13. Vergi uyuşmazlıkları ve çözüm yolları
Mükellef ve vergi idaresi arasında oluşan vergi uyuşmazlıklarının çözüm yollarını,
- İdari yollarla çözüm,
- Yargı yoluyla çözüm,
olarak ikiye ayırabiliriz.
Söz konusu çözüm yolları ile ilgili açıklamalara aşağıda yer verilmiştir.
13.1 İdari yollarla çözüm
İdari çözümler, yükümlü ile vergi dairesi arasında uyuşmazlık konusunun çeşitli yöntemlerle, anlaşarak ya da idari denetim ilkeleri çerçevesinde ortadan kaldırılması anlamındadır.
13.1.1 Vergi hatalarını düzeltme
Vergi alacağının doğmasından sonra verginin tahsil edilebilir hale gelmesi için tarh ve tahakkuk aşamalarından geçmesi gerekmektedir. İşte bu safhalarda gerek mükellef, gerekse vergi idaresi tarafından bazı hatalar yapılabilir. Bu hataların fark edilmesi halinde vergi yargısına başvurmadan önce idari yollarla çözüme gidilebilmektedir. Bu amaçla Vergi Usul Kanunu’nun 116 ve müteakip maddelerinde vergi hataları ile vergi hatalarını düzeltme yolları hakkındaki hükümlere yer verilmiştir.
18.104.22.168 Vergi hatalarının sınıflandırılması
Vergi hatası, vergiye ilişkin hesaplarda ya da vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden, haksız yere fazla ya da eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır.
Vergi hatasının tanımından da görüleceği gibi; vergi hatalarını, vergiye ilişkin hesaplarda ortaya çıkan hatalar ve vergilendirmede yapılan hatalar olmak üzere ikiye ayırmak mümkündür.
22.214.171.124.1 Hesap hataları
Vergi Usul Kanunu’nun 117. maddesinde hesap hataları; matrah hataları, verginin miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması şeklinde sınıflandırılmıştır.
- Matrah hataları
Bu hatalar, vergilendirme ile ilgili beyanname, tahakkuk fişi, ihbarname, tekalif cetveli ve kararlarda matraha ilişkin rakamların, indirimlerin eksik veya fazla gösterilmiş veya hesaplanmış olmasıdır.
- Vergi miktarında hatalar
Vergi nispet ve tarifelerinin yanlış uygulanmış olması, mahsupların yapılmamış veya yanlış yapılmış olması, matrah hataları ile ilgili olarak belirtilen belgelerde verginin eksik veya fazla gösterilmiş veya hesaplanmış olmasıdır.
- Verginin mükerrer olması
Aynı Vergi Kanunu’nun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınmasıdır.
126.96.36.199.2 Vergilendirme hataları
Vergi Usul Kanunu’nun 118. maddesinde vergilendirme hataları; mükellefin şahsında, mükellefiyette, mevzuda, vergilendirme veya muafiyet döneminde hata şeklinde sayılmıştır.
- Mükellefin şahsında hata
Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır.
- Mükellefiyette hata
Açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
- Mevzuda hata
Açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
- Vergilendirme veya muafiyet döneminde hata
Aranan verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre itibarıyla eksik veya fazla hesaplanmış olmasıdır.
188.8.131.52 Hataları düzeltmede usul
Vergi hataları aşağıda belirtilen yollarla meydana çıkabilir:
- İlgili memurun hatayı bulması veya görmesi ile,
- Üst memurların yaptıkları incelemeler neticesinde hatanın görülmesi ile,
- Hatanın teftiş sırasında meydana çıkarılması ile,
- Hatanın vergi incelemesi sırasında meydana çıkarılması ile,
- Mükellefin müracaatı ile.
Vergi hatalarının düzeltilmesine ilgili vergi dairesi müdürü karar verir. Kanun’da, düzeltilecek hatanın tutarı yönünden bir sınırlama yoktur. Buna göre vergi dairesi müdürü, hatanın parasal büyüklüğüne bakmaksızın, düzeltilmesine karar verebilecektir.
Vergi hatalarını düzeltmede, Vergi Usul Kanunu iki yöntem öngörmüştür. Bunlar hatanın re’sen düzeltilmesi ve talep üzerine düzeltilmesidir.
184.108.40.206.1 Re’sen düzeltme
Tereddüde imkân vermeyecek derecede açık ve mutlak olarak tespit edilebilen vergi hataları vergi dairesi tarafından re’sen düzeltilir. Kendi aleyhlerine düzeltme yapılan kimselerin düzeltmeye karşı vergi mahkemesinde dava açma hakları saklıdır.
220.127.116.11.2 Talep üzerine düzeltme
Mükellefler, vergileme ile ilgili işlemlerdeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazılı olarak talep edebilir. Düzeltme makamı, talebi yerinde gördüğü takdirde, düzeltmenin yapılmasını emreder; yerinde görmediği takdirde, durum düzeltmeyi isteyene yazı ile tebliğ olunur.
Mükellef Vergi Mahkemesinde dava açma süresi sona erdikten sonra düzeltme talebinde bulunmuş olabilir. Düzeltme talebi reddolunanlar, şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecektir. Söz konusu uyuşmazlık İl Özel İdarelerine ait ise Valiliğe, Belediye vergileri hakkında ise belediye başkanlığına müracaat edilmesi gerekmektedir. Vergi cezalarında yapılan hatalar da, vergi hataları için belirlenen usul ve şartlara göre düzeltilmektedir.
Vergi Mahkemesi, Bölge İdare Mahkemesi ve Danıştay’dan geçmiş olan muamelelerde vergi hataları bulunduğu takdirde, bu hataların yargı kararları kesinleşmiş olsa bile düzeltme yoluyla düzeltilebilmesi mümkündür. Ancak düzeltmenin yapılabilmesi için hatalar hakkında anılan yargı organları tarafından bir karar verilmemiş olması şarttır.
Kanun’da vergi hatalarını düzeltme bakımından getirilen zamanaşımı süresi, niteliği itibarıyla hak düşürücü bir süredir. Vergiyi doğuran olayın doğduğu takvim yılını izleyen yılın başından itibaren 5 yıl içinde düzeltilmeyen vergi hataları zamanaşımına uğrar ve artık düzeltilemez. 5 yıllık zamanaşımı süresinin yanında özel bir düzenleme de bulunmaktadır. Buna göre düzeltme zamanaşımı süresi;
- Zamanaşımı süresinin son yılı içinde tarh ve tebliğ edilen vergilerde hatanın yapıldığı,
- İlan yolu ile tebliğ edilip Vergi Mahkemesinde dava konusu yapılmaksızın tahakkuk eden vergilerde mükellefe ödeme emrinin tebliğ edildiği,
- İhbarname ve ödeme emri ilan yoluyla tebliğ edilen vergilerde 6183 sayılı Kanun’a göre haczin yapıldığı,
tarihten başlayarak bir yıldan aşağı olamaz.
13.1.2. Cezalarda indirim
İkmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergi veya vergi farkını ve aşağıda gösterilen indirimlerden arta kalan vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarını mükellef veya vergi sorumlusu ihbarnamelerin tebliği tarihinden itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak vadesinde veya 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’da belirtilen türden teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödeyeceğini bildirirse:
- Vergi ziyaı cezasında birinci defada yarısı, müteakiben kesilenlerde üçte biri,
- Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının yarısı,
indirilir.
Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için vergi indirim oranı 7103 sayılı Kanun’un 14. maddesi ile değiştirilmeden önce cezanın üçte biri olarak uygulanmaktaydı. Bu değişiklik 27 Mart 2018 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
Mükellef veya vergi sorumlusu ödeyeceğini bildirdiği vergi ve vergi cezasını yukarıdaki yazılı süre içinde ödemez veya dava konusu yaparsa bu madde hükmünden faydalandırılmaz.
Bu hükümler vergi aslına tabi olmaksızın kesilen usulsüzlük cezaları hakkında da uygulanır.
18.104.22.168 Ceza indiriminin yapılmasının şartları
22.214.171.124.1 Vergi ve ceza için vergi davası açılmamış olmalıdır
Ceza indiriminden yararlanabilmek için, ikmalen veya resen tarh edilen vergi veya vergi farkı ile kesilmiş olan vergi ziyaı, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezasına karşı Vergi Mahkemesinde dava açılmamış olması gerekir.
Ancak ihbarnamenin tebliği üzerine dava açılmasına rağmen, 30 günlük süre dolmadan ve Vergi Mahkemesi karar vermeden önce, vergi davasından vazgeçilmişse ceza indiriminin uygulanması gerekir.
126.96.36.199.2 Vergi dairesine, ihbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren, 30 gün içinde müracaat edilmelidir
Ceza indiriminden yararlanmak isteyen kişinin, ihbarnamenin kendisine tebliğ tarihinden itibaren 30 günlük süre içinde ilgili vergi dairesine müracaat ederek vergi aslı ve indirimden sonra kalan ceza tutarını vadesinde veya 6183 sayılı Kanun’a göre teminat göstererek vadesinden itibaren 3 ay içinde ödeyeceğini bildirmesi gerekir.
İhbarnamenin tebliğ tarihinden itibaren 30 günlük süre içinde, uzlaşmaya gidilmesi fakat uzlaşma sağlanamamış olması durumunda da Vergi Usul Kanunu’nun 376. maddesinde belirtilen ceza indiriminden yararlanılması mümkün olabilmektedir.
188.8.131.52.3 Belirtilen süre içinde vergi aslı ve cezanın tamamı ödenmelidir
Ceza indiriminden yararlanılabilmesi için, vergi aslı ve indiriminden sonra kalan cezanın vadesinde ödenmesi gerekir. Örneğin; vergi ve ceza ihbarnamesi 10 Eylül 2018 tarihinde tebliğ edilmişse, 10 Ekim 2018 tarihi mesai saati sonuna kadar ceza indirimi talebinde bulunulmuş, söz konusu vergi ve cezanın da bu süre içinde ödenmiş olması veya 6183 sayılı Kanun’da belirtilen türden teminat gösterilerek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödenmiş olması gerekmektedir.
184.108.40.206 Ceza indiriminin tutarı
Vergi cezalarındaki indirim tutarları aşağıdaki gibidir.
- Vergi ziyaı cezasında birinci defada yarısı, müteakiben kesilenlerde üçte biri,
- Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının yarısı.
Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları için vergi indirim oranı 7103 sayılı Kanun’un 14. maddesi ile değiştirilmeden önce cezanın üçte biri olarak uygulanmaktaydı. Bu değişiklik 27 Mart 2018 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
13.1.3 Pişmanlık ve ıslah
Pişmanlık, emlak vergisi dışındaki beyana dayanan vergilerde, vergi ziyaı cezasını gerektiren Kanun’a aykırı hareketlerin bizzat mükellefler tarafından ilgili makamlara bildirilmesidir. Bu bildirim üzerine Vergi Usul Kanunu’nda yer alan belirli şartların sağlanması halinde vergi ziyaı cezası kesilmez. Bu şartlar;
- Mükellefin haber verdiği tarihten önce bir muhbir tarafından herhangi bir resmi makama ihbarda bulunulmamış olması,
- Haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde herhangi bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın Takdir Komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması,
- Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin mükellefin haber verme dilekçesinin verildiği tarihten başlayarak 15 gün içinde verilmesi,
- Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının, mükellefin keyfiyeti haber verme tarihinden başlayarak 15 gün içinde tamamlanması veya düzeltilmesi,
- Mükellefçe haber verilen ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla (pişmanlık zammı) birlikte haber verme tarihinden başlayarak 15 gün içinde ödenmesi,
olarak belirlenmiştir.
13.1.4 Uzlaşma
Uzlaşma müessesesi mükelleflerin, vergi uyuşmazlıklarından dolayı vergi yargısına başvurmadan önce vergi idaresi ile anlaşmalarını öngörmektedir. Mükellefin vergi yargısına başvurarak uyuşmazlığı sürdürmesi yerine vergi idaresi ile anlaşarak uyuşmazlığa son vermesi neticesinde, Hazine vergi alacağını bir an önce tahsil etme imkânına kavuşurken, mükellef de ödeyeceği tutarda indirim sağlamış olmaktadır.
220.127.116.11 Uzlaşmanın konusu ve kapsamı
Uzlaşmanın kapsamına; bir vergi incelemesine dayanılarak salınacak olan bütün vergi, resim ve harçlar ile bunlara ilişin kesilen vergi ziyaı cezaları girmektedir. Ancak vergi ziyaına 359. maddede yazılı (kaçakçılık suçları) fiillerle sebebiyet verilmesi halinde, gerek vergi aslında ve gerekse cezada uzlaşma yapılması mümkün olamamaktadır.
Vergi Usul Kanunu’nda, uzlaşma talebinde bulunulabilmesi için aranan koşullar, aşağıdaki gibi belirlenmiştir.
- Tarhiyatta VUK’un 116, 117 ve 118. maddelerinde yazılı vergi hataları ile bunun dışında her türlü maddi hata bulunması,
- Tarhiyatta VUK’un 369. maddesinde yazılı şekillerde yanılma halinin mevcut olduğunun mükellef veya ceza muhatabı tarafından iddia edilmesi,
- Vergi ziyaına sebebiyet verilmesinin mükellef veya ceza muhatabı tarafından, kanun hükümlerine gereği kadar nüfuz edememekten ileri geldiğinin iddia olunması,
- Konuyla ilgili olarak yargı organları ile vergi idaresi arasında yorum ve görüş farkı bulunması,
- Bunlar dışında herhangi bir maddi hata bulunduğunun iddia edilmesi.
18.104.22.168 Uzlaşma türleri
Vergi sistemimizde yer alan uzlaşma müessesesi iki şekilde gerçekleşebilmektedir. Bunlardan birisi “Tarhiyat öncesi uzlaşma”, diğeri ise “Tarhiyat sonrası uzlaşma”dır.
22.214.171.124.1 Tarhiyat öncesi uzlaşma
Tarhiyat öncesi uzlaşma, tarhiyat aşamasından önce, idare ile mükellef, vergi sorumlusu veya ceza muhatabı arasında vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergi ve kesilecek cezalarda uzlaşılmasıdır. Tarhiyat öncesi uzlaşma konusuna, vergi aslı ile birlikte vergi ziyaı cezaları ile usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları da girmekteydi. Ancak 27 Mart 2018 tarihli 2. mükerrer Resmi Gazete’de yayımlanan 7103 sayılı Kanun’un 15. maddesiyle; zaten tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamına girmeyen usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları, tarhiyat öncesi uzlaşma kapsamından da çıkarılmıştır.
Bu hüküm, 27 Mart 2018 tarihinden önce tarhiyat öncesi uzlaşma talep edilenler hariç olmak üzere yayım tarihinde (27 Mart 2018) yürürlüğe girmiştir.
Bunun yanında vergi ziyaına 359. maddede yazılı (kaçakçılık suçları) fiillerle sebebiyet verildiği durumlarda da, tarh edilecek vergiler ve kesilecek vergi ziyaı cezaları için tarhiyat öncesi uzlaşma yapılması mümkün değildir.
Tarhiyat öncesi uzlaşma, uzlaşmaya konu olan vergi ve cezanın tespit edildiği vergi incelemesi tamamlandıktan sonra, incelemeyi yapanın bağlı olduğu denetim birimince oluşturulan kurul ile tarhiyatın muhatabı arasında yapılır.
Tarhiyat öncesi uzlaşma, inceleme raporunun vergi dairesine tesliminden yani verginin idarece tarh edilmesinden önce gerçekleştirilir.
Tarhiyat öncesi uzlaşma talepleri, incelemenin herhangi bir aşamasında, yazılı olarak yapılmak zorundadır. Daha önce mükellefin bu yönde bir talebi olmamışsa vergi incelemesinin tamamlanmasından sonra düzenlenen son tutanakta, inceleme elemanı mükellefin tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup bulunmayacağını sorar ve cevabını tutanağa alır. Bu talep, aynı çeşit vergi ve cezalar bakımından bütünlük teşkil eder. Yani vergi ve cezadan bir kısmı için uzlaşma talep edilip, diğer kısmı için dava açılamaz. Yapılan vergi incelemesi sonucunda salınacak verginin nevinin değişik olması veya aynı neviden bir vergi olmakla birlikte, vergilendirme döneminin değişik olması durumunda, ayrı ayrı uzlaşma talep edilebilir veya diğer vergi veya vergilendirme dönemi için Vergi Mahkemesinde dava açılabilir.
Mükellefin bilgisi dışında yapılan vergi incelemelerinde, tarhiyat öncesi uzlaşma talep etme süresi, inceleme elemanının bu konuyla ilgili yazılı sorusunun, inceleme raporunun bir örneği ile birlikte mükellefe tebliği tarihinden itibaren 15 gündür. Mükellefi vergi incelemesinden haberdar etmek ve uzlaşmaya davet etmek zorunludur.
Tarhiyat öncesi uzlaşma ile ilgili talepler, vergi incelemesini yapan inceleme elemanları tarafından incelendikten ve gerekli koşulları taşıdığı belirlendikten sonra, uzlaşmanın yapılacağı yer, tarih ve saati yazılı olarak ve uzlaşma gününden en az 15 gün önce mükellefe tebliğ edilir ve tebliğ yazısına vergi inceleme raporunun bir örneği eklenir.
Tarhiyat öncesi uzlaşma komisyonu, davet yazısında belirtilen gün ve saatte üyelerin tamamının katılması ile toplanır. Toplantıda, uzlaşma sağlamış olsun veya olmasın mutlaka bir tutanak düzenlenir ve bir örnek mükellefe verilir.
Uzlaşma sağlanmış olması halinde, uzlaşmaya varılan vergi ve cezalar, verginin normal ödeme zamanları geçmişse, tutanağın tebliğ tarihinden itibaren 1 ay içinde ödenir.
Tarhiyat öncesi uzlaşma sağlanmış vergi ziyaı cezası miktarı için, ceza indirimi talep edilemez ve Vergi Mahkemesine dava açılamaz.
4369 sayılı Kanun’la, tarhiyat öncesi uzlaşma konusunda yapılan bir düzenleme ile mükellef veya ceza muhatabına, komisyonun son teklifi üzerinde, uzlaşma tarihinden itibaren 15 gün süreyle değerlendirme yapabilme imkânı sağlanmıştır. Mükellef veya ceza muhatabı dilerse, bu süre içinde komisyona başvurarak, komisyonun son teklifini kabul ettiğini bildirebilecektir. Böyle bir bildirim yapılmadığı takdirde, uzlaşma sağlanamamış sayılacaktır.
Uzlaşmanın sağlanamamış olması halinde, uzlaşmanın temin edilemediğine dair tutanak düzenlenir ve bu tutanakla birlikte inceleme raporları, tarh işlemi yapılması amacıyla, incelemeye muhatap olanın bağlı olduğu vergi dairesine gönderilir. Vergi dairesinin vergi ve cezalara ilişkin ihbarnameyi mükellef veya ceza muhatabına tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde, mükellef veya ceza muhatabı, Vergi Mahkemesinde dava açabilir veya VUK’un 376. maddesi uyarınca ceza indirimi talebinde bulunabilir.
Tarhiyat öncesi uzlaşma görüşmelerinde uzlaşma sağlanamaması halinde, mükellefin veya cezaya muhatap olanın tarhiyat sonrası uzlaşma talep etme hakkı bulunmamaktadır. Ancak tarhiyat öncesi uzlaşma talep etmeyen bir mükellefin, vergi ve ceza ihbarnamesinin vergi dairesince kendisine tebliğinden itibaren 30 gün içinde tarhiyat sonrası uzlaşma talep etmesi mümkündür.
126.96.36.199.2 Tarhiyat sonrası uzlaşma
Vergi Usul Kanunu’nun Ek 1-10. maddelerinde usul ve esasları belirtilen uzlaşma hükümlerine bir ölçüde “Tarhiyat sonrası uzlaşma” denebilir. Uzlaşma konusuna ikmalen, re’sen veya idarece tarh edilen vergiler ile bunlara ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezaları (359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilenler hariç) girmektedir. Usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezaları ise tarhiyat sonrası uzlaşma konusu yapılamamaktadır.
Mükellef veya cezaya muhatap olanlarca uzlaşma talep edilebilecek süre, vergi ve ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren 30 gündür.
Uzlaşma için verilen talep dilekçeleri Uzlaşma Komisyonu Başkanlığına hitaben yazılır. Uzlaşma Komisyonunca talebin incelenmesi sonucunda mükellefe uzlaşma yer, saat ve tarihi yazılı olarak ve uzlaşma tarihinden en az 15 gün önce bildirilmek durumundadır. Buna uyulmaması, işlemin yargı tarafından iptal edilmesine yol açmaktadır.
Uzlaşma komisyonu, toplantısı, davet yazısında belirtilen yer, tarih ve saatte mükellef veya vekili ile komisyon başkanı ve üyelerinin katılmasıyla yapılır.
Uzlaşma komisyonu tarafından tanzim edilmiş olan uzlaşma tutanakları kesin mahiyette olup, gereği ilgili vergi dairesi tarafından derhal yerine getirilir.
Uzlaşmanın sağlanamamış olması halinde mükellef veya ceza muhatabı vergi veya cezaya ilişkin ihbarnamenin kendilerine tebliğ edildiği tarihten itibaren 30 günlük süre içinde ceza indirimini talep edebilir. Üzerinde uzlaşılan vergi ve cezalar hakkında ceza indirimi talep edilemez.
Uzlaşmanın sağlanmış olması halinde, uzlaşma tutanağının vergi ve cezaların ödeme zamanı geçmemişse bu zamanlarda, ödeme zamanları kısmen veya tamamen geçtikten sonra tebliğ edilmesi halinde ise, ödeme süresi geçmiş olan vergi ve cezaların tamamı, uzlaşma tutanağının tebliğ tarihinden itibaren 1 ay içinde ödenir.
188.8.131.52 Uzlaşma komisyonu
Vergi Usul Kanunu’nun uzlaşma hükümleri ile ilgili ek 1. maddesine göre genel bütçeye giren vergi, resim ve harçlar ile cezalara ilişkin uzlaşma taleplerinin incelenmesi için kurulan uzlaşma komisyonlarının uzlaşabilecekleri en çok vergi miktarını belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkili bulunmaktadır.
Uzlaşma Yönetmeliği’nde uzlaşma komisyonları; vergi dairesi başkanlığı kurulan ve kurulmayan yerlere göre teşekkül ettirilmiş ve uzlaşma komisyonları,
- Vergi Dairesi Uzlaşma Komisyonları,
- Defterdarlık Uzlaşma Komisyonu,
- Vergi Dairesi Başkanlığı Uzlaşma Komisyonu,
- Vergi Daireleri Koordinasyon Uzlaşma Komisyonu ile
- Merkezi Uzlaşma Komisyonu
olarak belirlenmiştir.
Bu belirleme çerçevesinde İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı dışındaki vergi dairesi başkanlıkları, bünyelerinde oluşturulan uzlaşma komisyonlarının yetki sınırlarının tespiti bakımından aşağıdaki dört gruba ayrılmıştır.


I. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları:


Ankara, İzmir


II. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları:


Adana, Antalya, Bursa, Kocaeli, Konya, Mersin


III. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları:


Aydın, Balıkesir, Denizli, Eskişehir, Gaziantep, Hatay, Kayseri, Manisa, Muğla, Samsun, Tekirdağ


IV. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları:


Diyarbakır, Edirne, Erzurum, Malatya, Kahramanmaraş, Sakarya, Trabzon, Şanlıurfa, Zonguldak
352, 356, 360 , 372 ve 393 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde, uzlaşma komisyonlarının uzlaşma konusu yapabilecekleri vergi miktarı belirlenmiştir. Rehberin hazırlandığı tarih itibarıyla uzlaşma konusu yapılabilecek vergi miktarları, uzlaşma komisyonları bazında aşağıdaki gibidir:
A. Vergi Dairesi Başkanlığı kurulan yerlerde
1. Vergi Dairesi Başkanlığı Uzlaşma Komisyonu


Vergi, resim ve harçlar (TL)


Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı (İstanbul)


2.000.000


İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı


900.000


I. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


750.000


II. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


600.000


III. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


450.000


IV. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


300.000
2. Vergi Dairesi Uzlaşma Komisyonları
a. Vergi Dairesi Müdürlüğü bünyesinde kurulan uzlaşma komisyonları


Vergi, resim ve harçlar (TL)


İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı


35.000


I. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


30.000


II. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


25.000


III. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


20.000


IV. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


15.000
b. Mal Müdürlükleri bünyesinde kurulan uzlaşma komisyonları


Vergi, resim ve harçlar (TL)


I. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


6.000


II. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


5.000


III. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


4.000


IV. Grup Vergi Dairesi Başkanlıkları


3.000
B. Vergi Dairesi Başkanlığı kurulmayan yerlerde
1. Defterdarlık Uzlaşma Komisyonu


Vergi, resim ve harçlar (TL)


Defterdarlık Uzlaşma Komisyonu


50.000
2. Vergi Dairesi Uzlaşma Komisyonları


Vergi, resim ve harçlar (TL)


Vergi Dairesi Müdürlükleri


15.000


Mal Müdürlükleri


3.000
C. Vergi Daireleri Koordinasyon Uzlaşma Komisyonu
Vergi Dairesi Başkanlığı Uzlaşma Komisyonları ile Defterdarlık Uzlaşma Komisyonlarının yetki sınırını aşan, ancak Merkezi Uzlaşma Komisyonuna ilişkin yetki sınırının altında kalan uzlaşma talepleri Vergi Daireleri Koordinasyon Uzlaşma Komisyonunca incelenip sonuçlandırılmaktadır.
Vergi Daireleri Koordinasyon Uzlaşma Komisyonunun uzlaşabilecekleri vergi miktarına ilişkin yetki sınırı 3.000.000 TL olarak belirlenmiştir.
D. Merkezi Uzlaşma Komisyonu
Vergi Daireleri Koordinasyon Uzlaşma Komisyonunca incelenip sonuçlandırılacak olan söz konusu uzlaşma talepleri ile bu Komisyon ve Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı Uzlaşma Komisyonu’nun yukarıda belirtilen yetki sınırlarını aşan uzlaşma talepleri Merkezi Uzlaşma Komisyonu’nca incelenmektedir.
184.108.40.206 Uzlaşamamanın vergi davasına etkisi
Uzlaşmanın vaki olmaması halinde mükellef veya ceza muhatabı; tarh edilen vergiye veya kesilen cezaya, uzlaşmanın vaki olmadığına dair tutanağın kendisine tebliğinden itibaren genel hükümler dairesinde ve yetkili Vergi Mahkemesi nezdinde dava açabilir. Bu takdirde, dava açma müddeti bitmiş veya 15 günden daha az bir süre kalmış ise bu süre, tutanağın tebliği tarihinden itibaren 15 gün uzar.
Uzlaşmanın sağlanması durumunda tarhiyatla ilgili dava açılamaz.
Mükellef veya ceza muhatabı aynı vergi veya ceza için uzlaşma talebinden önce dava açmışsa, dava uzlaşma işleminin sonuca bağlanmasından önce Vergi Mahkemelerince incelenmez, herhangi bir sebeple incelenir ve karara bağlanırsa bu karar hükümsüz kalır. Uzlaşmanın vaki olmaması halinde, durumun vergi dairesince haber verilmesi üzerine durdurulmuş olan davanın görülmesine Vergi Mahkemesince devam edilir.
13.2 Yargı yoluyla çözüm
İdari yollara başvurarak çözümlenemeyen ya da bu yollara hiç gidilmeden, yargısal anlamda çözümlenmek istenen uyuşmazlıklar vergi yargısının görev alanına girer.
İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda (İYUK) idari davalar; iptal davaları, tam yargı davaları ve kamu hizmetlerinden birinin yürütülmesi için yapılan idari sözleşmelerden dolayı taraflar arasında çıkan uyuşmazlıklara ilişkin davalar olmak üzere sınıflandırılmıştır.
İdari dava türlerini belirleyen maddede vergi davası sayılmadığı halde, Kanun’un bazı maddelerinde vergi davalarından söz edildiği ayrıca Vergi Usul Kanunu’nun 377. maddesinde de mükelleflerin ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı Vergi Mahkemesinde dava açabileceklerinin belirtildiği görülmektedir.
Vergi Mahkemelerinde dava açabilmek için her şeyden önce dava konusu yapılacak hususa ilişkin olarak Vergi Mahkemelerinin görevli olması gerekir. Diğer mahkemelerin ya da başka bir yargı kolunun görev alanına giren hususlarda, Vergi Mahkemelerinde dava açılamaz. Nitekim İYUK’ta dava dilekçeleri üzerinde yapılacak olan ilk incelemede, taleplerin öncelikle görev ve yetki yönünün inceleneceği, daha sonra sırasıyla idari merci tecavüzü, ehliyet, idari davaya konu olacak kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olup olmadığı, zamanaşımı, husumet ve dilekçelerdeki şekil şartları hususlarına ilişkin olarak inceleme yapılması gerektiği hükme bağlanmıştır.
13.2.1 Vergi davaları
28.06.2014 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 6545 sayılı “Türk Ceza Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” (6545 sayılı Kanun) ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nda değişiklikler yapılmıştır.
6545 sayılı Kanun’la getirilen yeni düzenleme ile ilk derece yargılama mercii konumunda bulunan idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı temyiz yoluna başvurmadan önce mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki Bölge İdare Mahkemesi’ne (“BİM”) istinaf başvurusunda bulunma gerekliliği getirilmiştir. Bu kapsamda, itiraz yolu kaldırılarak, BİM’ler istinaf mercii olarak yapılandırılmakta ve temyiz yolu öncesinde zorunlu bir kanun yolu daha tesis edilmektedir.
BİM’lerin tüm yurtta göreve başlayacakları tarih, 7 Kasım 2015 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan “BİM’lerin Tüm Yurtta Göreve Başlayacakları Tarihe İlişkin Karar” ile 20 Temmuz 2016 olarak belirlenmiştir.
Bu kapsamda, 6545 sayılı Kanun’un uyuşmazlıklarının çözümüyle ilgili olarak getirdiği ve üç dereceli yargılama esasını içeren yeni sistem, yeni yapıdaki BİM’lerin tüm yurtta göreve başladıkları 20 Temmuz 2016 tarihinden sonra işlemeye başlamıştır.
Rehber’in 13.2.7 başlıklı bölümünde, 6545 sayılı Kanun ile getirilen değişikliklere ayrıntılı şekilde yer verilmektedir.
20 Temmuz 2016 tarihinden önce verilmiş ilk derece mahkemesi kararlarına karşı yapılacak yargısal başvurularda aşağıda detaylarına yer verilen mevzuat hükümleri uygulanacaktır.
220.127.116.11 Vergi davalarına bakmaya yetkili mahkemeler
18.104.22.168.1 Vergi Mahkemeleri
Vergi Mahkemeleri, genel anlamda vergi uyuşmazlıklarından doğan davaları karara bağlayan ilk derece yargı organı konumundadırlar ve Danıştay çatısı altında yapılanan idari yargı teşkilatı içerisinde İdare Mahkemeleri ile birlikte, Bölge İdare Mahkemeleri altında yer alırlar. Vergi davaları ya mahkeme heyetince ya da tek hakimle görüşülüp karara bağlanır.
Tek hakimle verilen nihai kararlara karşı, Bölge İdare Mahkemesi’ne itiraz edilebilir. Kurulca verilen nihai kararlara karşı ise Danıştay’da, temyiz yoluna başvurulabilir.
22.214.171.124.2 Bölge İdare Mahkemeleri
Vergi Mahkemesinin tek hakimle vermiş olduğu nihai kararlara karşı yapılabilecek olan itirazlar Bölge İdare Mahkemelerince incelenir ve karara bağlanır. Bölge İdare Mahkemesi’nin kararları kesindir, bu kararlara karşı temyiz yoluna başvurulamaz.
126.96.36.199.3 Danıştay
Danıştay Türkiye Cumhuriyeti Anayasası ile görevlendirilmiş Yüksek İdare Mahkemesi, danışma ve inceleme merciidir.
Vergi uyuşmazlıkları ile ilgili olarak, vergi mahkemelerince kurul halinde verilen nihai kararlara karşı Danıştay’da temyiz yoluna başvurulabilir.
2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 23.07.2016 tarihli (2. mükerrer) Resmi Gazete’de yayımlanan 6723 sayılı Kanun’la değişik 13. maddesine göre; Danıştay; 9’u dava, 1’i idari olmak üzere 10 daireden oluşmaktadır. Danıştay meslek mensupları, Danıştay Başkanı, Danıştay Başsavcısı, Danıştay Başkanvekilleri, daire başkanları ve üyelerdir.
Danıştay’da ayrıca, dava dosyalarını inceleyerek daire veya görevli kurullara gerekli açıklamaları yapmak, tutanakları hazırlamak ve karar taslaklarını yazmakla görevli, tetkik hakimleri ve davalar hakkında hukuki düşüncelerini bildirmek üzere savcılar bulunmaktadır. Dava dairelerinden 4 tanesi (Üçüncü, Dördüncü, Yedinci ve Dokuzuncu Dava Daireleri) vergi uyuşmazlıkları ile görevli bulunmaktadır. Vergi Dava Daireleri Kurulu, vergi mahkemelerinin ısrar kararları ile Danıştay’ın ilk derece mahkemesi sıfatıyla bakıp karara bağladıkları davaların temyiz merciidir.
Danıştay bünyesinde içtihat tesis eden bu daire ve kurullardan ziyade, Danıştay daire ve kurulları ile idari mahkemeler ve idarenin uymak zorunda oldukları kararlar tesis eden İçtihatları Birleştirme Kurulu bulunmaktadır.
188.8.131.52 Davanın kapsamı
Genel olarak genel bütçeye, il özel idareleri, belediye ve köylere ait vergi, resim ve harçlarla benzeri mali yükümlülükler ve bunlara ilişkin zam ve cezalar ile tarifeler dolayısıyla ortaya çıkacak uyuşmazlıklar vergi davasının konusunu oluşturmaktadır. Bunun yanında kamu alacağının tahsiline ilişkin uygulamalar da vergi davalarının konusunu oluşturabilir.
Diğer yandan Vergi Usul Kanunu’nun 378. maddesine göre; vergi davası açabilmek için uyuşmazlığa konu olan verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve Takdir Komisyonları kararlarının tebliğ edilmiş olması; tevkif yoluyla alınan vergilerde ise, istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerekmektedir.
Aynı maddede mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları belirtilmiş, ancak Vergi Usul Kanunu’nun vergi hatalarına ait hükümleri hariç tutulmuştur.
Yukarıda bahsedilen hükümlere göre, vergi davalarının açılabileceği durumlar aşağıdaki gibidir:
- İlave vergi tarh edilmesi dava konusu olabilir. Burada söz konusu olan tarhiyat, mükelleflerin beyanı üzerine alınan vergilere ek olarak ikmalen, re’sen veya idarece yapılan tarhiyattır.
- Mükellefin hataların düzeltilmesi talebinin reddi veya talebin cevapsız kalması dava konusu olabilir. Mükellefin talebine karşı 60 gün içinde cevap verilmemiş olması halinde talep zımnen reddedilmiş sayılmaktadır. Bu durumda 60 günlük sürenin bitmesinden itibaren veya talebin reddedildiği tarihten itibaren 30 günlük yasal dava açma süresi içinde mükelleflerin dava açma hakları vardır.
- İhtirazi kayıtla verilen beyanname üzerinden hesaplanan vergiler dava konusu olabilir. Vergi Usul Kanunu’ndan mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları belirtilirken bu hükmün istisnası olarak sadece vergi hataları sayılmış, ihtirazi kayıtla beyandan bahsedilmemiştir.
Ancak bu konudaki Danıştay kararları, ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerinden yapılan tarhiyatların dava konusu yapılabileceği görüşünde birleşmektedir. Diğer yandan İYUK’ta “İhtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle, tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar, tahsil işlemini durdurmaz” hükmü yer almaktadır. Bu hüküm ile ihtirazi kayıtla verilen beyanlara karşı dava açılabileceği kabul edilmiş olmaktadır.
- Ceza kesilmesi dava konusu olabilir. Cezanın kesilmiş ve muhatabına tebliğ edilmiş olması halinde, ceza muhataplarının adlarına kesilen cezalara karşı dava açma hakları vardır.
- Mükellefler 6183 sayılı Kanun’a göre, kendilerine tebliğ edilen ödeme emirlerine karşı 15 gün içinde dava açabilirler. Hakkında ihtiyati haciz tatbik edilenler, haczin tatbiki, gıyapta yapılan hacizlerde haczin tebliği tarihinden itibaren 15 gün içinde dava açabileceklerdir. Söz konusu 15 günlük süre 7061 sayılı Kanun’un 9. maddesi ile değiştirilmeden önce 7 gün olarak uygulanmaktaydı. 7061 sayılı Kanun’un bu hükmü 1 Ocak 2018 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
184.108.40.206 Yetkili Vergi Mahkemesi
Vergi Mahkemesi başkanı veya görevlendireceği bir üye tarafından, dava dilekçeleri ilk incelemeye tabi tutulacaktır. İlk inceleme esnasında dikkat edilecek birinci husus olarak “görev ve yetki” belirlenmiştir.
Vergi uyuşmazlıklarında yetkili mahkemeyi aşağıdaki esaslara göre belirlemek gerekir:
- Uyuşmazlık konusu vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlerin tarh ve tahakkuku ile zam ve cezalardan doğan uyuşmazlıklarda yetkili mahkeme, bu işlemleri gerçekleştiren vergi dairesinin bulunduğu yerdeki Vergi Mahkemesidir.
- 6183 sayılı Kanun’un uygulamasından doğan uyuşmazlıklarda yetkili Vergi Mahkemesi, ödeme emrini düzenleyen dairenin bulunduğu yerdeki Vergi Mahkemesidir.
220.127.116.11 Dava açmaya yetkili olanlar
Mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenler, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı Vergi Mahkemesinde dava açabilirler.
Gerçek kişiler, bizzat kendileri dava açabilecekleri gibi kanuni vekilleri vasıtasıyla da dava açabilirler. Dava ehliyetine sahip kişinin vekili sıfatıyla dava açacak kişinin avukat olması şarttır.
Küçükler ve kısıtlılar ile tüzel kişilerde vergi davaları kanuni temsilciler tarafından açılır.
18.104.22.168 Dava açma süreleri
Dava açma süresi; özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde, Danıştay ve İdare mahkemelerinde 60 gün, Vergi Mahkemelerinde 30 gündür.
Vergi Mahkemelerinde yukarıda belirtilen genel dava açma süresinin yanında kendi özel kanunlarında ayrı süre gösterilmesi durumunda o sürelere uymak gerekecektir. Kendi özel kanunlarında belirlenen dava açma sürelerine aşağıdaki örnekleri verebiliriz.
Uzlaşmanın sağlanamaması halinde buna ilişkin tutanağın kendisine tebliğinden itibaren mükellefin dava açma hakkı doğacaktır. Ancak bu sırada dava açma müddeti bitmiş veya bitimine on beş günden az kalmış ise bu müddet tutanağın tebliği tarihinden itibaren on beş gün uzayacaktır.
Haklarında ihtiyati haciz tatbik olunanlar haczin tatbiki, gıyapta yapılan hacizlerde haczin tebliği tarihinden itibaren 7 gün içinde alacaklı tahsil dairesinin bulunduğu yerdeki Vergi Mahkemesi nezdinde ihtiyati haciz sebebine itiraz edilebilir.
Kendisine Vergi Mahkemelerinin yetkisi dâhilinde olan mükellefiyetlere bağlı olarak ödeme emri tebliğ edilen şahıs, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında, tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içinde Vergi Mahkemesine dava açabilecektir.
Bahsi geçen 15 günlük süre 7061 sayılı Kanun’un 9. maddesi ile değiştirilmeden önce 7 gün olarak uygulanmaktaydı. 7061 sayılı Kanun’un bu hükmü 1 Ocak 2018 tarihinde yürürlüğe girmiştir.
İdare ve vergi yargısında dava açma hakkını ortadan kaldıran bu süreler kamu düzeni ile ilgilidir ve yargı mercilerince re’sen nazara alınır.
Dava açma süresinin bittiği tarihi belirlemek açısından önemli olan husus, bu sürenin başlangıcını doğru belirleyebilmektedir. Dava açma süresinin başlangıcı;
- Tahakkuku tahsile bağlı olan vergilerde tahsilatın yapıldığı,
- Tebliğ yapılan hallerde veya tebliğ yerine geçen işlemlerde tebliğin yapıldığı,
- Tevkif yoluyla alınan vergilerde, istihkak sahiplerine ödemenin yapıldığı,
- Tescile bağlı vergilerde tescilin yapıldığı,
- İdarenin dava açması gereken konularda, ilgili merci ya da komisyon kararının idareye geldiği,
tarihi izleyen günden başlayacaktır.
İYUK’ta yukarıdaki esaslara göre dava açma süresinin başlangıç tarihi belirlendikten sonra, sürelerle ilgili genel esaslara yer verilmiştir.
Buna göre,
- Tatil günleri sürelere dâhil olacak ancak, sürenin son günü tatil gününe rastlarsa süre, tatil gününü izleyen çalışma gününün bitimine kadar uzayacaktır.
- Çalışmaya ara verme zamanı (5219 sayılı Kanun ile 1 Ağustos - 5 Eylül olarak değiştirilmiştir) içinde sürenin bitmesi halinde, süreler çalışmaya ara vermenin sona erdiği günü izleyen tarihten itibaren 7 gün uzayacaktır.
13.2.2 Yürütmenin durdurulması
İYUK’ta yürütmenin durdurulması konusu idari mahkemelerde dava açılması aşamasında ve mahkeme kararlarına karşı başvuru yolları olan itiraz ve temyiz istemlerinde olmak üzere iki ayrı maddede düzenlenmiştir.
Vergi Mahkemelerinde dava açılması aşamasında söz konusu olan, idari işlemin yürütmesinin durdurulması olduğu halde, itiraz veya temyiz yoluna başvurulması halinde ise yürütmenin durdurulması Vergi Mahkemesi kararının icrasına yönelik olacaktır.
Vergi Mahkemelerinde; vergi uyuşmazlıklarından doğan davaların açılması, tarh edilen vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlülüklerin ve bunların zam ve cezalarının dava konusu edilen bölümünün tahsil işlemlerini durdurur. İhtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine yapılan işlemlerle tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar tahsilat işlemlerinden dolayı açılan davalar ise tahsilat işlemini durdurmaz ve bunlar hakkında ayrıca yürütmenin durdurulması istenebilir.
Vergi davası açıldığında tahsilatın kendiliğinden durmadığı hallerde, yürütmenin durdurulması mahkemenin vereceği karara bağlı olmaktadır.
Danıştay veya idari mahkemeler, idari işlemin uygulanması halinde telafisi güç veya imkânsız zararların doğması ve idari işlemin açıkça hukuka aykırı olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi durumunda yürütmenin durdurulmasına karar vermektedirler.
Mahkemeler tarafından verilecek yürütmenin durdurulması kararlarında, uyulması gereken usul esaslarını aşağıdaki gibi sıralayabiliriz;
- Yürütmenin durdurulması kararı verilen dava dosyaları öncelikle incelenir.
- Yürütmenin durdurulması konusunda verilen “red” ve “kabul” yolundaki kararlara karşı kararın tebliğini izleyen günden itibaren 7 gün içinde bir defaya mahsus olarak itiraz edilebilir. (İtiraz mercii, Danıştay dava dairelerince verilen kararlar için idari veya vergi dava daireleri kurulları, Bölge İdare Mahkemesince verilen kararlar için en yakın Bölge İdare Mahkemesi, İdare veya Vergi Mahkemeleri ile tek hakim tarafından verilen kararlar için Bölge İdare Mahkemesi’dir. İtiraz edilen merciler, dosyanın kendilerine gelmesinden itibaren 7 gün içinde karar vermek zorundadır.)
- Yürütmenin durdurulması kararları esas olarak teminat karşılığında verilir. Ancak durumun gereklerine göre mahkeme teminat aramadan da yürütmenin durdurulmasına karar verebilecektir.
İYUK’ta teminat konusunda açıklayıcı bir hüküm yoktur, ancak alınacak teminat kamu alacağını garanti altına almayı amaçladığından her şeyden önce teminatın kamu alacağını karşılayabilir nitelikte olması ve alacaklı idare tarafından kabul edilebilir olması gerekmektedir.
13.2.3 Kararların sonuçları
Bağımsız yargı organının vereceği kararın bir anlam ifade edebilmesi için, yargı organı kararının gerekleri davalı idare tarafından yerine getirilmelidir. Nitekim Vergi Mahkemesi tarafından davacı şahsın haklılığını doğrulayan yönde karar verilmesi yeterli olmamakta, yargı organınca öngörülen sonucun doğması için mahkeme kararlarının icaplarına göre davalı idare tarafından işlem yapılması gerekmektedir.
İYUK’un 28. maddesinin 1. fıkrası uyarınca, Danıştay, Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerinin esasa ve yürütmenin durdurulmasına ilişkin kararlarının icaplarına göre idare, gecikmeksizin işlem tesis etmeye veya eylemde bulunmaya mecburdur. Bu süre hiçbir şekilde kararın idareye tebliğinden başlayarak 30 günü geçemez.
Söz konusu fıkranın üçüncü cümlesinde ise bu kurala bir istisna getirilerek, “Ancak, haciz veya ihtiyati haciz uygulamaları ile ilgili davalarda verilen kararlar hakkında, bu kararların kesinleşmesinden sonra idarece işlem tesis edilir.” hükmüne yer verilmişti. Anayasa Mahkemesi 10.07.2013 tarihli ve E.2012/107, K.2013/90 sayılı kararında anılan cümlenin Anayasa’ya aykırı olduğuna ve iptaline karar vermiştir. Karar 22 Kasım 2013 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
Buna göre haciz veya ihtiyati haciz uygulamalarına ilişkin davalarda, haczin iptaline veyahut yürütmenin durdurulmasına hükmedilmesi halinde, nihai karar beklenmeksizin, İYUK’un 28. maddesinin 1. fıkrasının bir ve ikinci cümleleri uygulama alanı bulacak ve böylelikle iptal kararlarının idareye tebliğinden itibaren en geç 30 gün içerisinde kararın icaplarına uygun işlem tesis edilmesi gerekecektir.
Vergi Mahkemesi kararlarının idareye tebliğinden sonra bu kararlara göre tespit edilecek vergi, resim, harçlar ve benzeri mali yükümlülükler ile zam ve cezaların miktarının ilgili idare tarafından mükellefe bildirilmesi gerekmektedir.
Vergi Mahkemesince verilecek kararın gereklerinin yasal süre içinde yerine getirilmemesi halinde, ilgililer, idare aleyhine maddi ve manevi tazminat davası açabilecektir. Tazminat davasının açılacağı mahkeme, kararı uygulanmayan idari yargı yeri olacaktır.
Tazminat ve vergi davalarında kararın idareye tebliğinden itibaren infazın gecikmesi sebebiyle idarece kanuni gecikme faizi ödenir.
13.2.4 Kararların açıklanması
Kararların açıklanması, idari mahkemelerin vereceği kararlara karşılık davanın taraflarına tanınan bir hak olmasına rağmen, açıklama konusunu, mahkeme kararlarına karşı taraflara tanınan diğer kanun yollarından (İtiraz, temyiz, yargılamanın yenilenmesi, kararların düzeltilmesi) ayırt etmek gerekir. Çünkü kararların açıklanmasını istemek, İdari Yargılama Usulü Kanunu ile taraflara tanınan bir hak olmasına rağmen, bu yolla idari mahkemenin verdiği kararın değiştirilmesi söz konusu değildir; sadece mahkeme tarafından verilmiş olan kararın daha doğru ve sağlıklı olarak ve gerçek anlamıyla uygulanması amaçlanmıştır.
Mahkeme kararlarının açıklanmasında amaç, mahkeme tarafından varılan sonucun açık olmayan ve belirsiz taraflarını veya idari mahkemelerin kararlarında yer alan birbirine aykırı görünen hükümleri ortadan kaldırmak suretiyle mahkeme kararının gerçek anlamıyla yerine getirilmesini sağlamaktır.
Taraflardan her biri kararların açıklanmasını isteyebilecektir. Tarafların mahkeme kararının açıklanmasını isteyebilmesi için, mahkeme tarafından verilen kararın;
- Yeterince açık olmaması veya
- Birbirine aykırı hüküm fıkraları taşıması,
zorunludur.
Kararların açıklanmasını isterken, açıklama yoluyla mahkeme kararı ile hükmedilen sonucun değiştirilmesinin veya mahkeme kararında yer almayan hükümlerin eklenmesinin mümkün olmadığı, bu nedenle sonucu etkileyecek isteklerin açıklama konusu yapılmayacağı hususuna dikkat etmek gerekecektir.
Danıştay, Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerince verilen kararların açıklanması istenebilecektir. Taraflar mahkeme kararlarının açıklanmasını kararın yerine getirilmesine kadar isteyebilirler.
Görevli daire veya mahkemenin kararın açıklanması konusunda vereceği kararı taraflara tebliğ etmesi gerekmektedir.
13.2.5 Yanlışlıkların düzeltilmesi
Yanlışlıkların düzeltilmesi hususunda karar hükmünde değişiklik yapılması veya amaçlananın dışında yeni bir hüküm tesis ettirilmesi söz konusu olamaz. Yanlışlıkların düzeltilmesi yoluyla daha çok maddi hatalar nedeniyle kararın yerine getirilmesi sırasında ortaya çıkabilecek güçlüklerin giderilmesi amaçlanmıştır.
İYUK’ta düzeltilebilecek yanlışlıklar olarak;
- Tarafların adı, soyadı veya sıfatlarında yapılacak yanlışlıklar,
- Tarafların iddialarının sonucuna ilişkin olarak yapılacak yanlışlıklar,
- Mahkeme kararının hüküm fıkrasında yapılabilecek hesap hataları,
sayılmıştır.
Yanlışlıkların düzeltilmesi, her zaman, yani mahkeme kararının yerine getirilmesinden sonraki aşamalarda da istenebilecektir.
13.2.6 Kararlara karşı başvuru yolları
Kararlara karşı, tarafların başvurabileceği kanun yollarını iki bölüme ayırarak incelemek yerinde olacaktır. Buna göre, mahkeme kararlarına karşı başvurulacak kanun yolları;
- Vergi Mahkemesi kararına karşı taraflara, hiçbir şarta gerek kalmaksızın, başka kanunlarda aksine hüküm olsa dahi tanınan kanun yolları olan “itiraz” ve “temyiz” ile,
- İYUK’ta belirtilen şartların gerçekleşmesi halinde uygulanabilecek, kanun yolları olan “kanun yararına bozma”, “yargılamanın yenilenmesi” ve “kararın düzeltilmesi”
olarak ifade edilebilir.
22.214.171.124 İtiraz
Vergi mahkemelerinin tek hakimle verdiği nihai kararlara, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki Bölge İdare Mahkemesi’ne itiraz edilebilir. Bölge İdare Mahkemeleri yargı çevresindeki Vergi Mahkemelerinde tek hakim tarafından verilen nihai kararları itiraz üzerine inceler ve kesin olarak hükme bağlar.
Vergi Mahkemelerinin tek hakimli olarak verdiği nihai kararlara karşı, mahkeme kararının taraflara tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde itiraz edilebilir.
Vergi Mahkemesinin kararına karşı itiraz, kararı veren Vergi Mahkemesinin yargı çevresindeki Bölge İdare Mahkemesi’ne yapılacaktır.
Bölge İdare Mahkemesi uyuşmazlık konusu hakkında ilk kararı veren Vergi Mahkemesinden kendisine intikal eden dava dosyası ve evraklar üzerinde ilk incelemeyi yaptıktan sonra, aşağıdaki hususların varlığını saptaması halinde ayrıca bir inceleme veya tahkikat yapmaya gerek duymadan işin esası hakkında karar verecektir.
- Bölge İdare Mahkemesi, Vergi Mahkemesinden gelen dava dosyasındaki uyuşmazlık konusunu teşkil eden olayın maddi vakaları hakkında Vergi Mahkemesi hakimi tarafından edinilen bilgileri yeterli görürse,
- Uyuşmazlık konusunu teşkil eden olayda, Vergi Mahkemesi hakiminin verdiği karara karşı yapılan itiraz sadece hukuki açıdan yapılmışsa ve
- Eğer itiraz olunan kararda, maddi yanlışlıklar bulunuyorsa ve bu yanlışlıkların düzeltilmesi mümkünse.
Yukarıdaki hususlar mevcut değilse Bölge İdare Mahkemesi ilk derece mahkemesi gibi inceleme ve tahkikatı kendisi yaptıktan sonra esas hakkında yeniden karar verecektir.
Bölge İdare Mahkemesinin, vereceği kararlar kesindir. Bu kararlara karşı temyiz yoluna başvurulamaz. Ancak İYUK’un 51. maddesine göre bu kararların kanun yararına bozulması mümkündür.
126.96.36.199 Temyiz
Vergi Mahkemelerinin kurul halinde verdikleri nihai kararların tamamı Danıştay’da temyiz edilebilir. Danıştay Dava Daireleri ile İdare ve Vergi Mahkemelerinin nihai kararları başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi Danıştay’da temyiz edilebilir.
188.8.131.52.1 Temyiz edilebilecek kararlar
Vergi Mahkemelerinin kurul halinde vereceği nihai kararlar temyiz edilebilir.
184.108.40.206.2 Temyiz talebinde süre
Özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde, Danıştay Dava Daireleri ile İdare ve Vergi Mahkemesinin nihai kararlarına karşı, kararın taraflara tebliğ tarihini izleyen 30 gün içinde Danıştay’a temyiz başvurusunda bulunulabilir.
220.127.116.11.3 Temyiz talebinin incelenmesi ve sonuç
İlk derecede karar veren Vergi Mahkemesi tarafından oluşturulan dava dosyası, Danıştay’da incelendikten sonra;
- Görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması,
- Hukuka aykırı karar verilmesi,
- Usul hükümlerine uyulmamış olması,
hallerinden herhangi birinin mevcut olması durumunda, karar, Danıştay tarafından bozulacak ve dosya bozmaya konu kararı tesis eden ilke derece mahkemesine gönderilecektir.
Vergi Mahkemesi Danıştay’ın ve verdiği bozma kararı üzerine yeni bir karar almayıp eski kararında ısrar edebilir. Eğer ısrar kararı ilgilisi tarafından temyiz edilirse, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca incelenip karar verilecektir. Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun kesinleşen kararlarına uyulması zorunludur.
Danıştay’ın kararları kısmen onaması ve kısmen bozması halinde ise, kesinleşen kısım Danıştay kararında belirtilir.
18.104.22.168 Kanun yararına bozma
Danıştay Başsavcısı’na veya ilgili Bakanlığa temyiz hakkı tanıyan olağanüstü kanun yollarından birisi “kanun yararına bozma”dır.
Kanun yararına bozma usulünün uygulanabilmesi için gerekli olan şartlar aşağıdaki gibidir:
- Kanun yararına temyizi istenecek olan kararın kesinleşmiş olması gerekir. Buna göre, Vergi Mahkemesinin kararı taraflara tebliğ edilmiş ve itiraz ve temyiz süresinin geçmiş olması ya da itiraz yoluna başvurulmuş olması halinde Bölge İdare Mahkemesi’nin karar vermesi ve bu kararın taraflara tebliğ edilmiş olması gerekmektedir.
- Vergi Mahkemesinin verdiği kararın kesinleşmiş olmasının yanında, temyiz incelemesinden de geçmemiş olması gerekmektedir. Buna göre Danıştay’da temyizen incelenmiş bulunan Vergi Mahkemesi kararları hakkında kanun yararına bozma istenemeyecektir.
- Kanun yararına bozulması istenecek Vergi Mahkemesi kararının niteliği bakımından yürürlükteki hukuka aykırı bir sonucu ifade etmesi gerekir.
- Kanun yararına temyiz yoluna başvurma yetkisi sadece Danıştay Başsavcısına (ilgili bakanlıkların göstereceği lüzum üzerine veya kendiliğinden kullanılabilir) tanınmıştır.
Temyiz isteğinin Danıştay tarafından yerinde görülmesi halinde, ilgili mahkemenin kararı kanun yararına bozulacaktır. Bu bozma kararı, daha önce kesinleşmiş olan mahkeme veya Danıştay kararının hukuki sonuçlarını ortadan kaldırmaz.
22.214.171.124 Yargılamanın yenilenmesi
Yargılamanın yenilenmesi, Kanun’da sınırlı şekilde sayılan nedenlere dayanılarak, esas hükmün kaldırılmasını ve davanın yeniden incelenmesini sağlayan olağanüstü kanun yoludur.
Yargılamanın yenilenmesi için gerekli olan sebeplere aşağıdaki örnekler verilebilir:
- Zorlayıcı sebepler dolayısıyla veya lehine karar verilen tarafın eyleminden doğan bir sebeple elde edilmeyen bir belgenin kararın verilmesinden sonra ele geçirilmiş olması,
- Karara esas olarak alınan belgenin sahteliğine hükmedilmiş veya sahte olduğu mahkeme veya resmi bir makam huzurunda ikrar olunmuş veya sahtelik hakkındaki hüküm karardan evvel verilmiş olup da, yargılamanın yenilenmesini isteyen kimsenin karar zamanında bundan haberinin bulunmamış olması,
- Karara esas olarak alınan bir ilam hükmünün, kesinleşen bir mahkeme kararı ile bozularak ortadan kalkması,
- Bilirkişinin kasıtla gerçeğe aykırı beyanda bulunduğunun mahkeme kararıyla belirlenmesi,
- Lehine karar verilen tarafın, karara etkisi olan bir hile kullanmış olması,
- Vekil veya kanuni temsilci olmayan kimseler ile davanın görülüp karara bağlanmış bulunması,
- Çekinmeye mecbur olan başkan, üye ve hakimin katılmasıyla karar verilmiş olması,
- Tarafları, konusu ve sebebi aynı olan bir dava hakkında verilen karara aykırı yeni bir kararın verilmesine neden olabilecek kanuni bir dayanak yokken, aynı mahkeme yahut başka bir mahkeme tarafından önceki ilamın hükmüne aykırı bir karar verilmiş bulunması,
- Hükmün, İnsan Haklarını ve Ana Hürriyetleri Korumaya Dair Sözleşmenin veya eki protokollerin ihlali suretiyle verildiğinin, Avrupa İnsan Hakları Mahkemesinin kesinleşmiş kararıyla tespit edilmiş olması.
Yargılamanın yenilenmesine ilişkin isteklerin, esas kararı vermiş olan mahkeme tarafından karara bağlanması gerekmektedir.
Danıştay kararlarında ise, esas kararı veren daire veya kurul göreceli yargı yeri olacaktır.
126.96.36.199 Kararın düzeltilmesi
Danıştay Dava Daireleri ile İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulları tarafından temyiz üzerine verilen kararlar ile Bölge İdare Mahkemelerinin itiraz üzerine verdikleri kararlar hakkında, belirli nedenlerin varlığı halinde, bir defaya mahsus olmak üzere davanın taraflarınca kararın düzeltilmesi istenebilecektir.
Kararın düzeltilmesi için gerekli olan nedenler aşağıdaki gibidir:
- Kararın esasına etkisi olan iddia ve itirazların, kararda karşılanmamış olması,
- Bir kararda birbirine aykırı hükümler olması,
- Kararın usul ve Kanun’a aykırı olması,
- Temyiz incelemesi sırasında hükmün esasını etkileyen belgelerde hile ve sahtekârlığın ortaya çıkmış olması.
Dava Daireleri, İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulları, kararın düzeltilmesini talep eden tarafın talep dilekçesinde ileri sürdüğü hususlarla bağlıdır. Sadece bu hususlar üzerinde inceleme yapıp karar verilmesi zorunludur. Kararın düzeltilmesi istekleri esas kararı vermiş olan daire veya kurul tarafından incelenip sonuçlandırılmaktadır.
Tarafların kararın kendilerine tebliğ tarihini izleyen 15 gün içinde kararın düzeltilmesini istemeleri mümkün bulunmaktadır.
13.2.7 6545 sayılı Kanun ile getirilen değişiklikler uyarınca kararlara karşı başvuru yolları
Rehber’in 13.2.1 bölümünde yer verildiği üzere, 6545 sayılı Kanun’un uyuşmazlıklarının çözümüyle ilgili olarak getirdiği üç dereceli yargılama esasını içeren yeni sistem, yeni yapıdaki BİM’lerin tüm yurtta göreve başladıkları tarih olan 20 Temmuz 2016’dan sonra işlemeye başlamıştır.
Yeni düzenleme kapsamında, ilk derece yargılama mercii konumunda bulunan vergi mahkemelerinin kararlarına karşı temyiz yoluna (Danıştay’a) başvurmadan önce mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki BİM’e istinaf başvurusunda bulunulması gerekecektir.
Bu kapsamda, vergi mahkemesinin vermiş olduğu ve istinaf yolu açık olan nihai kararlara karşı yapılan istinaf başvuruları ile ilk derece mahkemelerince yürütmenin durdurulması istemleri hakkında verilen kararlara karşı yapılan itirazlar BİM’lerce incelenecek ve karara bağlanacaktır. BİM’in istinaf incelemesi sonucunda vermiş olduğu kararlara karşı temyiz yolunun açık olması durumunda ise Danıştay nezdinde temyiz yoluna gidilebilecektir.
BİM’lerin bazı kararları ise kesindir, bu kararlara karşı temyiz yoluna başvurulamaz.
Kararlara karşı, İYUK’ta belirtilen şartların gerçekleşmesi halinde tarafların başvurabileceği kanun yolları “istinaf”, “temyiz”, “kanun yararına temyiz” ve “yargılamanın yenilenmesi” olarak düzenlenmiştir.
Karar düzeltme yolu kaldırılmıştır.
188.8.131.52 İstinaf
Vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki BİM’e, kararın tebliğinden itibaren 30 gün içinde istinaf yoluna başvurulabilir. Ancak konusu 5.000 TL’yi geçmeyen vergi davalarına karşı açılan iptal davaları hakkında idare ve vergi mahkemelerince verilen kararlar kesin olup bunlara karşı istinaf yoluna başvurulamaz.
İstinaf, temyizin şekil ve usullerine tabidir. İstinaf başvurusuna konu olacak kararlara karşı yapılan kanun yolu başvurularında dilekçelerdeki hitap ve istekle bağlı kalınmaksızın dosyalar BİM’e gönderilir.
BİM yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar verir. Karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı verir.
BİM, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar verir. Bu halde BİM işin esası hakkında yeniden bir karar verir. İnceleme sırasında ihtiyaç duyulması halinde kararı veren mahkeme veya başka bir yer idare ya da vergi mahkemesi istinabe olunabilir. İstinabe olunan mahkeme gerekli işlemleri öncelikle ve ivedilikle yerine getirir.
BİM, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulduğu, davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hakim tarafından bakılmış olması hallerinde, istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek dosyayı ilgili mahkemeye gönderir. BİM’in bu yolla verdiği kararları kesindir.
Bölge idare mahkemelerinin temyize açık olmayan kararları kesindir. Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla, dava konusu 5.000 TL ila 120.000 TL arasında bulunan vergi davalarında vergi mahkemelerinin tesis edeceği kararlara karşı istinaf yoluna başvurmak mümkün olmakla birlikte, istinaf incelemesi sonucunda verilecek karara karşı temyiz yoluna başvurulması mümkün değildir.
İvedi yargılama usulüne tabi olan davalarda istinaf yoluna başvurulamaz.
184.108.40.206 Temyiz
Danıştay dava dairelerinin nihai kararları ile BİM’lerin temyiz yoluna açık kararları, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi Danıştay’da, kararın tebliğinden itibaren 30 gün içinde temyiz edilebilir.
Rehber’in hazırlandığı tarih itibarıyla dava konusu 120.000 TL’yi aşan vergi davalarına karşı açılan iptal davaları neticesinde öncelikle istinaf yoluna başvurmuş olmak suretiyle BİM tarafından verilen kararlara karşı temyiz yoluna başvurulabilir.
BİM tarafından oluşturulan dava dosyasının Danıştay tarafından incelenmesini takiben, görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, hukuka aykırı karar verilmesi, usul hükümlerine uyulmamış olması hallerinden birinin mevcut olması durumunda, BİM’in vermiş olduğu karar Danıştay tarafından bozulacak ve söz konusu karar BİM'e gönderilecektir.
BİM, bozmaya uymayarak kararında ısrar ederse, ısrar kararının temyizi halinde, talep, konusuna göre Danıştay İdari veya Vergi Dava Daireleri Kurulunca incelenir ve karara bağlanır. Danıştay İdari ve Vergi Dava Daireleri Kurulları kararlarına uyulması zorunludur.
Temyiz incelemesi sonunda Danıştay kararı hukuka uygun bulursa onar. Kararın sonucu hukuka uygun olmakla birlikte gösterilen gerekçeyi doğru bulmaz veya eksik bulursa, kararı, gerekçesini değiştirerek onar.
Danıştay’ın kararları kısmen onaması ve kısmen bozması halinde ise, kesinleşen kısım Danıştay kararında belirtilir.
220.127.116.11 Kanun yararına temyiz
6545 sayılı Kanun ile yapılan değişiklik uyarınca “kanun yararına bozma” terimi “kanun yararına temyiz” olarak değiştirilmiştir.
Bir olağanüstü kanun yolu olan kanun yararına temyiz usulüne başvurulabilmesi için bazı şartların sağlanması gerekmektedir. Kanun yararına temyiz yoluna başvurma yetkisi yalnıza Danıştay Başsavcısına tanınmış olup bu yola başvurulabilmesi için gereken şartlar aşağıda belirtilmiştir:
- Vergi Mahkemeleri ile BİM’lerin vermiş olduğu kararların kanun yararına temyiz edilebilmesi için bu kararların tebliğ edilmiş, fakat istinaf ve temyiz yoluna başvurulmayarak kesinleşmiş olması gerekmektedir.
- Kanun yararına temyizi istenecek olan Vergi Mahkemesi ve BİM kararlarının niteliği bakımından yürürlükteki hukuka aykırı bir sonucu ifade etmesi gerekmektedir.
Kanun yararına temyiz isteğinin Danıştay tarafından yerinde görülmesi durumunda, ilgili mahkemenin kararı kanun yararına bozulacak, ancak söz konusu bu bozma kararı, daha önce kesinleşmiş olan mahkeme veya Danıştay kararının hukuki sonuçlarını ortadan kaldırmayacaktır.
18.104.22.168 Yargılamanın yenilenmesi
Bir olağanüstü kanun yolu olan yargılamanın yenilenmesi yoluna, Kanun’da sınırlı şekilde sayılan sebeplerle sınırlı olmak üzere esas hükmün kaldırılması ve davanın yeniden incelenmesi için başvurulmaktadır.
Rehber’in 22.214.171.124 bölümünde yapılan açıklamalar geçerlidir.

