02 Şubat 2006 Tarihli Resmi Gazete
Sayı: 26068
Türkiye Muhasebe Standartları Kurulundan:
Amaç
Madde 1 — Bu Tebliğin amacı; ara dönem finansal raporlamaya ilişkin 34 nolu Türkiye Muhasebe Standardının yürürlüğe konulmasıdır.
Adı geçen Türkiye Muhasebe Standardı bu Tebliğ ekinde yer almıştır.
Kapsam
Madde 2 — Ara dönem finansal raporlamaya ilişkin Türkiye Muhasebe Standardının kapsamı ekli TMS 34 metninde yer almaktadır.
Hukuki Dayanak
Madde 3 — Bu Tebliğ, 28/7/1981 tarih ve 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununun Ek-1 inci maddesi ile 24/2/2004 tarihli ve 2004/6924 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe giren Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunun Çalışmalarına İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 9 uncu maddesinin (b) bendine dayanılarak hazırlanmıştır.
Tanımlar
Madde 4 — Bu Tebliğde geçen;
TMSK ve Kurul: Türkiye Muhasebe Standartları Kurulunu,
TMS: Türkiye Muhasebe Standartlarını,
TFRS: Türkiye Finansal Raporlama Standartlarını,
ifade eder.
Yürürlük
Madde 5 — Bu Tebliğ 31/12/2005 tarihinden sonra başlayan hesap dönemleri için geçerli olmak üzere yayımlandığı tarihte yürürlüğe girer.
Yürütme
Madde 6 — Bu Tebliğ hükümlerini Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu yürütür.
EK
Türkiye Muhasebe Standardı
(TMS 34)
Ara Dönem Finansal Raporlama
Amaç
Bu Standardın amacı; ara dönem finansal raporlamanın asgari içeriğinin tanımlanması ve ara döneme ilişkin özet veya ayrıntılı finansal tablolardaki muhasebeleştirme ve ölçme ilkelerini belirlemektir. Zamanında yapılan ve güvenilir bir ara dönem raporlama; yatırımcıların, kredi veren kuruluşların ve diğer tarafların işletmenin gelir ve nakit akışı yaratma kapasitesi ile finansal durumunu ve likiditesini daha iyi anlamasını sağlar.
Kapsam
- Bu Standart, hangi işletmelerin ara dönem finansal rapor hazırlayacağını, hangi sıklıkta veya ara dönemden sonra ne kadar kısa bir zamanda yayınlaması gerektiği hususlarını düzenlemez. Ancak, Devlet, sermaye piyasası düzenleyici kuruluşları, borsalar ve muhasebe düzenleyici kuruluşları sıklıkla borçlanma senetleri ve hisse senetleri halka arz edilmiş işletmelerin ara dönem finansal rapor yayınlamasını öngörür. Bu Standart, bir işletmenin Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına uygun olarak ara dönem finansal raporlama yapmasının zorunlu olduğu veya ara dönem finansal raporlama yapmayı seçmesi durumunda uygulanır. Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu halka açık işletmelerin bu Standartta belirtilen muhasebeleştirme, ölçme ve açıklama ilkelerine uygun olarak ara dönem finansal raporlama yapmasını teşvik eder. Halka açık işletmeler özellikle aşağıdaki hususlarda teşvik edilir:
(a) En azından cari hesap döneminin birinci altı aylık dönemine ilişkin ara dönem finansal rapor sunulması; ve
(b) Ara dönem finansal raporlarının en geç ara dönemi izleyen 60 gün içinde hazır duruma getirilmesi.
- Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına uyum açısından ara dönem veya yıllık finansal tabloların herbiri, kendi başına ayrıca değerlendirilir. Bir işletmenin hesap dönemi içinde ara finansal tablo düzenlememesi veya bu Standart ile uyumlu olmayan ara dönem finansal tablo düzenlemesi, başka bir aykırı uygulama olmadığı sürece, işletmenin yıllık finansal tablolarının Türkiye Finansal Raporlama Standartları ile uyumlu olmasına engel oluşturmaz.
- Bir işletmenin ara dönem finansal raporunun Türkiye Muhasebe Standartları ile uyumlu sayılabilmesi için bu Standardın tüm hükümleri ile uyumlu olması gerekir. 19 uncu Paragraf bu hususla ilgili bazı açıklamaların yapılmasına ilişkin hükümler içerir.
Tanımlar
- Bu Standartda geçen terimlerin anlamları aşağıdaki gibidir:
Ara dönem: Bir yıllık hesap döneminden daha kısa süreli finansal raporlama dönemidir.
Ara dönem finansal raporu: “TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu” Standardında tanımlandığı üzere tam bir finansal tabo setini veya bu Standartta tanımlanan ara döneme ilişkin özet finansal tablo setini içeren finansal raporu ifade eder.
Ara dönem finansal raporun içeriği
- TMS 1’e göre finansal tablolar tam seti aşağıdakilerden oluşur:
- a) Bilanço,
- b) Gelir tablosu,
- c)(i) Bütün değişiklikleri gösteren özkaynak değişim tablosu veya
(ii) Kendi nam ve hesabına hareket etmeye yetkili hissedarlarla yapılan sermaye işlemleri dışındaki özkaynak hareketlerini gösteren özkaynak değişim tablosu,
- d) Nakit akış tablosu,
- e) Önemli muhasebe politikalarının özetlerini ve diğer açıklayıcı bilgileri içeren açıklamalar/dipnotlar.
- Zaman ve maliyet unsurları gözönüne alındığında ve daha önce raporlanan bilgilerin tekrarını önlemek amacıyla bir işletmenin ara dönemlerde yıllık finansal tablolarındaki bilgilere kıyasla daha az bilgi sunması öngörülebilir veya işletme bu yöntemi seçebilir. Bu Standart, özet finansal tablolar ve seçilmiş dipnotlardan oluşan ara dönem finansal raporlamanın asgari içeriğini tanımlar. Ara dönem finansal raporlama ile, en son yıllık tam finansal tablo setinde yer alan finansal bilgilerin güncellenmesi amaçlanır. Bu çerçevede, ara dönemde yeni faaliyetler, olaylar ve durumlar üzerinde odaklanılır ve daha önce raporlanan finansal bilgilerin tekrarından kaçınılır.
- Bu Standartda yer alan hükümler, bir işletmenin ara dönem finansal raporunda, özet finansal tablolar ve seçilmiş dipnotlar yerine (TMS 1’de tanımlandığı şekilde) tam bir finansal tablo seti yayımlamasını yasaklamaz veya engellemez. Bu Standarttaki hükümler ayrıca, özet finansal tabloların ve seçilmiş dipnotların, bu Standartda öngörülen asgari başlık ve seçilmiş dipnotlardan daha fazlasını içermesini yasaklamaz veya engellemez. Bu Standartda yer alan muhasebeleştirme ve ölçme esasları, bir ara dönem için tam finansal tablo seti düzenlenmesi durumunda bunlara da uygulanır ve bu finansal tablolar bu Standart ile öngörülen açıklamlar yanında (özellikle 16 ncı Paragrafta belirtilen açıklamalar) diğer standartlar ile öngörülen açıklamaları da içermelidir.
Ara dönem finansal raporun asgari içeriği
- Ara dönem finansal rapor asgari olarak aşağıda verilen unsurlardan oluşur:
(a) Özet bilanço;
(b) Özet gelir tablosu;
(c) Özet (i) Bütün değişiklikleri gösteren özkaynak değişim tablosu veya
(ii) Hissedarlarla yapılan sermaye işlemleri ve hissedarlara dağıtımlar dışındaki özkaynak hareketlerini gösteren özkaynak değişim tablosu;
(d) Özet nakit akış tablosu; ve
(e) Seçilmiş dipnotlar (açıklayıcı notlar).
Ara dönem finansal tabloların biçim ve içeriği
- Bir işletmenin ara dönem finansal raporunda finansal tablolar tam setini yayımlaması durumunda; bu finansal tabloların biçim ve içeriğinin, TMS 1’de finansal tablolar tam seti için öngörülen hükümler ile uyumlu olması zorunludur.
- Bir işletmenin ara dönem finansal rapor olarak özet finansal tablolarını yayımlaması durumunda; bu özet tabloların asgari olarak, en son yıllık finansal tablolarda yer alan başlık ve alt toplamların her biri ile bu Standart çerçevesinde belirlenen seçilmiş dipnotları içermesi şarttır. Yer verilmemesi halinde özet finansal tabloların yanıltıcı olmasına neden olacak olan ek hesap kalemleri veya açıklamalar bu tabloların içeriğine dahil edilir.
- Adi hisse başına kâr ile hisse başına sulandırılmış kâr tutarları ara dönemlerde hazırlanacak ayrıntılı veya özet gelir tablosunda gösterilir.
- TMS 1 finansal tabloların yapısı hakkındaki hükümleri içerir. “TMS 1 Uygulama Rehberi”, bilanço, gelir tablosu ve özkaynak değişim tablosunun sunum şekillerini gösterir.
- TMS 1; özkaynak değişim tablosunun ayrı bir finansal tablo olarak sunulmasını gerektirir ve hissedarlar ile yapılan sermaye işlemlerinden kaynaklanan (hissedarlara yapılan dağıtımlar dahil) özkaynak değişikliklerine ilişkin bilgilerin söz konusu finansal tablo üzerinde veya alternatif olarak dipnotlarda gösterimine izin verir. Buna göre, işletme ara dönemde hazırlayacağı özkaynak değişim tablosunda en son yıllık tabloda kulandığı şekli aynen uygular.
- Bir işletmenin en son yıllık finansal tablolarının konsolide olarak hazırlanmış olması durumunda, ara dönem finansal tabloları da konsolide olarak hazırlanır. Ana ortaklığın bireysel finansal tabloları, en son yıllık finansal raporunda yeralan konsolide finansal tabloları ile tutarlı veya karşılaştırılabilir değildir. Bir işletmenin yıllık finansal raporunun, konsolide finansal tabloların yanısıra ana ortaklığın bireysel finansal tablolarını da içermesi durumunda; bu Standart, işletmenin ara dönem finansal raporunun ana ortaklığın bireysel ara dönem finansal tablolarını da içermesini gerektirmez veya bunu engellemez.
Seçilmiş dipnotlar
- Bir işletmenin ara dönem finansal raporunun kullanıcısı, işletmenin en son yıllık finansal raporuna da ulaşabilecektir. Bu nedenle, ara dönem finansal rapor kapsamındaki notlarda, en son yıllık raporda yer verilmiş bulunan bilgilerde göreceli olarak önemli olmayan güncellemeler sağlanması zorunlu değildir. Ara dönemde, işletmenin finansal durumu ve faaliyet sonuçlarında en son yıllık raporlama tarihinden sonra meydana gelen değişikliklerin anlaşılması açısından önemli nitelikteki işlem ve olayların açıklanması daha yararlıdır.
- Ara dönem finansal tablolara ilişkin dipnotlarda asgari olarak, önemliyse ve ara dönem finansal raporun başka bir bölümünde açıklanmadıysa, aşağıda belirtilen bilgilerin yer alması zorunludur. Bu bilgiler normal olarak yıllık hesap dönemi esasına göre raporlanır. Bununla birlikte, işletme, cari ara dönem finansal tablolarının anlaşılması açısından önemli işlem ve olayları ayrıca açıklar:
(a) Ara dönem finansal tabloların düzenlenmesinde, en son yıllık finansal tabloların hazırlanmasında esas alınan muhasebe politikaları ve hesaplama yöntemlerinin kullanıldığına ilişkin bir açıklama; söz konusu politika ve yöntemlerin değiştirilmiş olması halinde, değişikliğe ve bu değişikliğin finansal tablolar üzerindeki etkilerine ve niteliğine ilişkin açıklamalar,
(b) Ara dönem faaliyetlerinin mevsimsel veya dönemsel özelliklerine ilişkin açıklayıcı yorumlar,
(c) Niteliği, büyüklüğü veya sıklığı itibariyle olağandışı nitelikteki olan varlıklar, borçlar, özkaynaklar, nakit akışları veya net geliri etkileyen kalemlerin niteliği ve tutarı,
(d) Cari ara dönem üzerinde önemli etkide bulunması durumunda; cari finansal yılın önceki ara dönemlerine veya önceki yıllara ait finansal tablolarda raporlanan tutarlara ilişkin tahminlerde meydana gelen değişikliklerin niteliği ve tutarına ilişkin açıklamalar,
(e) Hisse senetleri ve borçlanma araçlarının ihracı, geri satın alınması ve geri ödemelerine ilişkin açıklamalar,
(f) Ayrı ayrı olmak üzere, adi hisse senetleri ve diğer hisse senetlerine ödenen temettüler (toplam olarak veya hisse başına),
(g) (Sadece “TMS 14 Bölümlere Göre Raporlama” Standardının bir işletmenin bölüm bilgilerinin yıllık finansal tablolarda açıklanmasını gerektirmesi halinde olmak üzere) bölüm raporlamasında esas alınan temel raporlama ilkesi çerçevesinde, faaliyet alanına veya coğrafi bölümlere ilişkin ara döneme ait bölüm gelirleri ve bölüm faaliyet sonuçları,
(h) Ara dönem sonrasında ortaya çıkan ve ara dönem finansal tablolarında yansıtılmayan önemli olaylar,
(i) Birleşme, bağlı ortaklıkların ve uzun vadeli yatırımların edinimi veya elden çıkarılması, yeniden yapılandırma ve durdurulan faaliyetler gibi, işletmenin yapısında ara dönemde meydana gelen değişikliklerin etkileri. Birleşme durumunda “TFRS 3 İşletme Birleşmeleri” Standardının 66-73 üncü paragraflarında istenen bilgiler açıklanır; ve
(j) Koşullu borçlar veya koşullu varlıklarda son yıllık bilanço tarihinden bu yana meydana gelen değişiklikler.
- 16 ncı paragrafta öngörülen açıklamalara ilişkin örneklere aşağıda yer verilmiştir. Standartlar ve Yorumlar bu kalemlerin çoğuyla ilgili yapılacak açıklamalara ilişkin açıklayıcı hükümler içerir:
(a) Stokların net gerçekleşebilir değerine indirilmesi ve böyle bir indirimin iptali,
(b) Maddi duran varlıklar, maddi olmayan duran varlıklar veya diğer varlıkların değerlerinde ortaya çıkan değer düşüklüklerinden kaynaklanan bir zararın finansal tablolara yansıtılması ve bu tür bir değer düşüklüğü zararının iptali,
(c) Yeniden yapılandırma maliyetleri için ayrılan karşılıkların iptali,
(d) Maddi duran varlıkların elde edilmesi ve elden çıkarılması,
(e) Maddi duran varlıkların satın alınmasına ilişkin taahhütler,
(f) Davaların sonuçlandırılması,
(g) Önceki dönemlerde raporlanan finansal bilgilerdeki hataların düzeltilmesi,
(h) “-”
(i) Borçların ödenmesinde temerrüde düşülmesi veya bir borç anlaşmasının gereklerinin yerine getirilmemesi (bilanço tarihinde veya öncesinde herhangi bir düzeltmenin yapılmamış olması halinde), ve
(j) İlişkili taraflarla gerçekleştirilen işlemler.
- Diğer Standartlar finansal tablolarda yapılması gereken açıklamaları belirtir. Bu kapsamda, finansal tablolar normalde yıllık finansal raporda ve bazen diğer raporlarda içerilenfinansal tablolar tam setini ifade eder. 16 ncı paragrafın (i) maddesinde belirtilmediği sürece; işletmenin ara dönem finansal raporunun tam set finansal tablolardan ziyade, sadece özet finansal tablolar ve seçilmiş notlardan oluştuğu durumda, diğer Standartlar tarafından öngörülen açıklamalara yer verilmesi zorunlu değildir.
TFRS ile uyumluluğun açıklanması
- Bir işletmenin ara dönem finansal raporunun bu Standart ile uyumlu olması durumunda, bu husus açıklanır. Bir ara dönem finansal rapor, Türkiye Finansal Raporlama Standartları’nın tüm hükümleri ile uyumlu olmadığı sürece, bu Standartlar ile uyumlu kabul edilmez.
Ara dönem finansal tablo sunulacak dönemler
- Ara dönem raporlar, aşağıda belirtilen dönemlere ilişkin (özet veya tam) ara dönem finansal tabloları içerir:
(a) Bir önceki finansal yıl sonu bilançosu ile karşılaştırmalı olarak hazırlanmış cari ara dönem bilançosu,
(b) Cari ara dönem gelir tablosu ve cari yıla ilişkin hesap dönemi başından ara dönem sonuna kadar olan faaliyetleri kapsayan kümülatif gelir tablosu ile bir önceki yılın aynı ara dönemlerine ilişkin gelir tabloları (cari ve yılbaşından bugüne kadar),
(c) Bir önceki yılın aynı ara dönemi ile karşılaştırmalı olarak hazırlanmış, cari yıla ilişkin hesap dönemi başından ara dönem sonuna kadar olan özkaynak değişimlerini gösteren özsermaye değişim tablosu, ve
(d) Bir önceki yılın aynı ara dönemi ile karşılaştırmalı olarak hazırlanmış, cari yıla ilişkin hesap dönemi başından ara dönem sonuna kadar olan nakit akışlarını gösteren nakit akış tablosu.
- Faaliyetleri önemli ölçüde mevsimsel nitelikli olan bir işletme için, cari ara dönem raporlama tarihinden önceki oniki aylık ve önceki yıla ilişkin oniki aylık döneme isabet eden karşılaştırmalı finansal bilgiler daha yararlı olabilir. Dolayısıyla, faaliyetleri önemli ölçüde mevsimsellik gösteren işletmelerin bir önceki paragrafta belirtilen bilgilere ek olarak bu finansal bilgileri de açıklamayı dikkate alması teşvik edilir.
- Ek A1’da bir işletmenin üçer aylık veya altı aylık raporlamada sunması gereken dönemler gösterilmektedir.
Önemlilik
- Ara dönem finansal raporlamada muhasebeleştirme, ölçme, sınıflandırma veya yapılacak açıklamalara ilişkin karar verilirken, önemlilik kriteri ara dönem finansal veriler çerçevesinde değerlendirilir. Önemlilik kriterinin değerlendirilmesinde, ara dönem ölçümlerinin yıllık finansal verilere göre daha fazla oranda tahmine dayanabileceği dikkate alınmalıdır.
- “TMS 1 Finansal Tabloların Sunuluşu” ve “TMS 8 ‘’Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerindeki Değişiklikler ve Hatalar’’ Standartlarında; finansal tablolarda yanlış sunulması veya sunulmaması finansal tablo kullanıcılarının ekonomik kararlarını etkileyen kalemler önemli olarak nitelendirilir. TMS 1 (örneğin) durdurulan faaliyetler dahil olmak üzere önemli kalemlerin ayrı olarak açıklanmasını öngörür ve TMS 8 muhasebe tahminlerindeki değişiklikler, hatalar ve muhasebe politikalarındaki değişikliklerin açıklanmasını öngörür. Bu iki Standart önemlilik düzeyi ile ilgili rakamsal bir düzenleme içermez.
- Finansal raporlamada önemlilik kriteri değerlendirilirken takdir mekanizmasının kullanılması her zaman gerekmekle birlikte; bu Standart, ara dönemdeki muhasebeleştirme ve açıklamalara yönelik takdir yetkisinin kullanılmasını, ara dönemin anlaşılırlığının sağlanması açısından, ara dönem verilerine dayandırır. Örneğin; olağandışı kalemler, muhasebe politikalarında veya tahminlerinde meydana gelen değişiklikler ve hatalar, açıklanmaması halinde ortaya çıkabilecek yanıltıcı sonuçlardan kaçınmak üzere, ara dönem verilerine dayanılarak belirlenecek önemlilik kriteri çerçevesinde muhasebeleştirilir ve açıklanır. Burada amaçlanan, işletmenin ara dönem finansal raporunun, ara döneme ilişkin finansal durum ve faaliyet sonuçlarının anlaşılabilmesi için, ilgili tüm bilgileri içermesinin sağlanmasıdır.
Yıllık finansal tablolarda yapılacak açıklamalar
- Bir ara dönemde raporlanan bir tutarın tahmininin, finansal yılın son ara döneminde önemli ölçüde değiştiği, ancak son ara dönem için ayrı bir ara dönem finansal rapor düzenlenmediği durumda; tahminlerde meydana gelen değişikliklerin niteliği ve tutarları finansal yıla ilişkin yıllık finansal tablolarda bir not olarak açıklanır.
- TMS 8; tahminlerde meydana gelen ve cari dönemi önemli ölçüde etkileyen veya takip eden dönemleri önemli ölçüde etkilemesi beklenen değişikliklerin, niteliğinin ve (mümkünse) tutarının açıklanmasını gerektirir. Bu Standardın 16 (d) paragrafı da ara dönem finansal raporda benzer açıklamaların yapılmasını gerektirir. Stokların defter değerinin düşürülmesi, yeniden yapılandırma veya değer düşüklüğü zararlarına ilişkin olarak cari finansal yılın önceki ara dönemlerinde raporlanan tahminlerde son ara dönemde meydana gelen değişiklikler buna örnek olarak teşkil eder. Bir önceki paragrafta öngörülen açıklama TMS 8 hükmü ile tutarlı olup, sadece tahminlerde meydana gelen değişikliklerle sınırlı tutulması amaçlanmıştır. Bir işletmenin, yıllık finansal tablolarına ara döneme ilişkin herhangi bir ek finansal bilgi dahil etmesi gerekmez.
1 “Ek A”, “Ek B” ve “Ek C” TMSK tarafından ayrıca yayınlanacaktır.
Muhasebeleştirme ve ölçme
Yıllık finansal raporlama ile aynı muhasebe politikaları
- En son yıllık finansal tablo tarihinden sonra meydana gelen ve etkileri bir sonraki yıllık finansal tablolara yansıtılacak muhasebe politikası değişiklikleri hariç olmak üzere, işletmeler, ara dönem finansal tablolarında yıllık finansal tablolarında uygulananlar ile aynı muhasebe politikalarını uygulamak zorundadır. Ancak, bir işletmenin (yıllık, altı aylık veya üçer aylık) raporlama sıklığı yıllık faaliyet sonuçlarının ölçümünü etkilemez. Bu amacın gerçekleştirilebilmesi için ara dönem raporlamasında ölçme işlemleri cari hesap dönemi başından ara dönem raporlama tarihine kadar olan dönemi kapsar.
- Bir işletmenin ara dönem finansal tablolarında yıllık finansal tablolarında uygulananlar ile aynı muhasebe politikalarını uygulaması her bir ara dönemin bağımsız bir raporlama dönemi olarak dikkate alınarak yapıldığı şeklinde yorumlanmasına yolaçabilir. Ancak, Paragraf 28’e göre ara dönem, daha uzun olan yıllık hesap döneminin bir parçası olup, işletmenin raporlama sıklığı yıllık faaliyet sonuçlarının ölçümünü etkilemez. Cari hesap yılı başından ara dönem finansal raporlama tarihine kadarki dönemi kapsayan ölçümler, aynı hesap dönemindeki önceki ara dönemlerde raporlanan tutarlara ilişkin tahminlerde değişiklik yapılmasını gerektirebilir. Ancak, ara dönemlerdeki varlık, borç, gelir ve giderlerin muhasebeleştirme ilkeleri yıllık finansal tablolara ilişkin olanlarla aynıdır.
- Konuya ilişkin örneklere aşağıda yer verilmiştir:
(a) Ara dönemde ortaya çıkan, stokların değer düşüklüğü, yeniden yapılandırmalar veya varlıklarda değer düşüklüklerinden kaynaklanan zararların finansal tablolara yansıtılmasında ve ölçümünde uygulanacak ilkeler, sadece yıllık finansal tablo düzenlenmesi durumunda uygulanacak ilkeler ile aynı olmalıdır. Ancak, bu şekilde, bir ara dönemde finansal tablolara yansıtılan ve ölçülen bir kalemle ilgili tahminlerde, ilgili finansal yıl içindeki izleyen bir ara dönemde değişiklikler meydana gelmesi durumunda; ilk tahmin tutarı, ek bir zarar tutarının finansal tablolara yansıtılması veya daha önce muhasebeleştirilmiş tutarın iptal edilmesi suretiyle ilgili ara dönemde değiştirilir;
(b) Ara dönemde bir varlık olarak nitelendirilebilmesi için gerekli koşulları taşımayan bir maliyet; bu koşulların sağlanıp sağlanmadığına ilişkin gelecekte ortaya çıkacak bir bilginin beklenmesi veya cari yıl içindeki kazançların ara dönemlere eşit dağılımının sağlanması amacıyla bilançoda taşınamaz, ve .
(c) Her bir ara dönem için, hesap yılının tamamı için beklenen yıllık vergi oranlarının ağırlıklı ortalamasına ilişkin en iyi tahmin esas alınarak gelir vergisi gideri muhasebeleştirilir. Bir ara dönemde muhasebeleştirilen vergi karşılığı; yıllık vergi oranına ilişkin tahminde bir değişiklik meydana gelmesi halinde, o yılın takip eden ara döneminde düzeltilir.
31 “Finansal Tabloların Hazırlanma ve Sunulma Esaslarına İlişkin Kavramsal Çerçeve”de (Kavramsal Çerçeve) belirtildiği şekliyle, muhasebeleştirme; gerekli koşulları sağlayan kalemlerin bilanço veya gelir tablosuna yansıtılması sürecidir. Varlık, borç, gelir ve gider tanımları bunların yıllık ve ara dönem raporlama tarihi itibariyle muhasebeleştirilmesine temel oluşturur.
- Varlıklar için; gelecekteki ekonomik faydalarla ilgili olarak, ara dönem ve yıllık finansal tablolarda aynı testler uygulanır. Niteliği gereği yıllık finansal tablolarda aktifleştirilemeyen maliyetler ara dönemlerde de aktifleştirilemez. Benzer şekilde ara raporlama dönemindeki bir borç, yıllık raporlama tarihi itibariyle olması gerektiği gibi aynı şekilde bir yükümlülüğü ifade eder.
- Gelir (hasılat) ve giderlerin belirgin özelliği ilgili varlık ve borçların gerçekleşmiş olmasıdır. Söz konusu ilgili varlık ve borçlara ilişkin giriş ve çıkışların gerçekleşmiş olması durumunda ilgili gelir ve giderler muhasebeleştirilir; aksi takdirde muhasebeleştirilmez. Kavramsal Çerçeve’de; güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi koşuluyla, varlıkların azalmasından veya borçların artmasından kaynaklanan gelecekteki ekonomik faydalardaki düşüşlerin ortaya çıkması durumunda giderlerin finansal tablolara yansıtılacağı beliritilmektedir. Kavramsal Çerçeve, varlık veya borç tanımlarını sağlamayan kalemlerin bilançoda muhasebeleştirilmesine izin vermez.
- Sadece yıllık raporlama yapan bir işletmenin finansal tablolarında raporlanan varlık, borç, gelir, gider ve nakit akışlarının ölçülmesinde yıl boyunca elde edilen bilgilerin dikkate alınabilmesi mümkündür. Bu anlamda, bu işletmenin ölçümleri hesap döneminin başından raporlama tarihine kadarki dönemin tamamını kapsar.
- Altı aylık dönemlerde raporlama yapan bir işletme finansal tablolarındaki ölçümlerde altı aylık dönem itibariyle veya dönemin sona ermesinden hemen sonra ve yıllık finansal tablo tarihi itibariyle veya oniki aylık dönemin sona ermesinden hemen sonra elde edilen bilgileri kullanır. Oniki aylık değerlemeler altı aylık dönemde raporlanan tutarlara ilişkin tahminlerdeki muhtemel değişiklikleri yansıtır. İlk altı aylık ara dönem finansal tablolarında raporlanan tutarlar geriye dönük olarak düzeltilmez. Ancak, 16 (d) ve 26 ncı paragraflar tahminlerde ortaya çıkan önemli değişikliklerin niteliği ve tutarının açıklanmasını gerektirir.
- Bir işletme, altı aylık dönemlerden daha sık raporlama yapması durumunda, gelir ve giderlerinin ölçülmesinde her ara dönem finansal tablo setinin hazırlandığı dönemde hesap döneminin başından ara hesap döneminin sonuna kadarki tüm dönem için elde edilen bilgileri kullanır. Cari ara dönemde raporlanan gelir ve giderler önceki ara dönemlerde raporlanan tutarlara ilişkin tahminlerdeki değişiklikleri yansıtır. Önceki ara dönemlerde raporlanan tutarlar geriye dönük olarak düzeltilmez. 16 (d) ve 26 ncı paragraflar tahminlerde ortaya çıkan önemli değişikliklerin niteliği ve tutarının açıklanmasını gerektirir.
Mevsimsel, dönemsel veya arızi gelirler
- Finansal yıl içerisinde elde edilen mevsimsel, dönemsel veya arızi gelirler; işletmenin hesap dönemi sonu itibariyle uygun olmayacağı durumlarda, ara dönem tarihi itibariyle tahmin edilmez veya ertelenmez.
- Temettüler, isim hakları ve devlet teşvikleri buna örnek olarak verilebilir. Ayrıca, perakendeciler gibi bazı işletmeler, tutarlı olarak cari yılın belirli ara dönemlerinde diğer ara dönemlere göre daha fazla hasılat elde edebilirler. Bu tür hasılatlar ortaya çıktıkları anda muhasebeleştirilir.
Finansal yıl boyunca düzensiz olarak katlanılan maliyetler
- Finansal yıl boyunca düzensiz olarak katlanılan maliyetler; sadece, finansal yıl sonu itibariyle bu tür maliyetlerin tahmin edilmesinin veya ertelenmesinin uygun olduğu durumlarda, ara dönem raporlama amaçlarına yönelik olarak da tahmin edilir veya ertelenir.
Muhasebeleştirme ve ölçme ilkelerinin uygulanması
- Ek B’de 28-39 uncu paragraflarda belirtilen genel muhasebeleştirme ve ölçme ilkelerinin uygulanmasıyla ilgili örnekler verilmektedir.
Tahminlerin kullanımı
- Ara dönem finansal raporlarda izlenecek ölçme esasları, finansal bilgilerin güvenilirliğini ve bir işletmenin finansal durumu ve faaliyet sonuçlarının anlaşılması için gerekli tüm önemli finansal bilgilerin uygun olarak açıklanmasını sağlayacak şekilde belirlenir. Ölçme işlemleri yıllık ve ara dönem finansal raporların her ikisinde de makul tahminlere dayansa da, ara dönem finansal raporlar genellikle yıllık finansal raporlardan daha fazla tahmin yöntemlerinin kullanımını gerektirir.
- Ek C’de ara dönemlerde tahminlerin kullanılmasıyla ilgili örnekler verilmektedir.
Daha önce raporlanmış ara dönem finansal tablolarının düzeltilmesi
- Muhasebe politikalarındaki bir değişiklik, yeni bir Standart veya Yorum tarafından öngörülen geçiş dönemi hükümleri dışında, aşağıdaki şekilde yansıtılır:
(a) TMS 8’e göre cari yılın önceki ara dönemlerine ilişkin finansal tabloların düzeltilmesi ve yıllık finansal tablolarda düzeltilecek olan önceki yılların karşılaştırılabilir ara dönemlerine ilişkin finansal tabloların düzeltilmesi suretiyle yansıtılır ; veya
(b) Tüm geçmiş dönemler için yeni bir muhasebe politikasının uygulanmasının kümülatif etkisinin yılın başında tespit edilmesinin pratik olmadığı durumlarda, cari finansal yılın önceki ara dönemlerine ilişkin finansal tablolar ve önceki yıllara ait karşılaştırmalı ara dönem finansal tabloları, yeni muhasebe politikasının geçmişe dönük uygulanabileceği en erken tarihten itibaren düzeltilir.
- Önceki paragrafta belirtilen ilkenin bir amacı, benzer işlemlere bir hesap dönemi süresince tek bir muhasebe politikasının uygulanmasını sağlamaktır. TMS 8’de muhasebe politikasında meydana gelen bir değişikliğin, mümkün olduğunca, geriye dönük olarak uygulanmasıyla önceki dönem finansal bilgilerinin düzeltilmesi öngörülmektedir. Ancak, geçmiş finansal yıllara ilişkin düzeltmelerin kümülatif tutarının belirlenemediği durumlarda, :TMS 8 yeni muhasebe ilkesinin geçmişte mümkün olan en erken tarihten itibaren başlamak üzere ileriye yönelik uygulanmasını öngörür. 43 üncü paragrafta açıklanan ilkeye göre, hesap dönemi içerisinde muhasebe politikasında meydana gelen herhangi bir değişikliğin; geriye dönük olarak veya mümkün değilse en geç hesap döneminin başından itibaren ileriye yönelik olarak uygulanması gerekir.
- Bir hesap dönemi içerisindeki muhasebe politikasındaki değişikliklerin ara dönem tarihi itibariyle finansal tablolara yansıtılmasına izin verilmesi, aynı hesap dönemi içerisindeki belirli tür işlemlere iki farklı muhasebe politikası uygulanması sonucunu doğurabilir. Bu da, ara dönemde dağıtım güçlükleri ile faaliyet sonuçları gibi ara dönem bilgilerinin ve nakit akımlarının anlaşılabilirliğinde ve analizinde güçlüklere neden olabilir.