verilebilir. 7 BDS 220, 17 nci paragraf 8 BDS 320, Bağımsız Denetimin Planlanmasında ve Yürütülmesinde Önemlilik
13 İlgili Bir Hükümden Sapma (Bakınız: 12 nci paragraf) A18. BDS lerin hükümleri, denetçinin BDS lerde belirtilen amaçlara ve dolayısıyla denetçinin genel amaçlarına ulaşmasını sağlayacak şekilde düzenlenmiştir. Buna göre istisnai durumlar dışında BDS ler, denetimin şartlarıyla ilgili olan her bir hükme uygunluk sağlanmasını gerektirir. A19. Belgelendirmeye ilişkin hüküm sadece, içinde bulunulan şartlarla ilgili olması durumunda uygulanır. Bir hükmün sadece aşağıdaki durumlarda içinde bulunulan şartlarla ilgili olmadığı kabul edilir 9 : (a) BDS nin tamamının içinde bulunulan şartlarla ilgili olmadığı durumlar (örneğin, işletmenin bir iç denetim fonksiyonunun olmaması durumunda BDS 610 un 10 hiçbir hükmü geçerli değildir) veya (b) Hükmün şarta bağlı olduğu ve bu şartın mevcut olmadığı durumlar (örneğin, yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmesinin mümkün olmadığı durumlarda denetçinin olumlu dışında görüş vermesine ilişkin hüküm, yeterli ve uygun denetim kanıtı elde edilmesinin mümkün olması durumunda geçerli değildir). Denetçi Raporu Tarihinden Sonra Ortaya Çıkan Hususlar (Bakınız: 13 üncü paragraf) A20. Denetçinin, denetçi raporu tarihinden sonra öğrendiği fakat rapor tarihi itibariyle mevcut olan ve ilgili tarihte haberdar olması durumunda finansal tablolarda değişiklik yapılmasına veya olumlu dışında bir görüş vermesine neden olabilecek olaylar, istisnai durumlara örnek olarak verilebilir. 11 Çalışma kâğıtlarında ortaya çıkan değişiklikler, BDS 220 de 12 belirtilen sorumluluklara uygun olarak gözden geçirilir ve yapılan değişikliklerin nihai sorumluluğunu sorumlu denetçi üstlenir. Nihai Bağımsız Denetim Dosyasının Oluşturulması (Bakınız: ncı paragraflar) A21. KKS 1 (veya en az KKS 1 kadar kapsamlı diğer düzenlemeler) denetim şirketlerinin, denetim dosyalarının birleştirilmesini zamanında tamamlamalarına yönelik politika ve prosedürler oluşturmalarını gerektirir. 13 Nihai denetim dosyasının oluşturulması için uygun süre genellikle, denetçi raporu tarihinden itibaren en fazla 60 (altmış) gündür. 14 A22. Denetçi raporu tarihinden sonra nihai denetim dosyasının oluşturulmasının tamamlanması, yeni denetim prosedürlerinin gerçekleştirilmesini veya yeni sonuçlara ulaşılmasını içermeyen idari bir süreçtir. Ancak nihai denetim dosyası oluşturulması sürecinde, idari nitelikte olmak kaydıyla çalışma kâğıtlarında değişiklikler yapılabilir. Bu tür değişikliklere örnek olarak aşağıdakiler verilebilir: 9 BDS 200, 22 nci paragraf 10 BDS 610, İç Denetçinin Çalışmalarından Faydalanılması 11 BDS 560, Bilanço Tarihinden Sonraki Olaylar, 14 üncü paragraf 12 BDS 220, 16 ncı paragraf 13 KKS 1, 45 inci paragraf 14 KKS 1, A54 paragrafı
14 Yenilenmiş olan çalışma kâğıtlarının eski taslaklarının silinmesi veya çıkarılması, Çalışma kâğıtlarının sınıflandırılması, düzenlenmesi ve çalışma kâğıtlarına çapraz referanslar verilmesi, Denetim dosyasının oluşturulması sürecine ilişkin kontrol listelerinin imzalanması, Denetçi raporu tarihinden önce elde edilen ve denetim ekibinin ilgili üyeleriyle müzakere edilen ve mutabakata varılan denetim kanıtlarının belgelendirilmesi. A23. KKS 1 (veya en az KKS 1 kadar kapsamlı diğer düzenlemeler) denetim şirketlerinin, çalışma kâğıtlarını saklamalarına yönelik politika ve prosedürler oluşturmalarını gerektirir. 15 Çalışma kâğıtlarını saklama süresi, genellikle denetçi raporu tarihinden veya daha sonraki bir tarih olması durumunda, topluluğun denetçi raporu tarihinden itibaren Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumu tarafından belirlenen süreden daha kısa olamaz. 16 A24. Denetçinin, işletme içi veya dışı taraflarca yürütülen teftişin izlenmesi sırasında alınan yorumlara bağlı olarak mevcut çalışma kâğıtlarına açıklık kazandırma ihtiyacı duyması, nihai denetim dosyası oluşturulduktan sonra denetçinin mevcut çalışma kâğıtlarında değişiklik yapmayı veya yeni çalışma kâğıdı eklemeyi gerekli bulabileceği durumlara örnek olarak gösterilebilir. 15 KKS 1, 47 nci paragraf 16 KKS 1, A61 paragrafı
15 Çalışma Kâğıtlarına İlişkin Diğer BDS lerde Yer Alan Özel Hükümler Ek (Bakınız: 1 nci paragraf) Bu ekte, 1 Ocak 2013 tarihinde veya bu tarihten sonra başlayan dönemlere ait finansal tabloların denetiminde uygulanan ve çalışma kâğıtlarına ilişkin özel hükümler içeren diğer BDS lerdeki paragraflar yer almaktadır. Bu liste, BDS lerde yer alan ana hükümler ile açıklayıcı hükümler ve uygulama bölümlerinin yerine geçmez. BDS 210, Bağımsız Denetim Sözleşmesinin Şartları Üzerinde Anlaşmaya Varılması, nci paragraflar BDS 220, Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde Kalite Kontrol, inci paragraflar BDS 240, Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde Bağımsız Denetçinin Hileye İlişkin Sorumlulukları, nci paragraflar BDS 250, Finansal Tabloların Bağımsız Denetiminde İlgili Mevzuatın Dikkate Alınması, 29 uncu paragraf BDS 260, Üst Yönetimden Sorumlu Olanlarla Kurulacak İletişim, 23 üncü paragraf BDS 300, Finansal Tabloların Bağımsız Denetimlerinin Planlanması, 12 nci paragraf BDS 315, İşletme ve Çevresi Hakkında Bilgi Edinmek Suretiyle Önemli Yanlışlık Risklerinin Belirlenmesi ve Değerlendirilmesi, 32 nci paragraf BDS 320, Bağımsız Denetimin Planlanmasında ve Yürütülmesinde Önemlilik, 14 üncü paragraf BDS 330, Denetçinin Değerlendirilmiş Risklere Karşı Yapacağı İşler, uncu paragraflar BDS 450, Bağımsız Denetim Sürecinde Belirlenen Yanlışlıkların Değerlendirilmesi, 15 inci paragraf BDS 540, Gerçeğe Uygun Değer Muhasebe Tahminleri Dâhil Muhasebe Tahminlerinin ve İlişkili Açıklamaların Bağımsız Denetimi, 23 üncü paragraf BDS 550, İlişkili Taraflar, 28 inci paragraflar BDS 600 Özel Durumlar Topluluk Finansal Tablolarının Bağımsız Denetimi (Topluluğa Bağlı Birim Denetçilerinin Çalışmaları Dâhil), 50 nci paragraf BDS 610, İç Denetçinin Çalışmalarından Faydalanılması, 13 üncü paragraf