VERGİ HUKUKU
I- VERGİ HUKUKUNUN HUKUK SİSTEMİ İÇİNDEKİ YERİ
Vergi hukuku, kamu hukuku içerisinde yer alan mali hukukun bir alt bilim dalı niteliğindedir. Kamu gelirlerinin toplanmasına ve giderlerin yapılmasına ilişkin hükümler içeren hukuk dalına mali hukuk adı verilir. Mali hukuk: gelir hukuku ve gider hukuku olarak ikiye ayrılır. Vergi hukuku, Gelir hukuku içinde yer alır.
Vergi hukuku: dar anlamda: yalnız vergilere ilişkin kuralları düzenleyen hukuk dalıdır. Geniş anlamda: devletin kamu gücüne dayanarak elde ettiği vergi, resim, harç, şerefiye vb. kamu gelirlerine ilişkin kuralları düzenleyen hukuk dalıdır.
Ayrıca şu şekilde bir tanım yapılabilir “vergi hukuku, vergi ödevlerinin niteliğine, vergi borcunun doğmasına ve ortadan kalkmasına ilişkin maddi ve şekli hukuk kurallarının tümüdür”.
Vergi hukuku kamu hukuku içinde yer alan ve vergi alacaklısı konumundaki devletle vergi ödeyicisi konumundaki mükellefler arasındaki ilişkileri düzenleyen bir hukuk dalıdır.
C.Vergi Hukukunun Ortaya Çıkışı
- Dünyada
Demokratik oluşum sürecinde ilk adım vergilerle atılmıştır. Kralın vergileme yetkisi; ilk defa Manga Carta ile 1215 yılında feodal beyler ve din adamları lehine sınırlanmıştır. Ancak bu tarihte alınan kararlar uygulanamamıştır. Vergilendirme gücünü halk hareketlerine dayanarak sınırlandıran ilk anayasal belgeler 1628 tarihli Halklar Dilekçesi “petition of right” ve 1689 tarihli Halklar “bill of rights” Demecidir (İngiltere).
Uluslar arası alanda, 10 Aralık 1948 tarihindeki İnsan Hakları Evrensel Beyannamesinin 17.maddesine göre; hiç kimse keyfi olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılamaz. 20 Mart 1952 Tarihli İnsan Hakları ve Ana Hürriyetleri Korumaya Dair Sözleşmeye Ek Protokolün 1.Maddesi ile de devletin vergi koyma yetkisinin insan haklarına aykırı olarak kullanılamayacağı hükmü yer almıştır.
2.Türkiye’de
Türkiye’de Osmanlı döneminde; 1.örfi vergiler (padişahın yetkisi dâhilinde), 2. şer’i vergiler: cizye, haraç, zekât
- 1808 yılında sened-i ittifak ile padişahın vergilendirme gücü Ayanlar tarafından sınırlandırıldı.
- 1839 Gülhane hattı humayumu ile padişah tek taraflı olarak vergilendirme gücünü sınırlandırmıştır.
- 1876 kanuni esasi ile de vergilerin kanuna dayanması gerektiği koşulu getirilmiştir.
- 1921 anayasasında vergilendirmeye ilişkin hiçbir hüküm yoktur.
- 1924 anayasası vergiyi “ devletin genel harcamalarına halkın katılması olarak tanımlıyor ve yasayla konulması gerektiğini hüküm altına almıştır”.
- 1926 sonrası àtemettü vergisi (kazanç vergisi, VİV)
- 1942 à toprak mahsulleri vergisi-varlık vergisi
- 1949-1950à GVK, VUK
- 1953 à AATUHK
- 1961 anayasası vergilerin yasallığına ilişkin hükümler taşımaya devam ederken vergilerde genellik ve eşitlik ilkelerine de yer vermiştir. Ayrıca 1961 Anayasası yasaların anayasal denetime tabi tutulmasına yer vermiştir. Bu nedenle vergilere ilişkin yargısal denetimin de ilk adımı atılmıştır.
- 1971 yılında anayasada yapılan değişiklikle muafiyet ve istisnalar konusunda bakanlar kuruluna yetki verilmiştir.
- 1.1985 yılında KDV TVS’ye girmiştir.
- 1996 yılında Gümrük Vergileri ortadan kaldırılmıştır.
- Temmuz 2002 de ÖTV TVS’de yerini almıştır.
II-VERGİ HUKUKUNUN BÖLÜMLENMESİ
A.Genellik –Özellik açısından:
1.Genel Vergi Hukuku: Bu hukuk dalının tümüne ilişkin ve bütün vergilere uygulanacak ilkeler ve kuralları, vergi borcunun doğması, sona ermesi ve uyuşmazlıkların çözüm yollarını içerir. VUK.
2.Özel Vergi Hukuku: vergi sistemi içerisinde yer alan vergi türlerine ilişkin ilke ve kuralları içerir. GVK, KVK, KDV, VİV, MTV, ÖTV vb.
B.Maddilik-Şeklilik Açısından
1.Maddi Vergi Hukuku: vergi borcu konusunda hak ve ödevlerin doğumunu, sona ermesini ve bunların içeriğine ilişkin düzenlemeleri içeren daldır.
2.Şekli Vergi Hukuku: maddi hukukça belirlenen vergi ilişkisinde hak ve yükümlülüklerin gerçekleştirilme usullerini düzenleyen daldır.
C.Alt Dalları Açısından; Vergi İcra Hukuku, Vergi Ceza Hukuku, Vergi Yargılama Hukuku, Uluslar arası Vergi Hukuku
III-VERGİ HUKUKUNUN KAYNAKLARI
A.Yasama Organından Doğan Kaynaklar
1.Anayasa: en temel kaynaktır. 1982 Anayasasında 2. 10. ve 73. maddeler vergilendirme ile ilgilidir.
Vergi ödevi(73.m).
“Herkes kamu giderlerini karşılamak üzere mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür”.
“Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı maliye politikasının sosyal amacıdır”.
2.Kanun: vergilerin uygulanabilmeleri için bir yasaya dayanmalıdır.
“Vergi resim harç vb. mali yükümlülükler, kanunla konulur, değiştirilir, kaldırılır”.
Verginin yasallığı sadece bir yasa çıkartmayı yeterli bulmamakta, konusu, matrahı, mükellefi, oranı, muafiyet ve istisnaların alt ve üst sınırlarının da yasada belirtilmesini gerekli kılmaktadır.
Vergi borcuna ilişin sözleşme yapmanın geçersizliği ve kıyas yasağı da vergilerin yasallığı ilkesinin bir sonucudur. Mali yıl içinde vergi kanunlarının uygulanabilmesi için bütçenin C cetveli ile bir vergi yasasının uygulanmasına izin verilmelidir.
3.Uluslararası anlaşmalar:
Anayasanın 90.maddesi çerçevesinde, TC’nin gerek yabancı devletlerle gerekse uluslar arası kuruluşlarla yaptığı ve usulüne uygun olarak yürürlüğe giren anlaşmaların vergilendirmeye ilişkin hükümleri de yasa hükmündedir. Yine çifte vergilemeyi önleme anlaşmaları da aynı şekildedir. Bu yasaların anayasaya aykırılığı iddia edilemez.
B.Yürütme organından doğan kaynaklar
- Kanun Hükmünde Kararname
Anayasa’nın 91.maddesinin 11.maddesine göre kanun hükmünde kararname kural olarak vergilendirmenin kaynağı olamaz. Ancak, savaş ve sıkıyönetim hallerinde khk’da kaynak olabilir.
- Bakanlar Kurulu Kararları
“vergi resim harç vb. Mali yükümlülüklerin muaflık istisna ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içerisinde değişiklik yapma yetkisi bakanlar kuruluna verilmiştir.”
- Tüzük, Yönetmelik,
- Genel tebliğ
- Mukteza (özelge)
- Genelge, (genel yazı)
- Yargı Organından Doğan Kaynaklar
- Anayasa Mahkemesi Kararları
- İçtihadı Birleştirme Kararları
- Diğer Yargı Organları Kararları
- Diğer Kaynaklar (Örf ve Adet, Bilimsel Çalışmalar Ve Doktrin)
IV-VERGİ KANUNLARININ UYGULANMASI
A.Yer Bakımından
1.Mülkilik(Yerellik):vergiyi doğuran olayın ülke sınırları içinde gerçekleştirilmesi gerekmektedir. Vergi kanunları sadece ait olduğu ülke sınırları içinde uygulanır
2.Şahsilik(Kişisellik):vergi kanunlarının bir ülke vatandaşına gerek ülke içinde gerekse ülke dışındaki vergiye tabi işlemleri için uygulanır. Örn. Yurt dışında elde edilen gelirin vergilendirilmesidir.
B.Zaman Bakımından :
Vergi kanunlarının yürürlüğe girdikleri zamanla yürürlükten kalktıkları zaman aralığında uygulanmalarıdır. Vergi kanunun ne zaman yürürlüğe gireceği ne zaman yürürlükten kalkacağı ve yürürlüğe girmeden önceki olaylara ve yürürlükten kalktıktan sonraki olaylara uygulanıp uygulanmayacağı zaman bakımından uygulama ile ilgilidir.
Bazı kanunlar yürürlüğe girdikleri halde uygulanmamaktadırlar. Bu durumun nedeni Maliye Bakanlığı’nın şekil ve esaslara ilişkin usulleri belirlemesi gerekliliğidir.
C.Vergi Kanunlarının Geriye ve İleriye Yürümesi
Kanunlar kural olarak yürürlüğe girdikleri tarih ile yürürlükten katlıkları tarih arasında uygulanır. Yine kural olarak yürürlüğe girmeden önceki ve yürürlükten katlıktan sonraki olaylara uygulanmazlar. Bu durum kanunların geriye ve ileriye yürümemesi olarak adlandırılır. Geriye yürümeme kuralından amaç kanun koyucusunun keyfi hareketlerini engellemek ve hukuka toplumun güvenini sağlamaktır. Vergi kanunları kamu hukukuna ilişkin hükümler getirirler. Bu kanunların özellikle vergi yükünü artırıcı nitelikleri her birinin geçmişe yürütülmemesi, hukuki güvenlik ilkesi açısından önem taşır. Vergi kanunlarının geçmişe yürütülmesi ekonomi ve ticari hayatın istikrarını ve belirliliğini bozar. Yansımayı, vergiden kaçınmayı, gelir ve ikame etkilerinin farklılaşmasına neden olur.
Bakanlar Kurulu Kararları için de geriye yürümezlik söz konusudur.
Vergi kanunlarının ileriye yürümesi; kanunlar yürürlükten kalktıktan sonraki olay ve işlemlere uygulanmazlar.
V-VERGİ HUKUKUNDA YORUM VE KIYAS YASAĞI
Yorum; soyut hukuk kurallarının somut hukuki durum, işlem ve olaylara uygulanabilmesi için çeşitli kriterleri göz önünde bulundurarak yapılan açıklamalardır[1]. Yorum yeni bir hüküm getirmez, mevcut olan yasa hükümlerinin anlaşılmasını sağlayarak kanunların uygulama biçimini gösterir. Vergi idaresi vergi kanunları uygulanırken, vergi yargısı ise yargılama işlemini yaparken yoruma başvurulur.
Vergi hukukunda yorum; yorumu yapan birime ve yorumun yapılış biçimine göre sınıflandırılabilir.
Yorum Çeşitleri
Yorum Yöntemleri
Lafzi (Deyimsel) Yorum; Bir kanunun anlamının kanun metninde yer alan kelimelerin, deyimlerin, ifadelerin lafzi anlamalarının esas alınması suretiyle yapılan yorumdur.
Sistematik Yorum:Bir kanun maddesinin; ilgili olduğu kanunun içerisindeki yeri ve diğer kanunların hükümleri ile olan bağlantısı esas alınarak yapılan yorumdur. Örnek ticari kazançların vergilendirilmesinin, hem GVK hem de KVK içindeki yeri açısından yorumlanmasıdır.
Amaçsal (Gai ) Yorum: Bir kanun hükmünün, ekonomik ve sosyal koşullara göre ifade ettiği anlam göz önünde bulundurularak yorumlamasıdır.
Tarihi Yorum: Yasama organının kanunu çıkartırkenki amacı esas alınarak yapılan yorumdur. Tarihi yorumu yapabilmek için, kanun tasarısı, taslak, genelge ve meclis tutanakları incelenir.
Vergi Usul Kanunu’nda yorumla ilgili hükümler, 3. maddede yer almaktadır. VUK 3-A-2’ de, “vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır”.hükmü yer almaktadır. Ayrıca, VUK 3 –B-2 : “vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır”, hükmü yer almaktadır.
Bu madde hükümlerine göre ; Türk vergi hukukunda deyimsel, tarihi, sistematik ve amaçsal yoruma yer verilmiştir.
Vergi Hukukunda İspat, Delil ve Kıyas Yasağı
Vergi hukukunda ispat ve delil konusunda açık düzenlemelere yer verilmiştir. Vergi hukukunda ispat yükümlülüğü, iddiada bulunan tarafa verilmiştir. İlaveten ispat için her türlü delilin kabul edileceği vurgulanmıştır( VUK m.3). Ancak yemin ve vergiyi doğuran olayla ilgisi olmayan şahidin şahitliği delil olarak kabul edilmemektedir(VUK m.3).
Kıyas; bir olay hakkında yasada yer alan kuralın, nitelikleri ve koşulları ona benzeyen fakat yasada düzenlenmemiş diğer bir olaya uygulanmasıdır[2]. Vergi hukukunda hakimin kıyas yapma yasağı vardır. Nedeni hukuki güvenlik ve verginin yasallığı ilkesine aykırılıktır[3].
Peçeleme sözleşmesi; vergi mükellefleri ve sorumluları; özel hukuk biçimlerini ve kurumlarını olağan kullanımları dışında kötüye kullanarak vergi kaçırma amacı güdüyorlarsa bu amaca yönelik olarak yaptıkları sözleşmelere peçeleme sözleşmesi denir.
Peçeleme sözleşmesinden bahsedebilmek için vergi kaçırma amacının görülmesi gerekmektedir. Peçeleme sonucuna varabilmek için ekonomik yaklaşım gereklidir.
àÖzel hukuk hükümlerini kullanarak vergi kaçırmanın amaç edildiğinin tespit edilmesi temel koşuldur.
àPeçeleme sözleşmesi objektif iyi niyet ilkesine aykırıdır.
Tipleştirme ve Tipiklik
Tipleştirme: Yasa koyucunun vergiye ilişkin genel soyut kurallar koymasıdır.
Tipiklik: somut maddi olayın soyut hukuk kuralına uygun olmasıdır.
Vergiyi doğuran olay soyut bir ifade olarak tipleştirme, gelir unsurunun doğması ise tipikliktir. Bu sürecin sonunda ise vergilendirme gerçekleşir.
Vergi ödevinin yerine getirilmesi (verginin tarafları öncelikli)
İKİNCİ BÖLÜM
VERGİ BORCUNUN (ALACAĞININ) DOĞMASI VE ORTADAN KALKMASI
I-VERGİ ÖDEVİ
- Vergi Alacaklısı
En genel anlamı ile verginin alacaklısı devlettir. Ancak kanunlara göre vergi alacaklısı; vergi alacağını tahsil etmeye yetkili kamu idaresidir. Genellikle de kendisine vergi tarh ve tahsil yetkisi verilen vergi dairesidir. Vergi dairesi: mükellefi tespit eden vergiyi tarh eden ve tahakkuk ettiren ve tahsil eden dairedir. Mükelleflerin hangi vergi dairesine bağlı olacağı kanunlarda belirtilir. Ancak maliye bakanlığı mükellefin bağlı bulunduğu vergi dairesini değiştirme yetkisine sahiptir.
B.Vergi Borçlusu
Vergi borçlusu vergiyi kamu alacaklısına ödemek zorunda olan kişidir. Yükümlülük ise maddi görevlerin yanında şekli görevleri de içeren daha geniş bir kavramdır. Vergilendirmede maddi ödev ile şekli ödev bir aradadır.
1.Vergi Mükellefi
VUK 8. “vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek ve tüzel kişidir”. Vergi mükellefi, vergi sorumlusunu kapsamamaktadır. Mükellefin başlıca belirleyici özellikleri; (1)vergiyi doğuran olayı kendi kişiliğinde gerçekleştirmiş olması ve (2)mal varlığından vergiyi ödemiş olmasıdır.
Vergi mükellefi bir gerçek kişi olabileceği gibi tüzel kişi veya bir kamu kuruluşu da olabilir.
Vergi yasalarınca kendisinden vergi alınan kişiye “yasal yükümlü” denir. ancak her zaman verginin yasal yükümlüsü ile fiili taşıyıcısı aynı olmayabilir(yansıma).
Mükellefiyet yasadan doğan bir hukuki yükümlülük olduğu için sözleşme ile başkasına devredilemez. Vergiyi doğuran olayın yasalarla yasaklanmış olması yükümlülüğün doğumuna engel değildir.
Mükellef vergi borcunun ödenmesi konusunda tüm mal varlığı ile ve kişisel olarak sorumludur. İstisnai durumlarda ayni sorumluluk da söz konusu olabilmektedir. Ayni sorumluluk; bir malın o mala ilişkin bir veri alacağına güvence oluşturmasını ifade eder.
Mükellefin Ödevleri
Maddi vergi ödevi: vergi borcunun kanuna uygun olarak ödenmesidir.
Şekli vergi ödevi: biçimsel ve usule ilişkin ödevlerdir.
1-Bildirmeler: Mükellefler; işe başlama, işle ilgili değişiklikler ve işten ayrılmalarını vergi idaresine bildirmek zorundadırlar. İşe başlamada bildirim süresi 10 gün, iş değişikliklerinde ve işin bırakılmasında ise 1 aydır.
Bildirimi yapacak olanlar; ticaret, sanat ve serbest meslek erbabı, kurumlar vergisi mükellefleri, komandit şirketlerin komandite ortaklarıdır.
Götürü usulde vergilendirilenlerin karnelerini onaylatmaları işe başlama sayılmaktadır.
2-Defter tutma
Defter tutmak zorunda olanlar; ticaret ve sanat erbabı, ticaret şirketleri, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, serbest meslek erbabı, çiftçiler, iktisadi kamu müesseseleridir.
Birinci sınıf tüccarlar bilânço esasına göre defter tutarlar. Bu gruba dahil mükelleflerin tutmak zorunda oldukları defterler; defteri kebir, envanter defteri ve yevmiye defteridir.
İkinci sınıf tüccarlar ise işletme defteri tutarlar.
Serbest meslek kazancı sahipleri; serbest meslek kazanç defteri tutarlar.
Çiftçiler ise zirai işletme defteri tutarlar.
3-Belge düzenine uyma
Düzenlenmesi zorunlu ola belgeler; fatura, ödeme kaydedici cihazların kayıt ruloları, perakende satış vesikası, serbest meslek makbuzu, müstahsil makbuzu, gider pusulası, taşıma irsaliyesi, yolcu taşıma biletleri vb.dir.
Fatura düzenleme süresi, muamelenin yapılmasından itibaren 7 gündür. Fatura düzenlemek için asgari tutar mevcuttur.
Düzenlenen belgelere kayıtlar, Türkçe ve mürekkepli kalemle yapılacaktır. Ancak bilgisayar çıktısı da kabul edilmektedir.
Yanlış kayıtlar, usulüne uygun şekilde düzenlenecektir.
Defterler kullanılmadan önce tasdik ettirilecektir.
4-Defter ve belgeleri muhafaza ve ibraz
Alındığı takvim yılını izleyen yılın başından itibaren 5 yıldır.
5-Elektronik cihaz kullanma
Ödeme kaydedici cihaz kullanmak mecburidir.
6-Beyanname verme
8-Diğer ödevler
- İnceleme ve denetim elemanlarına yardım etme
- Rayiç bedel saptanmasına yardım etme
- Vergi Sorumlusu
“verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı sorumlu olan kişidir”. Vergi sorumlusu ile mükellefi ayıran en önemli özellik; vergiyi doğuran olaydır. Mükellefiyette vergiyi doğuran olay mükellef tarafından gerçekleştirilmektedir.
Vergi sorumluluğu
a.vergi kesenlerin sorumluluğu; VUK m.11: Yaptıkları ve yapacakları ödemelerden vergi kesmeye mecbur olanlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bunlarla ilgili ödevleri yerine getirmekten sorumludurlar.
Vergi kesenler; görevlerini yerine getirmedikleri takdirde vergi kendilerinden ikmalen veya resen tarh edilerek alınır. Ancak ödenen vergilerle ilgili olarak asıl mükellefe rücu hakları varken vergi cezaları ve gecikme zammı kendi adlarına kesilir.
b.kanuni temsilcilerin sorumluluğu : küçüklerin, kısıtlıların, temyiz kudretine sahip olmayanların, tüzel kişilerin, tüzel kişiliği olmayan kurumların, vakıf ve derneklerin, ve Türkiye’de kanuni veya iş merkezi bulunmayan mükelleflerin vergi ödevleri kanuni temsilcileri aracılığıyla yerine getirilir.
Kanuni temsilciler ödevlerini yerine getirmezlerse, alınamayan vergiler ve buna bağlı alacaklar, esas mükellefin mal varlığından tamamen veya kısmen alınamadığı takdirde kanuni temsilcilerin varlıklarından tahsil edilecektir. Ödenen vergi ile ilgili olarak asıl mükellefe rücu hakkı vardır. Cezalar konusunda ise farklı uygulamalar mevcuttur.
àVeli, vasi, kayyım yasalara aykırı hareket ettikleri için cezaya muhatap olmuşlarsa ceza için küçük ve kısıtlıya rücu hakkı yoktur.
à Tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinde ise vergi ve ceza tüzel kişilik adına kesilir. Vergi ve ceza mükelleften tahsil edilememişse kanuni temsilciye gidilecektir. Kanuni temsilci hem vergi borcunun aslı hem de cezası için esas mükellefe rücu edilebilecektir.
Ancak kaçakçılık cezası, fiili işleyene uygulanacaktır.
c.emlak vergisinde devir ve ferağda devreden ve devralan geçmiş yılların vergisinden sorumludur.
d.mirasçıların sorumluluğu
f.karnesiz hizmet erbabı çalıştıranların sorumluluğu
3.Vergi Hukukunda Ehliyet ve Temsil
Vergi hukukunda mükellefiyet ve sorumluluk için kanuni ehliyet şartı yoktur. Bu nedenle vergiyi doğuran olaya sebebiyet vermek mükellef olmak için yeterlidir. Vergi hukukunda ehliyetin temelini vergi ödeme gücü oluşturur. Bu nedenle medeni kanuna göre kanuni ehliyete sahip olmayanlar vergiyi doğuran olaya sebebiyet verseler vergi mükellefi olurlar. Ancak bunlara düşen görevler kanuni temsilcileri tarafından yerine getirilir. Kanuni temsilciler bu ödevlerini yerine getirmezlerse esas mükellefin vergi borcundan kısmen veya tamamen tahsil olunamayan vergiler, temsilcilerin mal varlığından tahsil edilir.
Kanuni temsilcilerin dışında, mükellefçe ek taraflı temsil yetkisi vererek ya da vekâlet sözleşmesi ile vergilendirmeye ilişkin işlemlerin yürütülmesi bir başkasına bırakılabilir. Ancak vergi yargısında avukat olmayan kişinin temsil yetkisi yoktur.
VERGİ HUKUKUNDA SÜRELER VE SÜRELERİ UZATAN DURUMLAR
- Sürelerin Sınıflandırılması
1.Kanuni süreler, 2.İdari süreler, 3.Yargısal süreler
B.Sürelerin Hesaplanması
Süreler gün olarak belirtilmişse ilk gün hesaba katılmaz.
Süreler hafta veya ay olarak belirtilmişse ayın ya da haftanın son gününün başlangıç gününe denk gelen gününde biter.
Tatiller süreye dâhildir. Son gün tatil olursa izleyen ilk iş günü süre biter.
Sonu belli bir gün ile tayin edilmişse o gün gelince biter.
İYUK m.8’e göre Süreler, tebliğ, yayın ve ilan tarihini izleyen günden itibaren başlar. Bu hüküm sadece bu kanuna konu olan işlemler için uygulanır. Ayrıca İYUK’a göre adli tatile rastlayan süreler; 7 gün uzar.
B.Sürelerin Uzaması
1.Mücbir Sebep
Mücbir sebepler:
- Vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;
- Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;
- Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;
- Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması,
gibi hallerdir.
Mücbir sebep bitinceye kadar süreler işlemez.
Tahakkuk zamanaşımı, mücbir sebep süresi kadar uzar.
Örn: Defterlerin incelemeye alınması mücbir sebep değildir. Askerlik veya tutukluluk beyanname vermek için mücbir sebeptir.
2.Zor Durum ve Mühlet Verme
Zor durumda bulunmaları sebebiyle vergi muameleleriyle ilgili ödevleri süresi içinde yerine getiremeyecek olan mükelleflere, kanuni sürenin bir katını geçmemek üzere, Maliye Bakanlığınca uygun bir mühlet verilebilir. Eğer süre 1 aydan az ise bir ay süre verilir. Bu mühletin verilebilmesi için: Mühlet isteyen, sürenin bitmesinden evvel yazı ile talepte bulunmalıdır. Talepte gösterilen mazeret, mühlet verecek makam tarafından kabule layık görülmelidir. Mühletin verilmesi halinde verginin alınması tehlikeye girmemelidir. Maliye Bakanlığı mühlet yetkisini tamamen veya kısmen mahalli maliye teşkilatına devredebilmektedir.
- Ölüm
Ölüm durumunda ölenin vergi borcuna ilişkin beyanname ve bildirim ödevleri ölüm tarihinden itibaren 3 aylık süre içerisinde yerine getirilir.
4.Özel haller
Arama ile ilgili m.114/3: arama sonucunda alınan defter ve belgelerin alındığı tarihten itibaren beyannamenin verileceği tarihe kadar 1 aydan az süre kalmışsa beyanname süresi kendiliğinden bir ay uzar.
500 den fazla mükellef bulunan vergi dairelerinde para yatırma sürelerini vadenin bitimini izleyen tarihten başlayarak 15 gün uzatmaya maliye bakanlığı yetkilidir (VUK m. 111).
İYUK m. 8’e göre sürenin son günü adli tatile geliyorsa süreler 7 gün uzar.
VERGİ DENETİMİ
a-Yoklama (Yoklama Fişi)
Vergi idaresinin mükellefle ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve konuları saptamaya yönelik araştırma işlemidir. Yoklama yapılabilecek konular:Ödeme kaydedici cihaz kullanılıp kullanılmadığı, Deftere usulüne göre kayıt yapılıp yapılmadığı, Levha asılıp asılmadığı, Taşıtlarda gerekli belgelerin bulunup bulunmadığıdır.
Yoklama her zaman yapılabilir. Ne zaman yapılacağı mükellefe bildirilmez. Yoklama sonucu yoklama fişine geçirilir ve ilgili kişiye imzalattırılır. Bir nüshası da ona verilir.
b-İnceleme ( beyan üzerine)
Beyanların ve ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak amacıyla mükellefin defter ve kayıtları, belgeleri ve envanteri üzerinde yapılan derinlemesine araştırmadır. VUK’a göre incelemeye tabi olanlar; yasaya göre defter ve hesap tutmak, evrak ve belgeleri gerektiğinde ibraz etmek zorunda olan gerçek ve tüzel kişilerdir. Tahakkuk zamanaşımı içinde inceleme yapılır. İnceleme sonucunda bir tutanak düzenlenir. Eğer gerekirse ikmalen ve resen tarhiyat yapılır.
Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar: Vergi İncelemesi; hesap uzmanları, hesap uzman yardımcıları, ilin en büyük mal memuru, vergi denetmenleri, vergi denetmen yardımcıları veya vergi dairesi müdürleri tarafından yapılır. Maliye Müfettişleri, Maliye Müfettiş Muavinleri, Gelirler Kontrolörleri ve Stajyer Gelirler Kontrolörleri, Gelirler Genel Müdürlüğünün merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir.
c-Arama
Bir inceleme ya da ihbar sonucu vergi kaçırdığı yolunda kuvvetli belirtiler bulunan kişinin ve olayla ilgili bulunan üçüncü kişilerin nezdinde ve üzerinde vergi kaybı ve suçuna ilişkin delillerin toplanması için yapılan araştırmadır.
Arama için sulh yargıcından izin alınması zorunludur. Arama sonucunda el konulan defter ve belgeler en geç üç ay içinde incelenir. Haklı nedenler varsa sulh yargıcı bu süreyi uzatabilir. Denetim elemanına vergi suçunu oluşturan maddi unsurlar bulunursa bunlar denetim elemanınca cumhuriyet savcılığına duyurulur.
d-Bilgi toplama
Vergi Hukukunda; vergi dairesinin mükellef ve mükellefle ilgili üçüncü kişilerden ve kamu idare ve müesseselerinden bilgi toplama hakkı vardır.
VUK m.148’e göre“ kamu idare ve müesseseleri, mükellefler ve mükelleflerle muamelede bulunan gerçek ve tüzel kişiler, maliye bakanlığının veya vergi incelmesi yapmaya yetkili olanların isteyecekleri bilgileri vermeye mecburdurlar”.
Bilgi vermeden çekinme hakkı olanlar; PTT’ler, Meslek sırrı dolayısıyla doktor avukat gibi serbest meslek sahipleri ve CMUK 88. maddeye göre istenmesi ve açıklanması yasak olan belgelerdeki mükelleflerle ilgili özel bilgiler açıklanamaz.
II-VERGİ BORCUNUN DOĞMASI, VERGİLENDİRME SÜRECİ VE ORTADAN KALKMASI
A.Vergi Borcunun Doğması
Vergi borcu; mükellefin vergiyi doğuran olaya sebebiyet vermesi ile doğar. Vergi alacağı; vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları, olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar (VUK 19). Vergi alacağı mükellef açısından vergi borcunu teşkil eder.
Vergiyi doğuran olay: Vergi mükellefinin verginin konusunu gerçekleştirmesi sonucu borcunun ortaya çıkması durumudur. Vergiyi doğuran olay mutlaka ilgili vergi, kanununda belirtilmek zorundadır. Örneğin: gelir vergisi kanuna göre vergiyi doğuran olay; gelirin elde edilmesidir. Kurumlar vergisinde; kurum kazancının elde edilmesidir. KDV’de vergiye konu mal ve hizmetlerin alıcıya teslim edilmesidir. VİV’de intikalin gerçekleşmesidir. Emlak vergisinde emlake sahip olmaktır.
- Vergilendirme Süreci;
Vergilendirme süreci; Yetkili vergi dairesi tarafından verginin tarh edilmesini, mükellefe tebliğ edilmesini ve verginin tahakkuk ettirilip tahsil edilmesini kapsar.
1.Tarh
1.1.Beyana dayanan tarh
Beyana dayanan tarh: vergi matrahının mükellefçe saptanıp bildirilmesi işlemidir. Vergi; vergi dairesi tarafından tarh edilir. Mükellefler kural olarak beyana dayanan tarha karşı dava açamazlar. Ancak vergi hatası olması ve ihtirazi kayıtla beyanname verilmesi bu durumların istisnası niteliğindedir. Beyan usulünde mükellefin sözlü ve yazılı beyanı geçerlidir. Ancak asıl olan yazılı beyandır. İstisna olarak Emlak Vergisi Kanunu’nun 25.maddesine göre köylerde sözlü beyan geçerlidir.
Beyannamenin verilmesiyle tarh ve tahakkuk aşaması birlikte gerçekleşmektedir. Beyanname üzerinden tahakkuk fişi kesilir.
1.2.Re’sen tarh
Vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere ve kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde taktir komisyonları tarafından taktir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden verginin tarh olunmasıdır.
Aşağıdaki durumlarda re’sen tarhiyat yapılır.
- Vergi beyannamesi kanuni süre geçtiği halde verilmemişse
- Beyanname kanuni ve ek süreler içinde verilmekle beraber beyannamede vergi matrahına ilişkin bilgiler gösterilmemiş olursa
- Tutulması zorunlu olan defterlerden hepsinin veya bir kısmının tutulmamış olması, ya da tasdik ettirilmemiş olması veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara ibraz edilmemiş olması durumunda
- Defter kayıtları ve vesikaların matrahın tespitini sağlayamayacak kadar noksan, usulsüz olması durumunda
- Tutulması zorunlu olan defterlerin ya da beyannamelerin gerçeği yansıtmadığına dair delil bulunursa
- Yetkili meslek mensuplarına imzalattırılması gereken beyanname ve ekleri imzalattırılmazsa veya tasdik kapsamındaki konularla ilgili olarak YMM tasdiki olmazsa
Kanuni sürelerinde verilmeyen beyanname için takdir komisyonları 15 günlü süre verirler. Bu süre içinde verilen beyanname için matrah takdirine gidilmez.
Resen tarhiyat yapılırken ikmalen tarhiyatta yapılırsa resen takdirin sonu beklenmeksizin vergi tarh edilir.
1.3.İkmalen tarh
Beyan usulünde belli bir vergi tarhiyatından sonra ortaya çıkan ve idarece saptanan matrah farkı üzerinden yapılan tarhiyattır. VUK 29.maddeye göre, “ikmalen vergi tarhı her ne şekilde olursa olsun bir vergi tarh edildikten sonra bu vergiye müteallik olarak meydana çıkan ve defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak miktarı tespit olunan bir matrah veya matrah farkı üzerinden alınacak verginin tarh edilmesidir”.
İkmalen tarhiyat vergi ve ceza ihbarnamesi ile mükellefe bildirilir. Mükellef dava açma süresi içinde dava açmazsa vergi kesinleşir.
1.4.İdarece tarh
- ve 30. maddelerinin dışında kalan hallerde, vergi tarhı için mükelleflerin muayyen zamanlarda müracaat etmemeleri veya aynı kanunlarda kendilerine tahmil edilen mecburiyetleri yerine getirmemeleri sebebiyle zamanında tarh edilemeyen verginin kanunen belli matrahlar üzerinden idarece tarh edilmesidir.
Yoklama fişine müsteniden vergi tarhiyatı yapılır.
2.Tebliğ
Tebliğ: vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesidir(VUK 21). Tebliğ üzerine mükellef ya borcunu öder ya da kanuni yollara başvurur.
Tebliğe konu olan durumlar;Vergi ve ceza ihbarnamesi, Vergi dairesince belli ödevlerin yerine getirilmesi için yapılan bildirimler, Takdir komisyonu karaları, Yoklama fişleri, İnceleme raporları, Uzlaşma tutanakları gibi işlemlerdir.
Tebligat: Mükellefe, Kanuni temsilciye, Kamu kuruluşlarının idarecileri veya kanuni temsilcilerine bunlar yoksa 18 yaşından büyük bir işçiye yapılabilir.
Tebligat şekilleri; tebligat yurt içinde ve yurt dışında farklı şekillerde yapılmaktadır. Yurt içinde tebliğ,
- Karşı tarafın kabul etmesi şartıyla vergi dairesinde yapılabilir.
- Posta ile yapılabilir.
- İlan yoluyla yapılabilir.
- Askerlerde kıta komutanı veya müessese amirleri gibi tebligat yapılacak kişiye en yakın üst aracılığıyla tebligat yapılır.
- Kamu kurum ve kuruluşlarında ise kurumun yöneticisi veya yetkili kılacağı birisi aracılığıyla yapılır.
- Ayrıca gereken hallerde memur aracılığıyla da tebligat yapılır.
İlan yoluyla yapılan tebliğ şu şekilde yapılır; İlan yazısı tebliğ yapan vergi dairesine asılır. İlan yazısının bir sureti mükellefin bilinen son adresinin bağlı olduğu muhtarlığa gönderilir. İlana konu vergi ve ya ceza 1.200 YTL ile 120.000 YTL arasında ise ilan, ilgili vergi dairesinin bulunduğu yerin belediye sınırları içinde çıkan bir veya daha fazla gazetede yayımlanır. Tutarın 120.000 YTL aşması halinde ilan, Türkiye genelinde yayın yapan günlük gazetelerden birinde ayrıca yapılır. Bu şekilde tebligat yapılan kişi, İlanın yapılmasından itibaren 1 ay içerinde başvurmazsa, bir ayın sonunda tebligat yapılmış sayılır.
- Yurt dışında tebliğ; Yabancı memlekette bulunan bir gerçek veya tüzel kişiye tebligat o memleketin yetkili makamı aracılığıyla yapılır. Yabancı memleketteki bir Türk vatandaşına tebligat yapılacaksa, tebliğ Türk siyasi memuru veya konsolosu aracılığıyla da yapılabilir. Yabancı memlekette bulunan askeri şahıslara yapılacak tebliğ, bağlı bulundukları kara, deniz, hava kuvvetleri komutanlıklarıyla Jandarma Genel Komutanlığı aracılığıyla yapılır.
3.Tahakkuk
Tarh edile verginin ödenecek aşamaya gelmesidir. Mükellefe tebliğ edilen vergi, tebliğ tarihinden itibaren 30 (bu süre dava açma süresidir) gün geçtikten sonra tahakkuk eder. Ancak; Tahakkuk aşamasının gelmesi için; ya dava açma süresinin geçmesi ya da yargı organlarının davayı ret etmesi gereklidir. Beyana dayanan vergilerde tarh ve tahakkuk aynı anda gerçekleşir. İkmalen ve resen tarhiyatta ise durum farklıdır.
Dava açma süresi geçirilerek kesinleşen vergi ödenir. Dava açılmışsa mahkemenin kesin kararı ile vergi tahakkuk etmiş olur. Ancak bir üst mahkemeye dava açma hakkı vardır.
Uzlaşma yoluna başvuruda da uzlaşmaya varılan vergi miktarı için kesinleşmiş kabul edilir. Uzlaşmanın kabulü diğer hukuki yollara başvuru hakkını ortadan kaldırır.
Damga vergisi ve eğlence vergileri ise aynı anda tarh ve tahsil edilir.
4.Tahsil
Tahakkuk eden verginin kanuna uygun bir şekilde tahsilidir. Tahsil konusunda tarh işlemine yetkili olan vergi dairesi yetkilidir. Zamanında tahsil edilemeyen vergi borçları için gecikme zammı uygulanır.
ZAMANINDA ÖDENMEYEN VERGİ BORÇLARINA UYGULANACAK FAİZLER
1.GECİKME ZAMMI
Gecikme zammı, 6183 sayılı kanunda düzenlenmiştir. Vergi dahil bütün kamu alacaklarının geciktirilmesi durumunda uygulanmaktadır. Uygulanma zamanı, kesinleşmiş bir kamu alacağının normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar geçen süredir(AATUHK m.51). Her ay ve kesri için %2,5 oranında uygulanmaktadır. Ay kesirlerine isabet eden kısmın gecikme zammı gün olarak hesaplanır. Toplam gecikme zammı aşağıdaki şekilde bulunur;


Gecikme Zammı= (G.Ay SayısıXF.OranıXG.Kamu Alacağı) +(Ay kesri(GÜN) X F.Oranı +G.Kamu Alacağı/30)
2.GECİKME FAİZİ
Gecikme faizi Vergi Usul Kanunu’nda düzenlendiği için sadece vergi alacakları için geçerlidir. Gecikme faizi, normal vade tarihinde tahakkuk ettirilmeyip geciktirilen bir verginin kanunda belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normal vade tarihinden itibaren, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar her ay için % 2,5 oranında uygulanır (VUK m.112). Ay kesirleri için gecikme faizi hesaplanmaz. Hesaplanış biçimi aşağıdaki gibidir;
|Gecikme Faizi= (G.Ay Sayısı X F. Oranı X G. Vergi Alacağı)|
3.TECİL FAİZİ
Tecil erteleme anlamına gelmektedir. Kamu alacaklarının tecil edilmesiyle ilgili hükümler AATUHK’nın 48. maddesinde düzenlenmiştir. Bu madde hükmün göre; borçlunun kamu borcunu vadesinde ödemesi veya borçlunun mallarının hacz edilmesi borçluyu zor duruma düşürecekse, borçlunun talebi üzerine borcun ödenmesi süresi uzatılabilmektedir. Ancak ertelenen kamu borcu için her ay %2 oranında tecil faizi alınacaktır. Borcun tecili için borçlunun yazı ile talepte bulunması ve teminat göstermesi gerekmektedir.
Tecil edilecek borçlar için bir süre sınırlaması öngörülmüştür. Vergi, resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait muhakeme masrafı, vergi cezası, para cezası ve gecikme zammı alacakları iki yıl, bunların dışındaki kamu alacakları ise beş yıl tecil edilebilmektedir(AATUHK m.48).
C.Vergi Borcunun (Alacağının) Ortadan Kalkması
1.Ödeme (VUK 110, 111, 112)
Verginin ödeneceği vergi dairesi (VUK110)
VUK110- “vergi borcu, mükellefin bu bakımdan bağlı olduğu vergi dairesine ödenir”. Mükellef vergi borcunu vergi dairesinin bulunduğu belediye sınırlarının dışındaki vergi dairelerine de yatırabilir. Bu takdirde ödemenin hangi vergi dairesi hesabına yapıldığının bildirilmesi şarttır. Ayrıca bankalara yapılan ödemeler de vergi borcunu ortadan kaldırır.
Sürelerin Uzamasında Ödeme Vadesi
a.Mücbir sebep, zor durum halinde sürenin uzaması:
Verginin ödenecek safhaya gelmesi için tahakkuk etmesi gerekir. Tahakkuk ile ilgili süreler ise mücbir sebep, zor durum, ölüm ve vergi kanunlarında belirtilen diğer nedenlerle uzamaktadır. Bu durumlarda vade tahakkuk süresine bağlı olarak uzar. Vergi zamanında tahakkuk etmişse vadenin uzaması söz konusu olmaz.
Ancak ödemenin normal zamanında yapılmamasının gecikme zammı uygulamasını önleyip önlemediği farklı şekilde değerlendirilebilir. İdare uygulamada gecikme zammı almaktadır. Danıştay’ın mücbir sebebin gecikme zammı uygulamasını önleyeceği yönünde kararları vardır.
Zor durum halinde de mücbir sebepte olduğu gibi sadece tahakkukla ilgili süreler uzar.
b.Özel Ödeme Zamanları (VUK112)
VUK 112 nci maddesinde özel ödeme zamanları ikmalen, re’sen ve idarece yapılacak tarhiyatlarla ölüm ve memleketi terk gibi mükellefiyetin kalkması sonucunu doğuran haller dolayısıyla beyan üzerine tarh olunan vergiler için düzenlenmiştir.
Buna göre; İkmalen, re’sen ve idarece tarh olunan vergilerin; taksit sürelerinden önce tahakkuk etmiş ise taksit süreleri içinde, taksit süreleri kısmen veya tamamen geçtikten sonra tahakkuk etmişse tahakkuk tarihinden itibaren 1 ay içinde ödenmesi gerekmektedir.
c.Ölüm ve memleketi terk halinde ödeme beyanname verme süresi içinde yapılır. Ölüm halinde, ölen kimseye ait beyanname verme süresi VUK’a göre üç ay uzar. Dolayısıyla tahakkuk ve buna bağlı ödeme süresi de uzamış olur. Buna karşılık tahakkuk etmiş verginin ödeme süresi ölümle uzamaz. Ancak mirasın reddinin mümkün olduğu 3 aylık bekleme süresi içinde mirası kabul ettiği belli olmadan mirasçı aleyhine takibat yapılamaz.
Beyanname verme süresi GVK nun 92 nci maddesi uyarınca memleketi terke tekaddüm eden 15 gün, ölüm halinde ölüm tarihinden itibaren 4 aydır. Kurumlar Vergisinde tam mükellefiyete tabi olanlar bakımında memleketin terki dolayısıyla özel ödeme zamanı söz konusu değildir. Dar mükellefiyette memleketi terk edenlerin beyannameleri ise yine terke tekaddüm eden 15 gün içinde verilir. (KVK21) Ödeme bu süre içinde yapılır.
Ölüm ve memleketi terk halinde, gerek kıst dönemin vergisi gerekse geçmiş dönemlerin tahakkuk etmiş fakat vadeleri daha sonra gelecek olan vergileri beyanname verme süresi içinde ödenir.
d.Teminat gösterilmesi halinde ödeme
VUK’nun 112 nci maddesinin 2 no.lu bendinin son paragrafında ölüm ve memleketi terk halinde 6183 sayılı Kanunda sayılan türden teminat gösterildiği takdirde ödeme süresinin vergi kanunlarıyla belli edilen taksit zamanlarına kadar, taksit zamanları geçmişse üç ay uzayacağı belirtilmiştir.
6.Zamanaşımı ( Vuk 113, 114,)
Genel olarak zamanaşımı bir hakkın kazanma veya kaybedilmesi için kanunda gösterilen sürenin geçmiş olması demektir. Genel hukukta zamanaşımı ve hak düşürücü süre birbirinden farklıdır. HAK DÜŞÜRÜCÜ SÜRE’de Hak ortadan kalkar. ZAMANAŞIMI’nda Talep ve dava hakkı düşer. (VUK’da ki zamanaşımı aynı zamanda hak düşürücü süredir.
Tarh Zamanaşımı
Tarh zamanaşımı süresi (Bazı kaynaklarda Tahakkuk Zamanaşımı olarak zikredilir.) Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıldır.
ÖRNEK: Mükellef A 1996 yılında elde ettiği konut kira gelirini beyan etmemiştir. Vergi idaresi ise durumdan haberdar değildir. Bu durumda tarh zamanaşımı ne zaman başlar ve biter.
VUK 114 uyarınca vergi alacağının doğduğu yıl 1996 dır. Çünkü vergiyi doğuran olay, bu yılda gerçekleşmiştir. 1996 yılına ait tarh zamanaşımı 1.1.1997 ile başlar 31.12.2001 tarihinde biter.
Zamanaşımının durması: VUK 114/2 de matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durduran sebep olarak belirtilmiştir. Burada zamanaşımı süresi durmakta ancak özel hukukta olduğu gibi kesilmez.
Örnek 1999 yılı gelirine ilişkin olarak 20.12.2004 tarihinde takdir komisyonuna sevk edilen mükellef dosyası komisyonda 30.06.2005 tarihinde karara bağlanmış ve karar aynı gün vergi dairesine intikal etmişse tarh zamanaşımı süresi 11.07.2005 mesai saati sonunda biter.
Zamanaşımının başlaması ile ilgili bazı özel durumlar;
Veraset ve intikal vergisinde zamanaşımı:veraset veya intikal yoluyla karşılıksız bir intikalin gerçekleştiğinin idarece öğrenildiği tarihi izleyen yılın başından itibaren başlar.
Damga vergisinde zamanaşımı: Tarh zamanaşımı süresi dolduktan sonra damga vergisine tabi evrakın hükmünden yeniden yararlanıldığında zamanaşımı süresi ertesi yılın başından itibaren yeniden başlamaktadır.
Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde zamanaşımı: Bu faaliyetlere ilişkin kar ve zarar GVK’nun 42 nci maddesi hükmü uyarınca işin bittiği yılda belirlenmektedir. Dolayısıyla bu işle ilgili zamanaşımı süresi de işin bittiği yılı takip eden yıldan başlamaktadır.
Tahsil Zamanaşımı
Tahsil zamanaşımı, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un 102. maddesinde düzenlenmiştir. Dolayısıyla vergi dahil bütün kamu alacakları için geçerlidir. Tahsil zamanaşımı; kamu alacağının normal vade tarihini izleyen yılın başından itibaren 5 yıldır(AATUHK m.102). Zamanaşımının başlangıcı kamu alacağının vade tarihini izleyen yılın başında başlar. Beşinci yılın sonunda biter.
Örnek: 2004 yılında elde edilen bir kurum kazancıyla ilgili tahsil zamanaşımının başlangıcı ve bitimi ne zamandır?. 2004 yılında elde edilen kurum kazancından doğan kurumlar vergisi, 2005 yılının nisan ayının 15’ine kadar beyan edilip ayın sonuna kadar ödenmesi gerekmektedir. Dolayısıyla verginin vade tarihi 30 Nisan 2005’tir. Tahsil zamanaşımının başlangıcı;01.01.2006 bitimi ise 31.12.2010’dur.
Tahsil zamanaşımını durduran haller(AATUHK m.104); borçlunun yabancı memlekette olması, borçlunun hileli olarak iflas etmesi ve ölen borçlunun terekesinin tasfiyesi nedeniyle hakkında takibat yapılmasına imkan olmamamsı durumlarında zamanaşımı duru ve bu durumlar sona erdikten sonra tahsil zamanaşımı kaldığı yerden işlemeye devam eder.
Tahsil zamanaşımının kesilmesi (AATUHK m.103); Aşağıdaki durumların gerçekleşmesi durumunda tahsil zamanaşımı kesilir. Kesilen zamanaşımı izleyen yılın başından itibaren tekrar sıfırdan başlayarak işlemeye devam eder. Tahsil zamanaşımını kesen haller;
- Ödeme,ödeme emri tebliği veya haciz tatbiki,
- Cebren tahsil ve takip muameleleri sonucunda yapılan her çeşit tahsilat,
- Mal bildirimi, mal edinme ve mal artmalarının bildirilmesi,
- Yukarıda gösterilen muamelelerden herhangi birinin kefile veya yabancı şahıs ve kurumlar mümessillerine tatbiki veya bunlar tarafından yapılması,
- Şüpheli kamu alacaklarında yargı organlarınca bozma kararı verilmesi,
- Kamu alacağının teminata bağlanması,
- Yargı organlarınca icranın tehirine karar verilmesi,
- İki kamu idaresi arasında mevcut bir borç için alacaklı tarafından borçluya borcun ödenmesi için yazı ile müracaat edilmesi.
- Kamu alacağının özel kanunlara göre ödenmek üzere müracaatta bulunulması ve/veya ödeme planına bağlanması.
4.Terkin
Verginin Terkini(VUK115);Genel olarak verginin terkini, tahakkuk etmiş veya tahsil edilmiş bir verginin, tahakkuk kaydının iptali ya da tahsil edilen verginin mükellefe red ve iadesi suretiyle vergi alacağını ortadan kaldıran bir işlemdir.
Dolayısıyla tahakkuk etmemiş vergi borçları için terkin yapılamaz. Bu durumda hesap dönemi bitmemiş vergiler için terkin söz konusu değildir.
VUK’nun 115 inci maddesinde afete maruz kalan mükelleflerin bu afetler nedeniyle gelir kaynaklarında meydana gelen zararlar nedeniyle verginin terkinini öngörmektedir. Madde hükmünde terkin yapılmasını gerektiren afetler örnek verilmek suretiyle sayılmıştır.
Buna göre terkin şartları şunlardır; Yangın, yer sarsıntısı, yer kayması, su basması, kuraklık, don, muzır hayvan ve haşarat istilası ve bunlara benzeyen afetler nedeniyle gelir kaynağının ilgili olduğu varlık zarara uğramış bulunmalıdır.
Terkin için; Toplam varlığın en az üçte biri bu afetler nedeniyle kaybedilmiş olmalıdır.Gelir kaynağı tamamen kaybedilmiş olsa bile, eğer bu kayıp genel varlığın üçte birinden az ise terkin yapılamaz.
Terkin afetin zarar verdiği gelir kaynağı ile ilgili vergi borcu ve cezalar için yapılır.
Kanun terkin edilecek borçlar kapsamına sadece vergi ve cezaları almış olmakla birlikte idare öteden beri gecikme faizi, gecikme zammı, fon payı gibi unsurları da terkin kapsamında değerlendirmektedir.
5.Tahakkuktan vazgeçme (V.U.K mük.115 )
Kanun koyucu bazen vergi tahsilatı maliyetinin söz konusu alacağın değerinin üstünde olabileceğini göz önüne alarak belli tutarın altında kalan vergi alacakları için idarenin tahakkuktan vazgeçebilmesine imkan sağlamıştır. ( 2006 için 14 YTL) Tahakkuktan vazgeçme de vergi borcunu sona erdiren hallerdendir.
- Hata Düzeltme
Vergi Hatası: “Vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır”. Vergi hataları; vergi hataları ve hesap hataları şeklinde ikiye ayrılmaktadır.
Vergi Hataları
i.Matrahta Hata: Vergilendirme ile ilgili beyanname, tahakkuk fişi, ihbarname, tekalif cetveli ve kararlarda matraha ait rakamların veya indirimlerin eksik veya fazla gösterilmiş veya hesaplanmış olmasıdır.
ii.Vergi Miktarında Hata: Vergi nispet ve tarifelerinin yanlış uygulanması, mahsupların yapılmamış veya yanlış yapılmış olması birinci bentte yazılı vesikalarda verginin eksik veya fazla hesaplanmış veya gösterilmiş olmasıdır.
iii.Mükerrer Vergileme: Aynı vergi kanununun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınmasıdır
Vergilendirme Hataları
i.Mükellefin Şahsında Hata: Bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınmasıdır. Örneğin Mükellef A’ya ait bir Gelir vergisi borcunun Mükellef B’den alınması mükellefin şahsında hatadır.
- Mükellefiyette Hata: Açık olarak vergiye tabi olmıyan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasıdır. Örneğin vergiden muaf olan esnaftan vergi istenmesi mükellefiyette hatadır.
iii. Mevzuda(Konuda) Hata: Açık olarak vergi mevzuuna girmiyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır. Örneğin vergiden istisna olan konut kira gelirlerinin vergilendirilmesi konuda hatadır.
- Vergilendirme veya Muafiyet Döneminde Hata: Aranan verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş veya süre itibariyle eksik veya fazla hesaplanmış olmasıdır.
Vergilendirme işleminin gerçekleştirilmesi sürecinde idare veya mükellefler hatalar yapabilmektedir. Bu hataların yapılması durumunda, hata fark edildiğinde idare kendiliğinden hatayı düzeltebileceği gibi, mükellefin başvurusu üzerine de düzeltebilir. Vergi hataları; aşağıdaki şekillerde ortaya çıkartılabilir;
- İlgili memurun hatayı bulması veya görmesi
- Üst memurların yaptıkları incelemelerde hatayı görebilirler.
- Hatanın teftiş sırasında meydana çıkarılması
- Hatanın vergi incelenmesi sırasında meydana çıkarılması
- Mükellefin müracaatı
Vergi hatalarının düzeltilmesine, ilgili vergi dairesi müdürü karar verir. Hatalar düzeltme fişine dayanılarak düzeltilir. Hatanın mükellef aleyhine yapılmış olması halinde, fazla vergi aynı fişe dayanılarak terkin ve tahsil olunmuş ise mükellefe iade edilir. Fazla alınan vergiler için iade edilmek üzere düzenlenen “Düzeltme Fişi”nin bir nüshası, mükellefe tebliğ edilir. Mükellef tebliğ tarihinden başlayarak bir yıl içinde parasını geri almak üzere müracaat etmediği takdirde hakkı düşer.
İdarece tereddüt edilmeyen açık ve mutlak vergi hataları re’sen düzeltilir. Kendi aleyhlerine düzeltme yapılan kimselerin düzeltmeye karşı vergi mahkemesinde dava açma hakları vardır.
Vergi hatalarının düzeltilmesinde 5 yıllık zamanaşımı süresi vardır. Ancak hata düzeltme başvurusu için öncelikle; vergi ve/veya ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren 30 günlük dava açma süresi içinde vergi dairesine başvurulur. Vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanlar “Şikayet Yolu” ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilirler. İl özel idare vergileri hakkında valiliğe ve belediye vergileri hakkındaysa belediye başkanlığına müracaat edilir
Vergi mahkemesi, bölge idare mahkemesi ve Danıştaydan geçmiş olan işlemlerde vergi hataları varsa; bu hatalar, yargı kararları kesinleşmiş olsa bile düzletmeye konu olabilir. Ancak; düzeltmenin yapılabilmesi için hatalar hakkında anılan yargı organları tarafından bir karar verilmemiş olması gerekir.
- Pişmanlık ve Islah
Beyana dayanan vergilerde vergi ziyaı cezasını gerektiren (360 ıncı maddede yazılı iştirak şeklinde yapılanlar dâhil) kanuna aykırı hareketlerini ilgili makamlara kendiliğinden dilekçe ile haber veren mükelleflere aşağıda yazılı kayıt ve şartlarla vergi ziyaı cezası kesilmez.
- Mükellefin keyfiyeti haber verdiği tarihten önce bir muhbir tarafından herhangi resmi bir makama dilekçe ile veya şifahi beyanı tutanakla tevsik edilmek suretiyle haber verilen husus hakkında ihbarda bulunulmamış olması (Dilekçe veya tutanağın resmi kayıtlara geçirilmiş olması şarttır.)
- Haber verme dilekçesinin yetkili memurlar tarafından mükellef nezdinde herhangi bir vergi incelemesine başlandığı veya olayın takdir komisyonuna intikal ettirildiği günden evvel (kaçakçılık suçu teşkil eden fiillerin işlendiğinin tespitinden önce) verilmiş ve resmi kayıtlara geçirilmiş olması;
- Hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin mükellefin haber verme dilekçesinin verildiği tarihten başlıyarak 15 gün içinde tevdi olunması;
- Eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının mükellefin keyfiyeti haber verme tarihinden başlıyarak 15 gün içinde tamamlanması veya düzeltilmesi;
- Mükellefçe haber verilen ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödenmenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla birlikte haber verme tarihinden başlayarak 15 gün içinde ödenmesi.
Yukarıdaki şartların yerine getirilmesi halinde kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında 360 ıncı madde hükmü uygulanmaz.
Bu madde hükmü Emlak Vergisinde uygulanmaz
- Cezada İndirim
İkmalen, re’sen veya idarece tarh edilen vergi veya vergi farkını mükellef veya vergi sorumlusu ihbarnamelerin tebliği tarihinden itibaren otuz gün içinde ilgili vergi dairesine başvurarak vadesinde veya 6183 sayılı Kanunda belirtilen türden teminat göstererek vadenin bitmesinden itibaren üç ay içinde ödeyeceğini bildirirse:
- Vergi ziyaı cezasında birinci defada yarısı, müteakiben kesilenlerde üçte biri,
- Usulsüzlük veya özel usulsüzlük cezalarının üçte biri, İndirilir.
Mükellef veya vergi sorumlusu ödeyeceğini bildirdiği vergi ve vergi cezasını yukarıdaki yazılı süre içinde ödemez veya dava konusu yaparsa ceza indiriminden yararlanamaz.
Ceza indirimi vergi aslına tabi olmaksızın kesilen usulsüzlük cezaları hakkında da uygulanır.
Kaçakçılık suçunu işleyenler cezada indirim müessesesinden yararlanamaz.
9.Uzlaşma
Mükellef tarafından, ikmalen, re’sen veya idarece tarh edilen vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezalarının tahakkuk edecek miktarları için uzlaşma istenebilir. Ancak aşağıdaki sebeplerin varlığı ileri sürülerek uzlaşma istenir; Vergi ziyaına sebebiyet verilmesinin;
- Kanun hükümlerine yeterince nüfuz edememekten
- Yanılmadan
- Vergi hataları ile bunun dışında her türlü maddi hatadan
- Yargı kararları ile idarenin ihtilaf konusu olayda görüş farklılığının olduğunun ileri sürülmesi durumundan kaynaklandığı ileri sürülerek istenebilir.
Uzlaşma konusu verginin matrah farkları itibariyle bölünebildiği durumlarda uzlaşma sadece toplam matrah farkının bu bölümüne isabet eden vergi kısmı için de yapılabilir.
Önemli NOT: Ancak kaçakçılıkla birlikte işlenen vergi ziyaı suçundan dolayı kesilen vergi aslı ve cezası ile bunlara iştirak edenlere verilen cezalar için uzlaşma istenemez. Uzlaşma; Tarhiyat öncesi uzlaşma ve tarhiyat sonrası uzlaşma şeklinde ikiye ayrılır.
9.1.Tarhiyat Öncesi Uzlaşma
Tarhiyat öncesi uzlaşma(VUK Ek Madde 11); vergi tarh edilmeden önce yapılan uzlaşmadır. Tarhiyat öncesi uzlaşma; vergi incelemesi sonuçlandıktan sonra henüz vergi dairesince vergi tarh edilmeden önce yapılmaktadır. İkmalen, resen ya da idarece tarhiyata konu olmuş bir vergi için, henüz tarhiyat yapılmadan idare mükellefe uzlaşma isteyip istemediği sorabilir veya idare sormadan mükellef bizzat başvuruda bulunarak tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunabilir. Tarhiyat öncesi uzlaşma isteyen bir mükellef tarhiyat sonrası uzlaşma isteyemez.
İdare ve mükellefin mutakabatı sonucu tarhiyat öncesi uzlaşma yapılacağı kararlaştırılmışsa, uzlaşma komisyonu oluşturulur. Uzlaşma görüşmeleri yapılır ve uzlaşmanın gerçekleşip gerçekleşmediğine dair bir tutanak düzenlenir. Tutanak vergi dairesine gönderilir. Vergi dairesi bir vergi ve ceza ihbarnamesi düzenleyerek mükellefe gönderir. Eğer uzlaşma gerçekleşmişse mükellefin vergiye karşı itiraz ve dava açma hakkı sona erer. Artık verginin vadesinde ödenmesi gerekir. Uzlaşma gerçekleşmemişse, mükellef için artık tek yol kalmıştır. Bu da; vergi ve ceza ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde vergi mahkemelerinde dava açmaktır.
9.2.Tarhiyat sonrası Uzlaşma
Uzlaşma talebi vergi ihbarnamesinin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde yapılır.
Uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilememesi halinde yeniden uzlaşma talebinde bulunulamaz. Uzlaşmanın vaki olmadığına dair tutanağa idarenin nihai teklifi yazılır. Mükellef dava açma süresinin sonuna kadar teklif edilen vergi ve cezayı kabul ettiğini yazılı olarak bildirirse bu takdirde uzlaşma sağlanmış sayılır.
Mükellef, uzlaşma görüşmelerinde, bağlı olduğu meslek odasından bir temsilci ve 3568 sayılı Kanuna göre kurulan meslek odasından bir meslek mensubu bulundurabilir.
Müddeti içinde uzlaşma talebinde bulunan mükellef veya ceza muhatabı uzlaşma talep ettiği vergi veya ceza için, ancak uzlaşma vaki olmadığı takdirde dava açma yoluna gidebilir.
Mükellef veya ceza muhatabı aynı vergi veya ceza için uzlaşma talebinden önce dava açmışsa dava, uzlaşma işleminin sonuca bağlanmasından önce vergi mahkemelerince incelenmez; herhangi bir sebeple incelenir ve karara bağlanırsa bu karar hükümsüz sayılır.
Uzlaşmanın vaki olması halinde mükellef, üzerinde uzlaşılan vergi ve cezaya (bunlardan birisi üzerinde uzlaşılmış olsa dahi her ikisine); adına sadece ceza kesilmiş bulunan, üzerinde uzlaşılan bu cezaya karşı dava açamaz.
Uzlaşmanın vaki olmaması halinde mükellef veya ceza muhatabı; tarhedilen vergiye veya kesilen cezaya, uzlaşmanın vaki olmadığına dair tutanağın kendisine tebliğinden itibaren genel hükümler dairesinde ve yetkili vergi mahkemesi nezdinde dava açabilir. Bu takdirde, dava açma müddeti bitmiş veya 15 günden az kalmış ise bu müddet tutanağın tebliği tarihinden itibaren 15 gün olarak uzar.
Uzlaşmanın vaki olmaması halinde, yukarıdaki ikinci fıkra uyarınca durdurulmuş olan davanın görülmesine, keyfiyetin vergi dairesince işarı üzerine vergi mahkemesinde devam olunur.
10.Ölüm
Ölüm halinde vergi borcunun aslı mirası reddetmemiş mirasçılara geçerken, vergi borcu cezaların kişiselliği ilkesi gereğince düşer. Ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilir. Mirasçılardan herhangi birinin ölümü bildirmesi diğer mirasçıları bu ödevden kurtarır
11.Af
Vergi afları zaman zaman belli vergilerle ilgili olarak tahakkuk etmiş veya kesinleşmiş olan vergi borçlarının ortadan kaldırılmasıdır.
Vergi hukuku’nda vergilendirme işleminin zamanında ve eksiksiz olarak yerine getirilebilmesi için vergi kanunlarıyla mükelleflere bir takım ödevler yüklenmiştir. Mükelleflerin bu ödevleri yerine getirmemeleri durumunda idareyi vergi kaybına uğratabilecekleri gibi vergi kaybına uğratmadan vergi alacağını tehlikeye düşürebilmeleri de söz konusu olabilmektedir. Ayrıca işlenen suçun türüne göre mükellefe verilecek cezalar, para cezası şeklinde olabileceği gibi hapis cezası şeklinde de olabilir. Bu bakış açısıyla vergi suç ve cezaları; mali nitelikli suç ve cezalar ve hürriyeti bağlayıcı cezalar şeklinde ikiye ayrılarak incelenebilir.
Bu suçlar vergi hukuku anlamında suçlardır. Suç işleyenlere verilen cezalar, para cezası şeklinde verilmektedir. Bu tür cezalarda cezayı veren mercii vergi idaresidir.
Vergi ziyaı vergi kaybı anlamına gelmektedir. Vergi ziyaı; “Mükellef veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi ya da eksik yerine getirmesi nedeni ile verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesidir” (VUK m.344). Eğer mükellef, ikmalen, resen veya idarece tarhiyata yol açmışsa, vergiyi zamanında tahakkuk ettirmemiş veya eksik tahakkuk ettirmiş olur. O halde beyana dayanan tarhiyatın dışında, yapılan ikmalen, resen ve idarece tarhiyatın vergi ziyaına yol açtığı söylenebilir.
Devleti vergi kabına uğratan mükelleften, verginin aslının yanında ayrıca bu kayıptan dolayı bir de ceza alınır. Alınan bu cezanın adı vergi ziyaı cezasıdır. Vergi ziyaı cezası, devleti vergi kaybına uğratmaları nedeniyle vergi ziyaı suçu işleyenlere verilmektedir.
Vergi ziyaı cezasının miktarı; ziya uğratılan verginin bir katı vergi ziyaı cezası olarak kesilir(VUK m.344). Vergi ziyaı cezası şöyle formüle edilebilir;
|Vergi Ziyaı Cezası = (Ziyaa Uğratılan Vergi X 1)|
Usulsüzlük suçları, vergi kanunlarının şekle ve usule ilişkin hükümlerine uyulmamasıdır. Usulsüzlük cezalarında henüz bir vergi kaybı söz konusu değildir. Vergi kaybı tehlikesi vardır. VUK’ a göre öngörülen usulsüzlük suç ve cezaları;
- Birinci Derecede Usulsüzlük
- İkinci Derecede Usulsüzlük
- Özel Usulsüzlük Suçu ve Cezalarıdır.
2.1. Birinci Derecede Usulsüzlükler
Birinci derecede usulsüzlükler, ikinci derecede usulsüzlüklere göre daha ağır suçlardır. Bu suçlar eğer resen tarhiyatı gerektirirse, iki kat usulsüzlük cezası verilmektedir. Birinci derecede usulsüzlük suçları kanunda aşağıdaki şekilde ifade edilmiştir(VUK m.352);
- Vergi ve harç beyannamelerinin süresinde verilmemiş olması;
- Bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerden herhangi birinin tutulmamış olması;
- Defter kayıtlarının ve bunlarla ilgili vesikaların doğru bir vergi incelemesi yapılmasına imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olması;
- Çiftçiler tarafından 245’inci madde hükmüne göre muhtar ve ihtiyar heyetlerince yapılan davete müddetinde icabet edilmemesi;
- Bu kanunun kayıt nizamına ait hükümlerine uyulmamış olması
- İşe başlamanın zamanında bildirilmemesi;
- Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin yaptırılmamış olması
- “Diğer ücretler” üzerinden salınan Gelir Vergisinde, tarh zamanı geçtiği halde verginin tarh ettirilmemiş olması;
- Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin 342’nci maddenin ikinci fıkrasında belirtilen süre içerisinde verilmiş olması.
- Birinci derecede usulsüzlük suçu işleyenlere verilecek cezalar; kanunda mükellef grupları itibariyle ayrı ayrı olarak belirlenmiştir.
2.2. İkinci Derecede Usulsüzlükler
İkinci derecede usulsüzlükler, birinci derecede usulsüzlüklere göre daha hafif suçlardır. Bu suçlar eğer resen tarhiyatı gerektirirse, iki kat usulsüzlük cezası verilmektedir. İkinci derecede usulsüzlük suçları kanunda aşağıdaki şekilde ifade edilmiştir(VUK m.352);
- Veraset ve İntikal Vergisi Beyannamelerinin süresinin sonundan başlayarak, 15 gün içinde verilmiş olması
- Ekim ve sayım beyanlarının süresi içinde veya kanunda istenilen bilgileri ihtiva edecek doğru bir şekilde yapılmaması;
- Vergi kanunlarında yazılı bildirmelerin zamanında yapılmamış olması (işe başlamayı bildirmek hariç);
- Vergi karnesinin süresinin sonundan başlayarak 15 gün geçtiği halde alınmamış olması;
- Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin, süresinin sonundan başlayarak bir ay içinde yaptırılmış olması;
- Vergi beyannameleri, bildirimler, evrak ve vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması;
- Hesap veya muamelelerin doğruluk veya açıklığını bozmamak şartiyle bazı evrak ve vesikaların bulunmaması veya ibraz edilmemesi.
2.3. Özel Usulsüzlükler
Özel usulsüzlük suçları ve cezaları, suçun türüne göre başlıklar halinde belirlenmiştir. Bunlar aşağıda maddeler halinde sıralanacaktır.
Fatura v.b. evrakın verilmemesi ve alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması halinde kesilecek özel usulsüzlük cezaları (VUK m.353-a);
i.Fatura, vb. evrakın verilmemesi, alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek tutardan farklı tutarlara yer verilmesi[4].
ii.Perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesinin düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tespiti halinde
iii.Maliye Bakanlığınca düzenlenme zorunluluğu getirilen belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tespiti halinde[5]
iii.Günlük kasa defteri, günlük perakende satış ve hâsılat defteri ile Maliye Bakanlığınca tutulma ve günü gününe kayıt edilme mecburiyeti getirilen defterlerin; işyerinde bulundurulmaması, bu defterlere yazılması gereken işlemlerin günü gününe deftere kayıt edilmemesi veya yoklama ve incelemeye yetkili olanlara istendiğinde ibraz edilmemesi halleri ve vergi levhası bulundurmama
- Muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve malî tablolara ilişkin usul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ve kullanılmasına ilişkin kural ve standartlara uymama
- Vergi numarası almadan işlem yapmak
vi.Belge basımı ile ilgili bildirim görevini tamamen veya kısmen yerine getirmeyen matbaa işletmecilerine
vii.Kanun uyarınca işlemlerinde vergi kimlik numarası kullanma zorunluluğu getirilen kurum ve kuruluşlardan yaptıkları işlemlere ilişkin bildirimleri Maliye Bakanlığının belirleyeceği standartlarda ve zamanında yerine getirmeyenlere
viii.Maliye Bakanlığının özel işaretli görevlisinin ikazına rağmen durdurmayan aracın sahibine
Bilgi vermekten çekinme de özel usulsüzlük cezasını gerektirir (Mükerrer 355)
Ayrıca VUk’un 355 ve 356. maddesinde damga pulların usulüne uygun olarak iptal edilmemesi durumunda özel usulsüzlük cezası verileceği ifade edilmiştir. Pul yapıştırma yöntemiyle damga vergisi ödemesi kaldırıldığı için bunlara ayrıca değinilmeyecektir.
İşlenen bir suçun belirli bir süre içinde tekrar işlenmesi tekerrür suçu olarak adlandırılır[6]. Tekerrür durumunda tekrar işlenen suç için verilen ceza artırılır. Tekerrür suçu sadece vergi ziyaı ve usulsüzlük cezaları için öngörülmüştür. Buna göre (VUK m.339);
- Vergi ziyaında cezanın kesinleştiği tarihi izleyen yılın başından itibaren 5 yıl içinde tekrar işlenirse %50 oranında fazla ceza kesilir.
- Usulsüzlüklerde cezanın kesinleştiği tarihi izleyen yılın başından itibaren 2 yıl içinde tekrar işlenirse %25 oranında artırılır.
Kaçakçılık suçu, mükellefin vergi kanunlarını ihlal ederek vergi yükünden kurtulmalarıdır. Kaçakçılık suçunda; suçu işleyen ister kusurlu ister kusursuz olsun ceza kesilir. VUK’un 359.maddesinde kaçakçılık suçuna yol açan haller ve verilecek cezalar belirtilmiştir. Kaçakçılık suçuna yol açan fiiller için ; “6 aydan 3 yıla kadar hapis gerektiren fiiller” ve “18 aydan üç yıla kadar hapis cezası gerektiren fiiller” şeklinde ikili bir tasnif yapılmıştır.
1.1.Kaçakçılık Suçlarının Tasnifi
Kaçakçılık suçuna yol açan fiiller için ; “6 aydan 3 yıla kadar hapis gerektiren fiiller” ve “18 aydan üç yıla kadar hapis cezası gerektiren fiiller” şeklinde ikili bir tasnif yapılmıştır(VUK m.359).
İ) 6 Aydan 3 Yıla Kadar Hapis Gerektiren Fiiller
Bu kapsamdaki fiiller (VUK m.359);
- Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleri yapmak
- Gerçek olmayan veya işlemle ilgisiz olan ada hesap açmak,
- Hesap ve işlemleri vergi matrahını azaltacak şekilde başka defter, belge veya kayıt ortamlarında izlemek
- Defter kayıt ve belgeleri tahrif etmek veya gizlemek,
- Muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemek veya kullanmaktır.
- ii) 18 Aydan Üç Yıla Kadar Hapis Cezası Gerektiren Fiiller
Bu kapsamdaki fiiller (VUK m.359);
- Defter, kayıt ve belgeleri yok etmek,
- Defter sayfaları yerine başka sayfa koymak,
- Sahte belge düzenlemek veya kullanmak,
- Yetkisiz olarak belge basmak veya kullanmaktır..
1.3.Kaçakçılık Cezası ve Cezanın Verilmesi
Kaçakçılık suçu işleyenlere kaçakçılık cezası verilmektedir(VUK m.359). Eğer verilen kaçakçılık cezası 1 yıla kadar olursa para cezasına çevrilebilme imkanı vardır. İlk gruptaki suçlardan 1 yıla kadar olanların para cezasına çevrilebilmesi söz konusu iken ikinci gruptakiler için zaten verilen ceza 1 yıldan fazla olacağı için para cezasına çevrilme söz konusu değildir. Öte yandan kaçakçılık suçu ile vergi ziyaına sebebiyet verilmişse vergi ziyaı suçu 3 kat uygulanır. Kaçakçılık suçunda kusursuz sorumluluk esastır. Yani ister bilerek ister bilmeyerek sebebiyet verilsin kaçakçılık cezası kesilir.
Vergi inceleme elemanları tarafından tespit kaçakçılık suçu; vergi dairesinin bağlı bulunduğu defterdarlığın görüşü alınarak Cumhuriyet Savcılığına bildirilir(VUK m.367). Cumhuriyet savcılığı vergi dairesine başvurarak inceleme yapılmasını talep eder(VUK m.367).
Vergilendirme işlemlerinde görevli olan memurlar, mükelleflerin bazı özel bilgilerini öğrenmektedirler. Bu memurlar, öğrendikleri mükelleflere ait özel bilgileri, açıklamaları ve üçüncü kişilere söylemeleri vergi mahremiyeti ilksi gereğince yasaktır. Mahremiyetin konuları;mükellef ve mükellefle ilgili kimselerin şahıslarına, muamele ve hesap durumlarına, işlerine işletmelerine servetlerine veya mesleklerine ilişkin olarak öğrendikleri sırlar ya da gizli kalması gereken diğer hususlardır(VUK m.5).
Vergi mahremiyetine uymak zorunda olanlar; Vergi incelemeleri ile uğraşanlar, Mahkemede görevli olanlar, vergi kanunlarına göre kurulan komisyonlarda görevli onlalar, Bilirkişiler, belli vergi suçları kendilerine bildirilen kuruluşlar ve bu kuruluşların görevlileridir(VUK m.5).
Ancak; Vergi levhasındaki bilgiler, Gelir ve kurumlar vergisinin ilanı, Beyan edilen verginin kesilen cezanın ve ödenememiş verginin maliye bakanlığı tarafından ilanı, Sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenlerin kanunda yazılı meslek kuruluşlarına bildirilmesi vergi mahremiyetini ihlal sayılmamaktadır (VUK m.5).
Vergi mahremiyetini ihlal edenlere verilecek ceza; TCK’ya göre 3 aya kadar hapis cezası verilir. Bu ceza 2 aydan az olamaz. Ayrıca mükellefin haysiyet ve şerefe tecavüz varsa TCK’ye göre 3 aydan üç yıla kadar hapis ile para cezası verilir (VUK m.5).
Vergi işlerinde görevli olan devlet memurları ile vergi mahkemeleri, BİM ve Danıştay’da görevli olanlar, mükelleflerin vergi yasalarının uygulanması ile ilgili hesap yazı ve diğer özel işlerini ücretli de olsa yapamazlar (VUK m.363). Cezası; TCK’ye göre 6 aydan 3 yıla kadar hapis cezasıdır. Eğer sayılan memurlar, mükelleflerin özel işlerini yaparlarken kaçakçılık suçu cezasını gerektiren bir fiile iştirak ederlerse ceza üç kat uygulanır(VUK m.363-344).
İştirak suçu; bir kişi tarafından işlenilecek bir suçun birden çok kişi tarafından işlenmesidir[7]. VUK, iştirak suçunu sadece kaçakçılık suçu açısından düzenlemiştir. Buna göre(VUK m.360);
- i. Ayrı ayrı maddi menfaat gözetilerek kaçakçılık suçu işleyenlerin her birine aynı ceza ayrı ayrı verilir.
- Eğer menfaat gözetmeksizin iştirak varsa, menfaat gözetmeyene kaçakçılık cezasının ¼’ü
iii. Eğer bir kişi başkasını kaçakçılığa azmettirmişse, suçu işleyen ceza aynen azmettirene de verilir.
Vergi hukukuna gör öngörülen suçlarda birleşme sadece tek fiille işlenen suçlar için öngörülmüştür. Kaçakçılık suçunun işlenmesinde birleşme yoktur.
Tek fiil ile vergi ziyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmişse miktar itibariyle ağır olan kesilir(VUK m.336). Tek fiil ile; ayrı ayrı türden vergi zıyaına (kaybına) neden olunmuş ise her bir fiil için ayrı ayrı vergi zıyaı cezası verilir (VUK m.335).
Ayrı ayrı fiillerle; vergi ziyaı suçu ve usulsüzlük suçu işlenmişse ayrı ayrı ceza kesilir (VUK 367). Ancak I. ve II. derece usulsüzlükler, aynı takvim yılı içinde aynı türden olmak şartıyla birden fazla işlenirse birden fazlasının her biri için, birincisine ait cezanın dörtte biri kesilir(367).
Özel usulsüzlük cezaları ile vergi ziyaı cezası birlikte işlenirse cezalarda birleşme olmaz(VUK m.352).
Bazı durumlar mükellefin suçluluğunu ortadan kaldırmaktadır. Bu durumların özelliği, mükellefin kendi iradesi dışında bazı sebeplerle suç işlemesi veya mükellefin işlediği suçtan pişman olmasıdır. Vergi suçluluğunu ortadan kaldıran haller; yanılma, mücbir sebepler ve pişmanlık ve ıslahtır[8]. Yanılma ve mücbir sebepler mükellefin istemeyerek suç işlemelerine yol açtıkları için bu durumların varlığı halinde mükellefe ceza kesilmez.
Yanılma; Yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmiş veya bu hükme ait bir içtihadın değişmiş olması halleri için söz konusudur.
Pişmanlık ve ıslah durumunda ise, sadece vergi ziyaı ve kaçakçılık cezaları ortadan kalkmaktadır.
VERGİ UYUŞMAZLIKLARININ ÇÖZÜMLENMESİ
A.İDARİ AŞAMA
- Düzeltme
- Pişmanlık Ve Islah
- Cezada İndirim
4.Uzlaşma
B.YARGI AŞAMASI
Vergi uyuşmazlıklarında yetki: Bu kanuna göre vergi uyuşmazlıklarında yetkili mahkeme:
- a) Uyuşmazlık konusu vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümleri tarh ve tahakkuk ettiren, zam ve cezaları kesen,
- b) Gümrük Kanununa göre alınması gereken vergilerle Vergi Usul Kanunu gereğince şikâyet yoluyla vergi düzeltme taleplerinin reddine ilişkin işlemlerde; vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümleri tarh ve tahakkuk ettiren,
- c) Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun uygulanmasında, ödeme emrini düzenleyen,
- d) Diğer uyuşmazlıklarda dava konusu işlemi yapan,
Dairenin bulunduğu yerdeki vergi mahkemesidir.
1.Olağan Kanun Yolları
a.Vergi Mahk. Dava Açma
Mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenler, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilirler.
Vergi dairesi tadilat ve takdir komisyonlarınca tahmin ve takdir olunan matrahlara karşı vergi mahkemesinde dava açabilir.
Belediyelerde dava açma yetkisini belediye adına varidat müdürü, olmayan yerlerde hesap işleri müdürü veya o görevi yapan kullanır.
Vergi daireleri Maliye Bakanlığının, (İl özel idareleriyle belediyeler valilerin) muvafakatını almadan vergi mahkemelerinin kararları aleyhine Danıştayda temyiz davası açamazlar
Davanın konusu
Vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonları kararlarının tebliğ edilmiş olması; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması lazımdır.
Mükellefler beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamazlar. Bu kanunun vergi hatalarına ait hükümleri mahfuzdur.
Danıştay ve Vergi Mahkemelerinde yapılacak duruşmalarda, iddia ve savunmanın gerekli kıldığı hallerde, mahkeme vergi davasına konu olan tarhiyatın dayanağı incelemeyi yapmış bulunan inceleme elemanları ile, mükellefin duruşmada hazır bulundurduğu malî müşaviri veya muhasebecisini de dinler.
Ödeme emrine ve ihtiyati tahakkuk ve hacze karşı dava;
b.Danıştay İlk Derece Mahkemesinde Dava
- idarenin genel düzenleyici işlemlerine karşı
- bina inşaat metre kare maliyet bedellerine karşı;
- asgari ölçüde arsa birim değerlerine karşı;
c.BİM’e itiraz
İdare ve vergi mahkemelerinin;
1.Tek hâkimle verilen nihaî kararlara, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemelerin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine itiraz edilebilir.
- İdare ve vergi mahkemelerinin yukarıdaki fıkra uyarınca verdikleri nihaî kararlara karşı itiraz süresi, tebliğ tarihini izleyen günden itibaren otuz gündür.
- İtiraz, temyizin şekil ve usullerine tabidir.
- Bölge idare mahkemesi evrak üzerinde yaptığı inceleme sonunda, maddi vakıalar hakkında edinilen bilgiyi yeter görürse veya itiraz sadece hukuki noktalara ilişkin ise veya itiraz olunan karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkün ise işin esası hakkında karar verir. Aksi halde gerekli inceleme ve tahkikatı kendisi yaparak esas hakkında yeniden karar verir. Ancak, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan itirazı haklı bulduğu veya davaya görevsiz hakim tarafından bakılmış olması hallerinde kararı bozmakla birlikte dosyayı geri gönderir, bölge idare mahkemesinin bu kararları kesindir.
- Bölge idare mahkemesinin kararları kesindir; temyiz yoluna başvurulamaz.
- İtiraza konu edilen kararı veren ya da karara katılan hâkim, aynı davanın itiraz yoluyla bölge idare mahkemesince incelenmesinde bulunamaz
d.Danıştay’da temyiz
1.Danıştay dava daireleri ile idare ve vergi mahkemelerinin nihai kararları, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi Danıştayda temyiz edilebilir.
- Özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde, Danıştay dava daireleri ile idare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarına karşı tebliğ tarihini izleyen otuz gün içinde Danıştayda temyiz yoluna başvurulabilir.
2.Olağanüstü kanun yolları
1.Kanun yararına bozma
Bölge idare mahkemesi kararları ile idare ve vergi mahkemelerince ve Danıştayca ilk derece mahkemesi olarak verilip temyiz incelemesinden geçmeden kesinleşmiş bulunan kararlardan niteliği bakımından yürürlükteki hukuka aykırı bir sonucu ifade edenler, ilgili bakanlıkların göstereceği lüzum üzerine veya kendiliğinden Başsavcı tarafından kanun yararına temyiz olunabilir.
2. Temyiz isteği yerinde görüldüğü takdirde karar, kanun yararına bozulur. Bu bozma kararı, daha önce kesinleşmiş olan mahkeme veya Danıştay kararının hukuki sonuçlarını kaldırmaz.
- Bozma kararının bir örneği ilgili bakanlığa gönderilir ve Resmi Gazetede yayımlanır.
2.Kararın düzeltilmesi
- Danıştay dava daireleri ve İdarî veya Vergi Dava Daireleri Genel Kurullarının temyiz üzerine verdikleri kararlar ile bölge idare mahkemelerinin itiraz üzerine verdikleri kararlar hakkında, bir defaya mahsus olmak üzere kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde taraflarca;
- a) Kararın esasına etkisi olan iddia ve itirazların, kararda karşılanmamış olması,
- b) Bir kararda birbirine aykırı hükümler bulunması,
- c) Kararın usul ve kanuna aykırı bulunması,
- d) Hükmün esasını etkileyen belgelerde hile ve sahtekârlığın ortaya çıkmış olması, Hallerinde kararın düzeltilmesi istenebilir.
Danıştay dava daireleri ve İdarî veya Vergi dava Daireleri Genel Kurulları ile bölge idare mahkemeleri, kararın düzeltilmesi isteminde ileri sürülen sebeplerle bağlıdırlar.
- Kararın düzeltilmesi istekleri esas kararı vermiş olan daire, kurul ve bölge idare mahkemesince incelenir. Dosyanın incelenmesinde tetkik hâkimliği yapanlar, aynı konunun düzeltme yoluyla incelenmesinde bu görevi yapamazlar.
3.Yargının Yenilenmesi
Danıştay ile bölge idare, idare ve vergi mahkemelerinden verilen kararlar hakkında aşağıda yazılı sebepler dolayısıyla yargılamanın yenilenmesi istenebilir.
- Zorlayıcı sebepler dolayısıyla veya lehine karar verilen tarafın eyleminden doğan bir sebeple elde edilemeyen bir belgenin kararın verilmesinden sonra ele geçirilmiş olması,
- Karara esas olarak alınan belgenin sahteliğine hükmedilmiş veya sahte olduğu mahkeme veya resmi bir makam huzurunda ikrar olunmuş veya sahtelik hakkındaki hüküm karardan evvel verilmiş olup da, yargılamanın yenilenmesini isteyen kimsenin karar zamanında bundan haberi bulunmamış olması,
- Karara esas olarak alınan bir ilâm hükmünün, kesinleşen bir mahkeme kararıyla bozularak ortadan kalkması,
- Bilirkişinin kasıtla gerçeğe aykırı beyanda bulunduğunun mahkeme kararıyla belirlenmesi,
- Lehine karar verilen tarafın, karara etkisi olan bir hile kullanmış olması,
- Vekil veya kanuni temsilci olmayan kimseler ile davanın görülüp karara bağlanmış bulunması,
- Çekinmeye mecbur olan başkan, üye veya hakimin katılmasıyla karar verilmiş olması,
- Tarafları, konusu ve sebebi aynı olan bir dava hakkında verilen karara aykırı yeni bir kararın verilmesine neden olabilecek kanuni bir dayanak yokken, aynı mahkeme yahut başka bir mahkeme tarafından önceki ilamın hükmüne aykırı bir karar verilmiş bulunması.
- Hükmün, İnsan Haklarını ve Ana Hürriyetleri Korumaya Dair Sözleşmenin veya eki protokollerin ihlâli suretiyle verildiğinin, Avrupa İnsan Hakları Mahkemesinin kesinleşmiş kararıyla tespit edilmiş olması.
- Yargılamanın yenilenmesi istekleri esas kararı vermiş olan mahkemece karara bağlanır.
- Yargılamanın yenilenmesi süresi, (1) numaralı fıkranın (h) bendinde yazılı sebep için on yıl, (1) numaralı fıkranın (ı) bendinde yazılı sebep için Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi kararının kesinleştiği tarihten itibaren bir yıl ve diğer sebepler için altmış gündür. Bu süreler, dayanılan sebebin istemde bulunan yönünden gerçekleştiği tarihi izleyen günden başlatılarak hesaplanır.
BU NOTLAR HAZIRLANIRKEN AŞAĞIDAKİ KAYNAKLARDAN YARARLANILMIŞTIR.
- AHMET KUMRULU-MUALLA ÖNCEL-NAMİ ÇAĞAN: VERGİ HUKUKU, GÖZDEN GEÇİRİLMİŞ VE YENİLENMİŞ 6.BASI, TURHAN KİTABEVİ, EKİM 1998
- SADIK KIRBAŞ; VERGİ HUKUKU, 15.BASKI SİYASAL KİTABEVİ, ARALIK 2003
- 213 Sayılı VERGİ USUL KANUNU
4.193 Sayılı GELİR VERGİSİ KANUNU
- 6183 SAYILI KANUN
- 2575 Sayılı DANIŞTAY KANUNU
- 2577 Sayılı İDARİ YARGILAMA USULÜ KANUNU
TÜRK VERGİ SİSTEMİ
GELİR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLER
GELİR VERGİSİ
- KISIM
VERGİNİN KONUSU, MÜKELLEFİ VE VERGİYİ DOĞURAN OLAY
A-VERGİNİN KONUSU, MÜKELLEFİ VE VERGİYİ DOĞURAN OLAY
1.Verginin Konusu-Gelirin Unsurları
Gelir vergisinin konusu; gerçek kişilerin elde ettikleri gelirlerdir. Gelir “Bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır”.
Gelirin unsurları: 1. Ticarî kazançlar, 2. Ziraî kazançlar, 3. Ücretler, 4. Serbest meslek kazançları, 5. Gayrimenkul sermaye iratları, 6. Menkul sermaye iratları ve 7. Diğer kazanç ve iratlardır. Vergilendirmede bu kazanç ve iratların safi tutarları üzerinden vergilendirme yapılır.
Sayılan yedi adet gelir unsurundan ilk altısı için devamlılık şartı vardır. Diğer bir ifadeyle, bu kazançların gelir kabul edilebilmeleri için ilk altısı için devamlı olarak elde edilme şartı vardır. Devamlılıktan kasıt; söz konusu kazançların bir defadan fazla elde edilmesidir. Yedinci gelir unsuru olan “diğer kazanç ve iratlar” için ise gelir kabul edilebilmesi için bir takvim yılında bir defa elde edilmesi yeterlidir.
2.Mükellefi
Yukarıda sayılan gelir unsurlarını elde eden gerçek kişilerdir. Mükellefiyette tam ve dar mükellef ayırımı vardır.
Tam Mükellef :Tam mükellef olmanın iki şartı vardır.
- Türkiye’de yerleşmiş olanlar tam mükellef kabul edilmektedir. (İkametgâhı Türkiye’de olanlar ile Bir takvim yılında 6 aydan fazla Türkiye’de bulunanlar Türkiye’de yerleşmiş sayılmaktadırlar).
- Yurt dışında görevli T.C. vatandaşları, tam mükellef kabul edilmektedir.
Tam mükellefler hem Türkiye’de hem de yurt dışında elde ettikleri kazançlardan vergilendirilirler. Bu gruba giren mükellefler, yurt dışında elde ettikleri kazançlar üzerinden bağlı bulundukları ülkede vergi ödemişlerse ayrıca bu kazançlar Türkiye’de vergiye tabi tutulmaz.
Dar Mükellef :İkametgâhı Türkiye’de bulunmayanlar ile bir takvim yılında 6 aydan fazla Türkiye’de oturmayanlar dar mükellef kabul edilmektedirler. Dar mükellefler sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançlardan vergilendirilirler.
Ancak; Geçici görev ya da iş gibi amaçlarla Türkiye’ye gelen, iş, bilim ve fen adamları, uzmanlar ve memurlar ile Hastalık, istirahat seyahat gibi amaçlarla Türkiye’ye gelenler 6 aydan fazla Türkiye’de kalsalar da dar mükelleflikleri devam etmektedir. Ayrıca Tutukluluk, hükümlülük gibi amaçlarla Türkiye’ye gelenler 6 aydan fazla Türkiye’de kalsalar bile Türkiye’de yerleşmiş sayılmadıkları için dar mükelleftirler.
3.Vergiyi Doğuran Olay
Her ne şekilde olursa olsun gelirin elde edilmesidir. Vergiyi doğuran olay; kazanç türlerine göre tahakkuk esası ve tahsil esası şeklinde farklı şekillerde gerçekleşmektedir. Ticari kazançlarda; tahakkuk esası, zirai kazançlarda tahakkuk esası, ücretlerde tahakkuk esası, serbest meslek kazançlarında ve gayrimenkul sermaye iratlarında tahsil esası ve menkul sermaye iratlarında tahakkuk esası geçerlidir.
İKİNCİ KISIM
GELİRİN UNSURLARI VE VERGİLENDİRİLMELERİ
I-TİCARİ KAZANÇLAR VE VERGİLENDİRİLMESİ
A.TİCARİ KAZANÇ KAVRAMI VE TİCARİ KAZANÇ SAYILAN HALLER
Ticari kazanç kavramı: Her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazançtır. Tanıma ek olarak GVK’da sayılan aşağıdaki faaliyetlerden elde edilen kazançlar da ticari kazanç sayılır:
- Maden, taş ve kireç ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri ile tuğla ve kiremit harmanlarının işletilmesinden;
- Coberlik işlerinden;(coberlik işi, borsada kayıtlı olarak kendi nam ve hesabına hisse senedi alım satımı yapılması)
- Özel okul ve hastanelerle benzeri yerlerin işletilmesinden;
- Gayrimenkullerin alım, satım ve inşa işleriyle devamlı olarak uğraşanların bu işlerinden;
- Kendi nam ve hesaplarına menkul kıymet alım-satımı ile devamlı olarak uğraşanların bu faaliyetlerinden;
- Satın alınan veya trampa suretiyle iktisap olunan arazinin iktisap tarihinden itibaren 5 yıl içinde parsellenerek bu müddet içinde veya daha sonraki yıllarda kısmen veya tamamen satılmasından;
- Diş protezciliğinden elde edilen kazançlar.
Önemli NOT: Kollektif ortaklıklarda ortakların, adi veya eshamlı komandit ortaklıklarda komandite ortakların ortaklık karından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç hükmündedir.
B.TİCARİ KAZANCIN VERGİLENDİRİLMESİ
1.VERGİLENDİRİLMEYECEK TİCARİ KAZANÇLAR
Bazı ticari kazançlar muafiyet ve istisna kapsamına alındıkları için vergilendirilmemektedirler.
Muafiyet, İstisnalar
- Esnaf muaflığı:
- Sergi ve panayır kazançları istisnası:
- PTT acentaları kazanç istisnası:
- Eğitim öğretim işletmelerinde kazanç istisnası (okul öncesi öğretim, ilk öğretim, orta öğretim için)
2.VERGİLENDİRİLECEK TİCARİ KAZANÇLAR
Ticari kazancın tespiti: Ticari kazanç, gerçek usul (Bilanço veya işletme hesabı esası) veya basit usullere göre tespit edilir.
Ticari kazancın safi tutarı vergilendirmeye esas tutardır. Diğer bir ifadeyle vergi, safi tutar üzerinden hesaplanır. Safi tutara ulaşabilmek için işin elde edilmesi ile ilgili giderler brüt ticari kazançtan indirilir.
1.BASİT USUL
Basit usulde ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler ve satılan malların alış bedelleri arasındaki müspet farktır.
Genel Şartlar:
- Kendi işinde bilfiil çalışmak veya bulunmak
- İşyeri mülkiyetinin kira bedeli toplamı büyükşehir belediye sınırları içinde 3 500 YTL’yı, diğer yerlerde 500 YTL’yi aşmamak(2006 yılı için).
- Ticari, zirai veya mesleki faaliyetler dolayısıyle gerçek usulde Gelir Vergisi’ne tabi olmamak.
Özel Şartlar(GVK m.48).
- Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satanların yıllık alımları tutarının 000 YTL veya yıllık satışları tutarının 72.000 YTL’yi aşmaması,
- 1 numaralı bentte yazılı olanların dışındaki işlerle uğraşanların bir yıl içinde elde ettikleri gayri safi iş hasılatının 000 YTL’yi aşmaması,
- 1 ve 2 numaralı bentlerde yazılı işlerin birlikte yapılması halinde, yıllık satış tutarı ile iş hasılatı toplamının 000 YTL’yi aşmaması.
2.GERÇEK USUL
2.1.BİLÂNÇO ESASI
Bilânço esasına göre ticari kazanç, aşağıdaki şekilde bulunur;
İşletmenin ; (Dönem sonu öz sermayesi – Dönem başındaki Öz sermayesi) – (Dönem boyunca işletme sahipleri veya ortaklarınca işletmeye ilave olunan değerler) + ( İşletmeden çekilen değerler) ise farka eklenir.
Bilanço Esasına Tabi Olanlar: GVK’ya göre birinci sınıf tüccarlar bilanço esasına tabidir.
Birinci sınıf tüccar; (VUK m.177).
- Her türlü ticaret şirketleri[9]
- Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satan ve yıllık alımlarının tutarı 000 YTL veya satışları tutarı 130.000 YTL’yi aşanlar
- Birinci bentte yazılı olanların dışındaki işlerle uğraşıp da bir yıl içinde elde ettikleri gayri safi iş hasılatı 000 YTL’yi aşanlar;
- 2 ve 3 numaralı bentlerde yazılı işlerin birlikte yapılması halinde 2 numaralı bentte yazılı iş hasılatının beş katı ile yıllık satış tutarının toplamı 000 YTL’yi aşanlar;
- Kurumlar Vergisine tabi olan diğer tüzel kişiler
- İhtiyari(isteğe bağlı) olarak bilanço esasına göre defter tutmayı tercih edenler
2.2.İŞLETME ESASI
İşletme hesabı esasına göre ticari kazanç; bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler arasındaki müspet farktır.
Mal(Emtia) alım ve satımı ile uğraşanlarda ticari kazancın bulunması için hesap dönemi sonundaki emtia mevcudunun değeri hasılata, dönem başındaki emtia mevcudunun değeri ise giderlere ilave olunur.
İşletme hesabı esasına göre defter tutanlar; işletme hesabını kullanmak zorunda olanlar ikinci sınıf tüccarlardır. Bunlar; Birinci sınıf tüccar hadlerinin altında kalanlar, Maliye bakanlığınca işletme esasına göre defter tutması kabul edilenler, Yeni işe başlayanların yıllık alım satım tutarları tespit edilinceye kadar geçen sürede işletme esasına göre defter tutarlardır.
TİCARİ KAZANCIN TESPİTİNDE İNDİRİLECEK GİDERLER
- Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler[10]
- Çalışanların iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı ve işyerinde özel olarak kullanılan giyim giderleri;
- İşle ilgili olmak şartiyle, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar;
- İşle ilgili olan seyahat ve ikamet giderleri
- Kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri
- İşletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar;
- Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar.
- İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar[11]
- İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları.
- Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedeli.
TİCARİ KAZANCIN TESPİTİNDE GİDER YAZILAMAYACAK HUSUSLAR
- Teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden çektikleri paralar veya aynen aldıkları sair değerler ile Teşebbüs sahibinin kendisine, eşine, küçük çocuklarına işletmeden ödenen aylıklar, ücretler, ikramiyeler, komisyonlar ve tazminatlar;
- Teşebbüs sahibinin ve eşi ile çocuklarının işletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faizler;
- Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar
- Kiralama yoluyla edinilen veya işletmede kayıtlı olan taşıtlardan işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanları;
II-ZİRAİ KAZANÇLAR VE VERGİLENDİRİLMESİ
A.ZİRAİ KAZANÇ KAVRAMI VE ZİRAİ KAZANÇ SAYILAN HALLER
Her türlü zirai faaliyetten doğan kazançlar zirai kazançtır. Zirai faaliyet; arazide, deniz, göl ve nehirlerde, ekim, dikim, bakım, üretme, yetiştirme ve ıslah yollarıyla veyahut doğrudan doğruya tabiattan istifade etmek suretiyle nebat, orman, hayvan, balık ve bunların mahsullerinin istihsalini, avlanmasını, avcıları ve yetiştiricileri tarafından muhafazasını, taşınmasını, satılmasını veya bu mahsullerden sair bir şekilde faydalanılmasını ifade eder.
Ürünlerin değerlendirilmeleri amacıyla ve zirai üretime bağlı olarak işlenmesi de zirai faaliyete girer. Ancak, bu iş, aynı işletmenin cüz’ünü teşkil eden bir işletmede gerçekleşiyorsa, bu işin zirai faaliyet sayılabilmesi için işletmenin sınai bir müessese ehemmiyet ve genişliğinde olmaması ve faaliyetini, cüz’ünü teşkil ettiği teşebbüsün mahsullerine hasretmesi şarttır.
Satışların dükkan ve mağaza açılarak yapılması halinde, mahsullerin dükkan ve mağazaya gelinceye kadar geçirdikleri safhalar zirai faaliyet sahasında kalır. Çiftçiler tarafından doğrudan doğruya zirai faaliyetleri ile ilgili alım satım işlerinin gerçekleştirilmesi için açılan yazıhaneler, faaliyetleri bu konuyla sınırlı kalmak şartıyle dükkan ve mağaza sayılmaz.
ÖNEMLİ NOT: Kollektif şirketlerle adi veya eshamlı komandit şirketler zirai faaliyetle iştigal etseler dahi çiftçi sayılmazlar. Zirai faaliyetle iştigal eden kollektif şirketlerin ortakları ile komandit şirketlerin komandite ortaklarının şirket kârından aldıkları paylar şahsi ticari kazanç hükmündedir.
B.ZİRAİ KAZANÇLARIN VERGİLENDİRİLMESİ
1.VERGİLENDİRİLMEYECEK ZİRAİ KAZANÇLAR
Bazı zirai kazançlar muafiyet ve istisna kapsamında oldukları için vergilendirilmez.
2.VERGİLENDİRİLECEK ZİRAİ KAZANÇLAR
2.1.GERÇEK USUL
54′ üncü maddede yazılı işletme büyüklüğü ölçülerini aşan çiftçiler ile bir biçerdövere veya bu mahiyetteki bir motorlu araca veya on yaşına kadar ikiden fazla traktöre sahip olan çiftçilerin kazançları gerçek usulde (zirai işletme hesabı veya diledikleri takdirde bilanço esasına göre) tespit olunarak vergilendirilir.
İşletme büyüklükleri (54.m); çeşitli kriterlere göre farklılık göstermektedir. Bunlar aşağıdaki gibi örneklendirilebilir;
Arazi büyüklükleri için örnekler; Hububat ziraatinde ekili arazinin yüzölçümü toplamı taban arazide 900 kıraç arazide 1700 dönüm, Bakliyat, afyon, susam, keten, kendir ziraatinde ekili arazinin yüzölçümü toplamı 1000 dönüm, Pamuk ziraatinde ekili arazinin yüzölçümü toplamı 400 dönüm; Patates, soğan, sarmısak ziraatinde ekili arazinin yüzölçümü toplamı 200 dönüm; Çay ziraatinde ekili arazinin yüzölçümü toplamı 150 dönüm (Mahsul verebilecek hale gelmeyenler hariç); Sebze ziraatinde ekili arazinin yüzölçümü toplamı 200 dönüm;
Ağaç sayısı için örnekler; Meyve verebilecek hale gelmiş antep fıstığında 2500 ağaç; Meyve verebilecek hale gelmiş zeytinliklerde 4500 ağaç;
Hayvan sayısı için örnekler; Büyükbaş hayvan sayısı 150 adet (İş hayvanları ile iki yaşından küçük, büyükbaş hayvanlar hariç); Küçükbaş hayvan sayısı 750 adet (Bir yaşından küçük, küçükbaş hayvanlar ile kümes hayvanları hariç);
Arazi üzerinde yapılmayan zirai faaliyetler ile kara ve su avcılığında: Denizlerdeki sınırları belirlenebilen üretim alanlarında yapılan balık yetiştiriciliğinde (ağ kafes vb.) 750 m2, İç su balıkları yetiştiriciliğinde sınırları belirlenebilen havuz (beton, toprak vb.), göl, gölet ve baraj gölleri gibi üretim alanlarında 900 m2, Denizlerde yapılan balık avcılığında toplam tekne boyu 20 metre; Arıcılık ziraatinde kovan sayısı 500 adet; İpek böcekçiliği ziraatinde kutu sayısı 500 adet; gibi
ÖNEMLİ NOT: Kazançları gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçiler bu kazançları için beyanname vermezler. Kazançları gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçiler, yazılı olarak vergi dairesinden istemde bulunmaları halinde izleyen vergilendirme dönemi başından, işe yeni başlayanlar, işe başlama tarihinden itibaren gerçek usule geçebilirler.
54 üncü maddede yazılı ölçüleri aşanlar müteakip vergilendirme dönemi başından itibaren gerçek usulde; gerçek usule tabi olanlardan bu ölçülerin altında kalanlar müteakip vergilendirme dönemi başından itibaren hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilirler.
Gerçek usulde vergilendirmede hasılattan indirilebilecek giderler; işle ilgili giderlerdir. İndirilmeyecek giderlerse aynen ticari kazancın tespitinde kabul edilmeyen giderdir.
2.2.ZİRAİ KAZANÇLARDA TEVKİFAT USULÜ[12]
Çiftçilerin elde ettikleri zirai kazançlar, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesine göre hasılatları üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle vergilendirilirler. Çiftçilerden satın alınan ziraî mahsuller ve hizmetler için yapılan ödemelerden;
- Hayvanlar ve bunların mahsulleri ile kara ve su avcılığı mahsulleri için,Ticaret borsalarında tescil ettirilerek satın alınanlar için % 1, bunlar dışında kalanlar için % 2,
- Diğer ziraî mahsuller için, Ticaret borsalarında tescil ettirilerek satın alınan zirai mahsuller için % 2, bunların dışında kalanlar için % 4,
- Ziraî faaliyet kapsamında ifa edilen hizmetler için, Orman idaresine veya orman idaresine karşı taahhütte bulunan kurumlara yapılan ormanların ağaçlandırılması, bakımı, kesimi, ürünlerin toplanması, taşınması ve benzeri hizmetler için % 2, Diğer hizmetler için % 4,
- Çiftçilere yapılan doğrudan gelir desteği ve alternatif ürün ödemeleri için % 0,
ÖNEMLİ AÇIKLAMA: Bu şekilde yapılan tevkifat(kesinti), eğer gerçek usule tabi zirai kazançtan yapılmışsa dönem sonunda verilecek beyanname üzerinden hesaplanan vergiden düşülür. Eğer tevkifata tabi kazanç, gerçek usule tabi bir kazanç değilse tevkifat; nihai vergilendirme kabul edilir. Beyanname vermek gerekmez.
III-ÜCRETLER VE VERGİLENDİRİLMESİ
A.ÜCRET KAVRAMI VE ÜCRET SAYILAN HALLER
Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. İş verenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir. Ücret; ödenek, tazminat, zam, avans, aidat, prim, ikramiye, gider karşılığı şeklinde olabilir. Ayrıca; aşağıda yazılı ödemeler de ücret sayılır:
- İstisna dışında kalan emeklilik, maluliyet, dul ve yetim aylıkları;
- Türkiye Büyük Millet Meclisi, il genel meclisi ve belediye meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
- Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
- Bilirkişilere, resmî arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;
- Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler.
B.ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ
1.VERGİLENDİRİLMEYECEK ÜCRETLER; muafiyet-istisna kapsamındaki ücretler vergilendirilmemektedir. Bazı Önemli Muafiyet ve İstisnalar aşağıdaki gibidir;
- Köylerde veya son nüfus sayımına göre belediye içi nüfusu 5.000’i aşmayan yerlerde faaliyet gösteren ve el ile dokunan halı ve kilim imal eden işletmelerde çalışan işçilerin ücretleri;
- Gelir Vergisi’nden muaf olanların veya gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerin yanında çalışan işçilerin ücretleri;
- Köy muhtarları ile köylerin katip, korucu, imam, bekçi ve benzeri hizmetlilerine köy bütçesinden ödenen ücretler ile çiftçi mallarını koruma bekçilerinin ücretleri ve Çırakların asgari ücreti aşmayan ücretleri.
- Hizmetçilerin ücretleri (Mürebbiyelere ödenen ücretler istisna kapsamına dahil değildir);
- Hizmet erbabına işverenlerce yemek verilmek suretiyle sağlanan menfaatler (bir günlük yemek bedelinin 8.25 YTL’yi aşmaması gerekir)
- Genel olarak maden işletmelerinde ve fabrikalarda çalışan işçilere ve özel kanunlarına göre barındırılması gereken memurlarla müstahdemlere konut tedariki ve bu konutların giderleri ile mülkiyeti işverene ait brüt alanı 100 m2yi aşmayan konutların hizmet erbabına mesken olarak tahsisi suretiyle sağlanan menfaatler
- Hizmet erbabının toplu olarak işyerlerine gidip gelmelerini sağlamak maksadıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri;
- Kanunla kurulan emekli sandıkları ile Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklar tarafından ödenen emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları
- Yabancı ülkelerde bulunan sosyal güvenlik kurumları tarafından ödenen emekli, malûliyet, dul ve yetim aylıkları;
- Kanunî ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan dar mükellefiyete tâbi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler;
- Yüz ve daha aşağı sayıda işçi çalıştıran işyerlerinde bir, yüzden fazla işçi çalıştıran işyerlerinde iki, amatör sporcu çalıştıranların, her yıl millî müsabakalara iştirak ettiklerinin belgelenmesi ve bu amatör sporculara ödenen ücretler.
2.VERGİLENDİRİLECEK ÜCRETLER ve VERGİLENDİRME YÖNTEMİ
Ücretler gerçek usule göre vergilendirilmektedir. Gerçek usulün esası gerçek ücret kavramı üzerine oturtulmuştur. Gerçek ücret: Ücretin gerçek safi değeri işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır. Brüt ücretten gerçek ücrete ulaşmak için yapılacak indirimler;
- Emekli sandığı, SSK ve OYAK gibi kurumlar için yapılan kesintiler ve sendikalara ödenen aidatlar
- Ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler ile bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları[13],
ÖNEMLİ NOT:Ücretin gerçek değerinin tayininde, Gelir Vergisi gibi şahsi vergiler ücretten indirilmez.
2.1.STOPAJ ESASI
Ücretlerin vergilendirilmesinde genel yöntem stopaj esasıdır(GVK. 94.m). Hizmet erbabına ödenen ücretler ile ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç), artan oranlı tarife dilimleri ve oranları esas alınarak tevkifat(Stopaj, kesinti) yapılır. Stopajın yapılmasında matrah olarak ücretin safi(net) değeri esas alınır. Diğer bir ifadeyle vergi matrahı olarak ücretin safi değeri alınır. Ancak aşağıdaki hizmet erbabının ücretleri hakkında vergi tevkif usulü uygulanmaz.
- Ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabı;
- 16’ncı maddede yazılı ücret istisnasından faydalanmayan yabancı elçilik ve konsolosluk memur ve hizmetlileri;
- Maliye Bakanlığı’nca yıllık beyanname ile bildirilmesinde zaruret görülen ücret ödemeleri.
Bunlar gelirlerini, yıllık beyanname ile bildirirler.
2.2.GÖTÜRÜ USUL
“Diğer ücretliler” olarak tabir edilen ücretliler götürü usule göre vergilendirilmektedirler. Diğer ücretler Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı yanında çalışanlar; Özel hizmetlerde çalışan şoförler; Özel inşaat sahiplerinin ücretle çalıştırdığı inşaat işçileri; Gayrimenkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar ve gerçek ücretlerinin tespitine imkân olmaması sebebiyle, Danıştayın olumlu görüşüne dayanarak Maliye Bakanlığınca bu kapsama alınanlardır (GVK m. 64). Bu hizmet erbabının safi ücretleri takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarının % 25’idir.
Diğer ücretler; kapsamına giren ücretler için yıllık beyanname verilmez, diğer kazançlar için beyanname verilmiş olsa bile beyannameye dahil edilmezler. Sadece vergi dairesinden bir “vergi karnesi” alırlar. Bu karnede ne kadar vergi ödeyecekleri yazılıdır. Her yıl ŞUBAT ve AĞUSTOS ayları olmak üzere iki eşit taksitte vergi öderler.
2.3.BEYAN ESASI
Birden fazla işverenden ücret alıp ta birden sonraki işverenden/işverenlerden alınan ücretler toplamı 2006 yılı için 18 000 YTL’yi aşıyorsa önceden tevkifat yapılsa dahi beyanname vermek zorunludur. Ayrıca yukarıda belirtildiği gibi stopaja tabi olmayanlar da beyanname vermek zorundadırlar.
IV-SERBEST MESLEK KAZANÇLARI VE VERGİLENDİRİLMESİ
A.SERBEST MESLEK KAZANCININ BELİRLENMESİ
Serbest meslek kazancı: Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmıyan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır. Tahkim işleri dolayısiyle hakemlerin aldıkları ücretler ile kollektif, adi komandit ve adi şirketler tarafından yapılan serbest meslek faaliyeti neticesinde doğan kazançlar da, serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek erbabı: Serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenler, serbest meslek erbabıdır. Serbest meslek faaliyetinin yanında meslekten başka bir iş veya görev ile devamlı olarak uğraşılması bu vasfı değiştirmez. Ayrıca;
- Gümrük komisyoncuları, bilumum borsa ajan ve acentaları, noterler, noterlik görevini ifa ile mükellef olanlar;
- Bizzat serbest meslek erbabı tarifine girmemekle beraber serbest meslek erbabını bir araya getirerek teşkilat kurmak veya bunlara sermaye temin etmek suretiyle veya sair suretlerle serbest meslek kazancından hisse alanlar;
- Serbest meslek faaliyetinde bulunan kollektif ve adi şirketlerde ortaklar, adi komandit şirketlerde komanditeler;
- Dava vekilleri, müşavirler, kurumlar ve tüccarlarla serbest meslek erbabının ticarî ve meslekî işlerini takip edenler ve konser veren müzik sanatçıları;
- Gerekli şartları taşıyan ebe, sünnetçi, sağlık memuru, arzuhalci, rehber gibi mesleki faaliyette bulunanlar bu işler dolayısiyle serbest meslek erbabı sayılırlar.
Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyle yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır. Serbest meslek erbabı, mesleki kazançlarını Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tuttukları “Serbest meslek kazanç defteri”ne istinaden tespit ederler. Brüt kazançtan kazancın elde edilmesiyle ilgili giderler düşülür. Net kazanç üzerinden vergilendirme yapılır.
B.SERBEST MESLEK KAZANÇLARININ VERGİLENDİRİLMESİ
1.VERGİLENDİRİLMEYECEK SERBEST MESLEK KAZANÇLARI
İstisna kapsamındaki kazançlar vergi dışı bırakılmaktadır.
Vergiden İstisna Olan Serbest Meslek Kazançları
İ.Sergi ve Panayır İstisnası
Dar mükellefiyete tabi olanların; Hükümetin izniyle açılan sergi ve panayırlarda yaptıkları serbest meslek faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlar; Gelir Vergisi’nden müstesnadır.
ii.Telif Kazançları İstisnası
Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının; şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hasılat Gelir Vergisinden müstesnadır.
Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Bu kazançların geçici(arızî) olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.
ÖNEMLİ NOT: Serbest meslek kazançları istisnası üzerinden, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle vergi kesilir. Oran % 17’dir.
2.SERBEST MESLEK KAZANÇLARININ VERGİLENDİRİLMESİ
2.1.BEYAN ESASI
Tutulan serbest meslek kazanç defterine göre belirlenen hasılattan mesleğin ifası ile ilgili giderler düşülür. Kalan kısım artan oranlı tarifeye göre vergilendirilir. Ancak her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile serbest meslek erbabının suçlarından doğan tazminatlar gider olarak indirilemez. Net serbest meslek kazancının tespitinde gider yazılabilecek hususlar aşağıdaki gibidir;
- Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler[14]
- Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatındaki iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı ve işle ilgili giyim giderleri.
- Mesleki faaliyetle ilgili seyahat ve ikamet giderleri
- Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dahil taşıtlar için ayrılan amortismanlar ve kiralanan veya envantere dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri.
- Alınan mesleki yayınlar için ödenen bedeller, Mesleki faaliyetin ifası için ödenen mal ve hizmet alım bedelleri.
- Serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile mesleki teşekküllere ödenen aidatlar.
- Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen meslek, ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçlar.
- Mesleki faaliyetle ilgili olarak kanun, ilam ve mukavelenameye göre ödenen tazminatlar
2.2.STOPAJ(TEVKİFAT) Esası
Yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri yapanlara yapılan ödemelerden ödemeyi yapan taraf stopajla vergi kesmektedir. Ancak Noterlere serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemelerden stopaj yapılmaz. Stopaj oranı; % 22’dir. Sadece Telif kazancı dolayısıyla hak sahibine yapılan ödemelerden % 17 stopaj yapılır.
Tevkifat suretiyle alınan vergi yılsonunda verilen yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergi miktarından düşülmektedir.
V-GAYRİMENKUL SERMAYE İRATLARI VE VERGİLENDİRİLMESİ
A.GAYRİMENKUL SERMAYE İRADI OLARAK KABUL EDİLEN KAZANÇLAR
Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyetleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır(GVK 70)
- Arazi, bina maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;
- Voli mahalleri ve dalyanlar;
- Gayri menkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı demirbaş eşyası ve döşemeleri;
- Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar; Arama, işletme ve imtiyaz hakları ve ruhsatları, ihtira beratı alameti farika, marka, ticaret unvanı, her türlü teknik resim, desen, model, plan ile sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları, sanayi ve ticaret ve bilim alanlarında elde edilmiş bir tecrübeye ait bilgilerle gizli bir formül veya bir imalat usulü üzerindeki kullanma hakkı veya kullanma imtiyazı gibi haklar
- Telif hakları
- Gemi ve gemi payları ve her türlü motorlu araç, makine ve tesisat ile bunların eklentileri.
Sayılan bu mallar ve haklar ticarî veya zirai bir işletmeye dahil bulunduğu takdirde bunların iratları ticarî veya zirai kazancın tespitine müteallik hükümlere göre hesaplanır.
B.GMSİ’NİN VERGİLENDİRİLMESİ
1.VERGİLENDİRİLMEYECEK GMSİ’LER
Konut Kira Gelirleri İstisnası: Binaların mesken olarak kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde elde edilen hâsılatın 2006 yılı için 2.200 YTL’sı gelir vergisinden müstesnadır. İstisna haddi üzerinde hâsılat elde edilip beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde, bu istisnadan yararlanılamaz. Ticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyanname ile bildirmek mecburiyetinde olanlar ile gelirleri bunlar tarafından bildirilecek olanlar bu istisnadan faydalanamazlar.
Bir kişinin birden fazla meskene sahip olması durumunda bu istisna sadece bir defa uygulanacaktır. Bir meskene birden fazla kişi sahipse her kişi istisnadan ayrıca yararlanacaktır.
2.VERGİLENDİRİLECEK GMSİ’LER
GMSİ’lerde vergilendirme safi irat üzerinden yapılmaktadır. Safi İrat:Gayrimenkul sermaye iradında safi irat, gayri safi hasılattan iradın sağlanması ve idamesi için yapılan giderler indirildikten sonra kalan müspet farktır.
2.1.BEYAN ESASI
Gayrimenkul sermaye iratlarında, gayri safi hasılat, mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarıdır (72.M).
Gerçek Gider Usulü(Gerçek Usul)
Gerçek usulde; gayrimenkulle ilgili olmak kaydıyla gayri safi hâsılattan aşağıdaki giderler düşülür. Kalan kısım artan oranlı tarifeye göre vergilendirilir. Giderler: kiraya verilen gayrimenkulle ilgili giderlerdir. Ayrıca; Kiraya verilen mal ve haklar için ödenen vergi, resim, harç ve şerefiyelerle kiraya verenler tarafından ödenmiş olmak şartıyla belediyelere ödenen harcamalara iştirak payları; Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konutun kira bedeli de indirilebilir. Vergi ve para cezaları düşülemez.
Götürü Gider Usulü
Haklarını kiraya verenler hariç gayrimenkul sermaye iradı elde edenler götürü usulden de yararlanabilirler. Gayri safi hâsılattan, gayri safi hâsılatın %25’lik kısmı düşülür, kalan kısım artan oranlı tarifeye göre vergilendirilir. Götürü gider usulünü kabul edenler iki yıl geçmedikçe bu usulden dönemezler.
2.2.STOPAJ ESASI
Gayrimenkul sermaye iratlarında stopaj uygulaması da söz konusudur. Stopajı hak sahibine geliri sağlayan taraf yapar. Stopaj yapılan tutar; daha sonra verilen beyannameden hesaplanacak vergiden düşülür. Ancak stopajla vergilendirilmiş olan gayrimenkul sermaye iratları 2006 yılı için 18 000 YTL’ye kadarsa beyanname verilmez.
VI-MENKUL SERMAYE İRATLARI VE VERGİLENDİRİLMESİ
A.MENKUL SERMAYE İRADI KAVRAMI
Menkul sermaye iratları GVK’nın 75. maddesinde düzenlenmiştir. Sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden oluşan sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır.
1-Kar Geliri Şeklindeki MSİ’ler
- Hisse Senetleri Kar Payları (Sermaye Piyasası Kanunu’na göre kurulan yatırım fonları katılma belgelerine ödenen kar payları dahil.)
- İştirak Hisselerinden Doğan Kazançlar:(Limited Şirket ortaklarının, iş ortaklıklarının ortakları ve komanditerlerin kâr payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dahildir.)
- Kurumların idare Meclisi Başkan ve üyelerine verilen kar payları;
- Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısmı,
- Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kâr payları ile kâr, ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kâr payları ve özel finans kurumlarınca kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları.
2-Faiz Geliri Şeklindeki MSİ’ler
- Tahvil ve Bono Faizleri:
- Alacak Faizleri :Her nevi alacak faizleri (Adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla carî hesap alacaklarından doğan faizler ve kamu tüzelkişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar için ödenen faizler dahil.)
- Mevduat faizleri :
- Repo Gelirleri
3-Diğer Şekillerdeki MSİ’ler
- Hisse senetleri ve tahvillerin vadesi gelmemiş kuponlarının satışından elde edilen bedeller;
- İştirak hisselerinin sahibi adına henüz tahakkuk etmemiş kar paylarının devir ve temliki karşılığında alınan para ve ayınlar;
- Her çeşit senetlerin iskonto edilmesi karşılığında alınan iskonto bedelleri;
- Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından;
- On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemeler,
- On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile diğer sandık ve sigortalardan on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler,
- Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler.
1. 2006’ya KADAR GEÇERLİ OLAN VERGİLENDİRME REJİMİ
1.1. Menkul Sermaye İratlarında İndirim Oranı (ENFLASYON İNDİRMİ) Uygulaması
Enflasyonist ortamlarda elde edilen kazançların içerisinde enflasyondan kaynaklanan fiktif (gerçek olmayan) kazançlar da mevcuttur. Vergilendirme yapılırken enflasyonist kazançların da vergi matrahına dahil edilmesi durumunda, reel kazanç üzerinden vergilendirme yapılmamış olur. Dolaysıyla mükellef aşırı vergilendirilmiş olur. Bu yüzden enflasyondan etkilenen bazı kazançların vergilendirilmesinde enflasyondan arındırma yapıldıktan sonraki kazanç üzerinden vergilendirilme yapılması uygundur. Bu amaca yönelik olarak Türk gelir vergisi sisteminde bazı menkul sermaye iratları için “indirim oranı uygulaması”na yer verilmiştir (GVK m. 76).
Özellikle enflasyondan etkilendiği varsayılan bazı menkul sermaye iratlarında indirim oranı uygulanmak suretiyle bulunacak tutar vergi dışı bırakılmaktadır. Bu indirimin nedeni söz konusu menkul sermaye iratlarının bir kısmının enflasyondan kaynaklandığının kabul edilmesidir.
İndirim oranının Tespiti : İndirim oranı, Maliye Bakanlığı’nca tespit edilmektedir. Maliye Bakanlığı her yıl için ayrı ayrı indirim oranı tespit eder. Herhangi bir yıla ilişkin indirim oranı; VUK hükümlerine göre o yıl için tespit edilmiş olan yeniden değerleme oranının, aynı dönemde Devlet tahvili ve Hazine bonosu ihalelerinde oluşan bileşik ortalama faiz oranına bölünmesi suretiyle elde edilir(GVK m.76).
İndirim oranı uygulanacak menkul kıymetler;
- Menkul kıymetler yatırım fonları ve ortaklıkları; Risk sermayesi yatırım fonları ve ortaklıkları, Gayrimenkul yatırım fonları ve ortaklıklarından sağlanan kar payları
- Her nevi tahvil ve Hazine bonosu faizleri ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresi’nce çıkarılan menkul kıymetlerden sağlanan gelirler(m.75/5)
- Alacak Faizleri(m.75/6)
- Mevduat faizleri (m.75/7)
- Repo gelirleri(m.75/12)
- Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kâr payları ile kâr, ve zarar ortaklığı belgesi karşılığı ödenen kâr payları ve özel finans kurumlarınca kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr paylarıdır(m.75/14).
Örnek; 2004 yılında 100 000 YTL alacak faizi elde eden bir mükellefin vergiye tabi matrahını bulalım. Burada öncelikle 2004 yılı için Maliye Bakanlığı’nca belirlenen indirim oranını bilmemiz gerekir. Bu oranı Maliye Bakanlığı 2004 yılı için %43,8 olarak açıklamıştır. 2004 yılında elde edilen 100 000 YTL’lik alacak faizinin %43,8’inin enflasyondan oluştuğu kabul edilmekte ve bu orana tekabül eden kısmın nominal kazançtan düşülmesi gerekmektedir.
İndirilecek Tutar (enflasyonist kazanç) = 100 000 x (%43,8) = 43 800 YTL
Vergi Matrahı = 100 000 – 43 800= 56 200 YTL
İndirim oranı uygulanamayacak haller; Ancak döviz cinsinden açılan hesaplara ödenen faiz ve kar payları, dövize altına veya başka bir değere endeksli menkul kıymetler ile döviz cinsinden ihraç edilen menkul kıymetlerden elde edilen menkul sermaye iratları için indirim oranı uygulaması yoktur. Çünkü bu kazançlar, yerli para cinsinden olmadığı için enflasyondan da etkilenmemektedir. Ayrıca Ticari İşletmelere dahil bu tür gelirler için de indirim uygulanamamaktadır.
İndirim oranı uygulamasının yapılamayacağı bir diğer durum ise stopaj(kaynakta kesinti) yöntemiyle yapılan vergilendirmedir. Stopaj usulüyle yapılan vergilendirmede kazancın brüt tutarı esas alınmaktadır. Dolayısıyla elde edilen menkul sermaye iradının indirim oranı uygulaması yapılmadan önceki brüt tutarı üzerinden stopaj yapılacaktır.
Örnek: A şahsı 2004 yılında X bankasına yatırdığı 6 ay vadeli mevduattan 15 000 YTL kazanç elde etmiştir. Stopaj hangi değer üzerinden yapılacaktır? Mevduat faizleri stopaja tabidirler. Bu nedenle stopaj, indirim oranı düşülmeden önceki brüt tutar olan 15 000 YTL üzerinden yapılacaktır.
1.2. Menkul Sermaye İratlarında Vergilendirme Yöntemleri
- Sadece Stopaj Esasına Göre Vergilendirilen Menkul Sermaye İratları
Tutarı ne olursa olsun stopaj esasıyla vergilendirilmiş olan bazı menkul sermaye iratları için beyanname verilmeyeceği gibi başka gelirler için verilen beyannameye dahil edilmeleri de söz konusudur. Bu kapsama giren menkul sermaye iratlar için stopaj yöntemi nihai vergileme yöntemi kabul edilmekte ve bu kazançlar için ayrıca herhangi bir vergilendirme işlemi yapılmamaktadır. Sadece stopajla vergilendirilecek menkul sermaye iratları;
İ.Mevduat Faizleri: Mevduat faizlerinin vergilendirilmesinde faiz gelirini sağlayan banka, hak sahibi adına doğan faiz gelirinden vergi kesintisi (stopaj) yaparak vergilendirme işlemini gerçekleştirmektedir. Burada esas mükellef, hak sahibidir, banka ise vergi sorumlusudur. Stopaj oranları mevduatın yerli ya da yabancı para biriminden olmasına göre değişmektedir(GVK m.94).
- Döviz tevdiat hesaplarına yürütülenlerden; vadesi 1 yıla kadar olanlarda %24, vadesi 1 yıl ve daha fazla olanlarda %18’dir.
- Nama ve hamiline yazılı mevduat hesaplarına yürütülen faizlerden vadesiz hesaplarla 3 aya kadar vadeli de%18, 6 aya kadar vadeli de %16, 1 yıla kadar vadeli de%12 ve 1 yıl ve daha fazla vadeli de %’dir.
Burada dikkate çeken nokta vade uzadıkça vergi oranının azalmasıdır. Bu uygulamayla kanun koyucu tasarruf sahiplerinin uzun vadeli mevduat yatırmalarını teşvik amacı gütmektedir. Ancak mevduat faizinin ticari işletme tarafından elde edilmesi durumunda ticari kazanç içerinde vergilendirilecekleri için beyanname vardır(GVK Geçici 55. m.).
- Kar Payları: Kar paylarının vergilendirilmesi ve stopaj oranları kar payının türüne göre aşağıdaki şekillerde yapılmaktadır.
1) Özel Finans Kurumlarınca Kar Ve Zarara Katılma Belgeleri Karşılığında Ödenen Kar Payları: Özel finans kurumları hak sahiplerine kar payı öderken onlar adına vergi kesintisi yapmakta ve vergi dairesine yatırmaktadır. Kar paylarında da stopaj oranları vadeye göre değişmektedir; Vadesi 3 aya kadar olanlarda %18, Vadesi 6 aya kadar olanlarda %16, Vadesi 1 yıla kadar olanlarda ise %12 ve Vadesi 1 yıl ve daha uzun olanlarda %7 stopaj uygulaması mevcuttur(GVK m.94).
2) Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kar payları ve Kar zarar ortaklığı belgesi verenler tarafından ödenen kar payları: Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kar paylarından %0 stopaj ve Kar zarar ortaklığı belgesi verenler tarafından ödenen kar paylarından %18 stopaj öngörülmüştür. Stopajın dışında ayrıca bir vergi yoktur. Bu kazançlar için beyanname verilmeyecektir. Ancak ticari işletme tarafından elde edilmesi durumunda ticari kazanç içerinde vergilendirilecekleri için beyanname vardır(GVK Geçici 55. m.).
3) Yatırım fonları katılma belgeleri kar payları: Yatırım fonları katılma belgeleri kar payları için %10 stopaj öngörülmüştür. Stopaj nihai vergileme yöntemi olup beyanname verilmeyecektir. Ancak ticari işletme tarafından elde edilmesi durumunda ticari kazanç içerinde vergilendirilecekleri için beyanname vardır(GVK Geçici 55. m.).
iii. Repo Gelirleri: Repo gelirlerinde de nihai vergileme stopaj yöntemi olup beyan gerekmemektedir. Stopaj oranı ise % 22’dir. Ancak ticari işletme tarafından elde edilmesi durumunda ticari kazanç içerinde vergilendirilecekleri için beyanname vardır(GVK Geçici 55. m.).
İv. Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketlerinden sağlanan menkul sermaye iratları; Bu kurumlara üye olan bir kişinin bu kurumlardan sağladığı aşağıdaki kazançlar da belirtilen oranlarda stopaja tabidir. Stopajı iradı sağlayan kurum yapmaktadır.
- On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemeler için, %15
- On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile diğer sandık ve sigortalardan on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler için %10 stopaj vardır.
Ancak Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin %25’i vergiden istisnadır(GVK m.22). Kalan kısım için % 5 stopaj yapılmaktadır(GVK m.94).
Ayrıca Türkiye’de kain ve merkezi Türkiye’de bulunan diğere sigorta şirketlerinden 10 yıl süre ile prim ödeyenler ile vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin %10’u ve tek primli yıllık gelir sigortalarının yaptığı ödemelerin tamamı vergiden istisnadır(GVK m.22). Kalan kısım için % 10 stopaj yapılmaktadır(GVK m.94).
- Hem Stopaja Hem de Beyan Esasına Göre Vergilendirilen Menkul Sermaye İratları
- Hisse Senedi Kar Payları Ve İştirak Hisselerinden Doğan Kazançlar: Hisse senedi kar payları kar dağıtımı aşamasında, iştirak hisselerinden doğan kazançlar ise kazanç dağıtılırken %10 stopaja tabidir(GVK m.94). Stopaj kar dağıtımını yapan kurumca yapılacaktır. Stopaj yapılacak tutar dağıtılan kar payı tutarıdır. Hisse senedi kar paylarının yarısı vergiden istisna edilmiştir(GVK m.22.m). Kalan kısım 2005 yılı için 15 000 YTL’yi aşıyorsa beyan edilecektir. Beyan edilecek matrah üzerinden hesaplanacak vergiden, önceden stopaj yöntemiyle ödenen vergi düşülecektir. Kalan kısım vergi dairesine ödenecektir.
- Tahvil ve Bono Faizleri: Tahvil ve bono faizlerinde vergilendirme rejimi tahvil ve bonoların türüne göre değişmektedir(GVK m.94). Devletin çıkarttığı tahvil ve bonoların faizleri ile özel kesimin çıkarttığı tahvil ve bono faizlerinde farklı vergilendirme rejimleri benimsenmiştir. Ayrıca yerli para cinsinden çıkartılan tahvil ve bonolarla döviz cinsinden çıkartılan tahvil ve bonoların faizlerinde vergilendirme rejimi farklıdır.
Devlet tahvili –hazine bonosu faizleri: Devlet tahvili ve hazine bonosu faiz gelirlerinde büyük vergi avantajı tanınmıştır. Bu avantajın amacı devlete borç vermeyi cazip hale getirmektedir. Çünkü tahvil ve bonolar devletin en temel borçlanma araçlarıdır. Devlet tahvili ve hazine bonolarında stopaj oranı %0’dır. Vergilendirme rejimi üç aşamalı bir yapı arz etmektedir. Öncelikle toplam faiz gelirinden “indirim oranı“ uygulamasıyla enflasyon indirimi uygulanacaktır. Kalan kısımdan 2005 yılı için öngörülen 174.033 YTL 88 YKR’luk istisna tutarı düşülecektir( GVK Geçici 59.m). İstisna düşüldükten sonra kalan kısım 15 000 YTL’yi aşıyorsa beyan edilecek ve vergisi ödenecektir. Toplu konut idaresi ve kamu ortaklığı idaresi ve özelleştirme idaresi tarafından çıkarılan menkul kıymetlerin getirileri üzerindeki stopaj oranı da %0’dır. Vergilendirme rejimi aynen devlet tahvili ve hazine bonosu fazilerinde olduğu gibi üç aşamalı bir yapı arz etmektedir. Öncelikle toplam faiz gelirinden “indirim oranı“ uygulamasıyla enflasyon indirimi uygulanacaktır. Kalan kısımdan 2005 yılı için öngörülen 174.033 YTL 88 YKR’luk istisna tutarı düşülecektir( GVK Geçici 59.m). İstisna düşüldükten sonra kalan kısım 15 000 YTL’yi aşıyorsa beyan edilecek ve vergisi ödenecektir.
Eurobond tahvil faizlerinde de stopaj oranı %0’dır. Bunlar için indirim oranı uygulaması yoktur. Vergilendirme yapılırken önce toplam kazançtan 174 033 YTL 88 YKR’luk istisna düşülecektir. Kalan kısım 15 000 YTL’yi aşıyorsa beyan edilecektir.
Nama ve hamiline yazılı tahvil faizleri: Bu tür faiz gelirlerinde stopaj oranı %10’dur. Stopaj, faiz gelirini sağlayan tarafından yapılmaktadır. Stopaj matrahı faiz gelirinin brüt tutarıdır. Ayrıca bu kazançlar için beyan esası benimsenmiştir. Stopaj uygulamasından ayrı olarak toplam faiz gelirinden öncelikle enflasyon indirimi düşülecektir. Kalan kısım 15 000 YTL’yi aşıyorsa beyan edilecek ve vergisi hesaplanacaktır. Beyanname üzerinden hesaplanan vergiden daha önceden stopaj yöntemiyle ödenen vergi düşülecek ve ödenecek vergi miktarı tespit edilecektir.
c.Sadece Beyan Esasına Göre Vergilendirilen Menkul Sermaye İratları
Her türlü ALACAK FAİZLERİNDEN elde edilen kazançların vergilendirilme rejimi diğer menkul sermaye iratlarından farklıdır. Bu tür kazançlar için stopaj öngörülmemiştir. Dolayısıyla sadece beyan usulüyle vergilendirme söz konusudur. Alacak faizlerinde, vergilendirme işlemi iki aşamalı bir yapı arz etmektedir. Birinci aşamada brüt faiz gelirinden “indirim oranı” uygulamasıyla enflasyon indirimi düşülecektir. İkinci aşamada enflasyon indirimi düşüldükten sonra kalan kısımdan, öngörülen 800 YTL’lik istisna tutarı indirilecektir. Kalan kısım beyan edilecek ve vergi dairesine ödenecektir(GVK m.86).
Ayrıca aşağıdaki kazançların 800 YTL’yi aşması durumunda beyan edilmesi söz konusudur;
- Kıyı bankacılığından(of-shore) elde edilen faiz gelirleri,
- Yurt dışında elde edilen menkul sermaye iratları,
- Hisse senetleri ve tahvillerin vadesi gelmemiş kuponlarının satışından elde edilen bedeller;
- İştirak hisselerinin sahibi adına henüz tahakkuk etmemiş kar paylarının devir ve temliki karşılığında alınan para ve ayınlar;
- Her çeşit senetlerin iskonto edilmesi karşılığında alınan iskonto bedelleri
Bu kazançlar 800 YTL’nin altında kalırlarsa beyan edilemeyeceklerdir(GVK m.86).
2. 2006’DAN SONRA GEÇERLİ OLACAK VERGİLENDİRME REJİMİ
Menkul sermaye iratlarının büyük bir kısmının vergilendirilmesinde 2006’dan itibaren, indirim oranı uygulaması, istisna uygulamaları ve beyan esası kaldırılmaktadır[15]. Sadece stopaj yöntemiyle vergilendirme yapılacaktır. Bu değişikliğin amacı, vergilendirme işlemlerini kolaylaştırmak ve menkul sermaye iradı türleri itibariyle farklı olan vergilendirme rejimlerinde birliği sağlamaktır. Konuya ilişkin düzenlemeler, GVK’nın Geçici 67. maddesinde düzenlenmiştir.
Yeni düzenleme ile menkul sermaye iratlarının alım satım kazançları ve dönemsel getirileri artık stopajla vergilendirilecektir(GVK Geçici m. 67). Ancak; Alacak faizleri, Of-Shore ve yurt dışı hesaplardan elde edilen faiz gelirleri stopaja tabi olmadıkları için beyan esasına göre vergilendirileceklerdir[16]. Ayrıca, A.Ş. ve LTDŞ ortaklarının kar paylarının yarısı vergiden istisnadır. Kalan kısmı, beyan sınırını (2005 yılı için 15 000 YTL ) aşarsa beyan edileceklerdir[17].
Tevkifat yapacak olanlar; bankalar ve aracı kuruluşlardır. Bu kuruluşlar, menkul sermaye iradını hak sahiplerine ödemeden önce vergisini kesip hak sahipleri adına vergi dairesine yatıracaklardır. Burada bankalar ve aracı kurumlar, vergi sorumlusudurlar.
Üzerinden tevkifat yapılacak tutar(Stopaj matrahı); menkul kıymetin satış tutarından alış tutarının düşülmesiyle bulunan kısımdır. Tevkifat oranı ise %15’tir. Vergilendirme üçer aylık dönemler itibariyle yapılacaktır.
Tevkifat matrahında alış tutarı; menkul kıymeti alındığı zamanki tutarıdır. Değişik tarihlerde menkul kıymet alınmışsa, satış durumunda alış bedeli olarak “ilk giren ilk çıkar” yöntemi kullanılacaktır. Alış tutarından başka satış tutarından indirilecek giderler, alım satım komisyonları ve banka ve sigorta muameleleri vergisidir.
Menkul sermaye iratlarından stopaj yapan banka ve aracı kurumlar, muhtasar beyannamenin dışında ayrı bir beyanname ile kestikleri vergiyi beyan edip vergi dairesine yatıracaklardır.
VII-DİĞER KAZANÇ VE İRATLAR VE VERGİLENDİRİLMESİ
A.DEĞER ARTIŞ KAZANÇLARI
1.DEĞER ARTIŞ KAZANCI KAVRAMI
Değer artış kazancı, sahip olunan menkul ve gayri menkullerin ve hakların elden çıkartılmasından elde edilen kazançlardır. Bu kazançlar bir defalığına elde edilmektedirler. Bu kazançlar aşağıdaki şekilde sınıflandırılabilir;
- Menkul kıymetlerin elden çıkartılmasından elde edilen kazançlar; sahip olunan hisse senedi, tahvil ve fon gibi menkul kıymetlerin satılmasından elde edilen net kazançlar değer artış kazancı kabul edilmektedir. Örneğin 5 000 YTL’ye alınan bir hisse senedi 5 500 YTL’ye satılması durumunda, (5 500-5 000) 500 YTL’lik değer artış kazancı oluşmaktadır. Ancak İvazsız (karşılıksız) olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetlerinin elden çıkarılmasından sağlana değer artış kazançları vergilendirilmemektedir.
ii.Hakların elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar; Hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar ile Telif haklarının ve ihtira beratlarının müellifleri, mucitleri ve bunların kanunî mirasçıları dışında kalan kimseler tarafından elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancı sayılmaktadır. Ayrıca Ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar da değer artış kazancıdır.
iii.Faaliyeti durdurulan bir işletmenin kısmen veya tamamen elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancıdır.
iv.Voli meydanlarının gemilerin ve gayrimenkul olarak tescil edilen hakların, iktisap tarihinden başlayarak dört yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancıdır.
2.DEĞER ARTIŞ KAZANÇLARININ VERGİLENDİRİLMESİ
2.1.Stopaj Yöntemi
Menkul kıymetlerin elden çıkartılmasında sağlanan kazançlar, stopaj yöntemiyle vergilendirilmektedir. Stopaj yapmaya yetkili olan birim, menkul kıymetin satılmasına aracılık eden banka ve aracı kurumlardır. Stopaj oranı %15’tir. Bu kazançların ayrıca beyan edilmesine gerek yoktur.
2.2.Beyan Esası
Beyan yöntemi menkul kıymetlerin elden çıkartılmasından elde edilen değer artış kazançlarının dışındaki değer artış kazançları içi,n geçerlidir. bu kazançların vergilendirilebilmesi için öncelikle net değer artış kazancı bulunur. Net değer artış kazancının bulunması; Elde edilen satış hasılatından elden çıkartılan unsurun maliyet bedeli düşülerek bulunan net kazanç değer artış kazancı kabul edilir. Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından elde edilen kazançlar hariç, 14.000 YTL’lik kısmı gelir vergisinden müstesnadır. Dolayısıyla 14. 000 YTL’li kısım beyan dışıdır.
B.ARIZİ KAZANÇLAR
1.ARIZİ KAZANÇ KAVRAMI
Arızi kazançlar; ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyetlerin bir defalık gerçekleştirilmesinden elde edilen kazançlardır. Bu kazançlar aşağıdaki şekilde sıralanmıştır;
- Arızî olarak ticarî faaliyetlerin gerçekleştirilmesinden veya bu tür işlere aracılık yoluyla elde edilen kazançlar.
- Ticarî veya ziraî bir işletmenin faaliyeti ile serbest meslek faaliyetinin bırakılması, ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen hâsılat.
- Gayrimenkullerin tahliyesi veya kiracılık hakkının devri karşılığında alınan tazminatlar ile peştemallıklar
- Arızî olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hâsılat.
- Gerçek usulde vergiye tâbi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar
- Dar mükellefiyete tâbi olanların 45 inci maddede yazılı işleri arızî olarak yapmalarından elde ettikleri kazançlar.
2.ARIZİ KAZANÇLARIN VERGİLENDİRLMESİ
Yukarıdaki faaliyetlerin yapılmasında dolayı elde edilen arızi kazançların safi değeri üzerinden vergilendirme yapılır. Bir takvim yılında (1), (2), (3) ve (4) numaralı bentlerde yazılı olan kazançlar (ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen kazançlar hariç) toplamının 14.000 YTL’lik kısmı gelir vergisinden müstesnadır. Kalan kısım beyan edilir.
III. KISIM
GELİRİN TOPLANMASI, BEYANI VE VERGİNİN ÖDENMESİ
A.ÖLÜM ve MEMLEKETİ TERK HALLERİNDE BEYAN VE ÖDEME
- NORMAL ŞARTLARDA BEYAN VE ÖDEME
Takvim yılı içinde memleketi terk edenlerin beyannameleri memleketi terke takaddüm eden 15 gün, ölüm halinde ölüm tarihinden itibaren 4 ay içinde verilir.
- YILLIK BEYANNAME VE VERGİNİN ÖDENMESİ
Bir takvim yılı içinde yedi gelir unsurundan elde edilen gelirler toplanır. Yıllık beyannameye kaydedilir. Ancak bazı kazançlar, beyannameye dahil edilmez. Beyannameye dahil olmayan gelirler aşağıda tam ve dar mükellefler itibariyle ayrı ayrı belirtilmiştir.
1.1.Beyannameye Dahil Edilmeyen Gelirler
Tam Mükellefiyette Beyannameye Dahil Edilmeyen Gelirler;
- Gerçek usulde vergilendirilmeyen ziraî kazançlar; bu kategoriye giren kazançlar stopaj usulüyle vergilendirildikleri için ayrıca beyana gerek yoktur.
- Kar payları hariç stopaja tabi tutulmuş menkul sermaye iratları,
- Kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı,
- Tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretler
- Birden fazla işverenden ücret alanların birden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı –stopajla vergilendirilmek şartıyla-000 YTL’yi aşmıyorsa beyan edilmezler.
- 000 YTL’yi aşmamak şartıyla Türkiye’de tevkifata tâbi tutulmuş olan; gayrimenkul sermaye iratları
- Bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 825 YTL’yi aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları.
Dar mükellefiyette Beyannameye Dahil Edilmeyen Gelirler; Tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları ile diğer kazanç ve iratlar beyan edilmezler.
1.2.Gelirin Beyanı ve Vergi Miktarının Hesaplanması
Yıllık Beyannamenin Verilme Zamanı: Bir takvim yılına ait beyanname izleyen yılın Mart ayının 15. günü akşamına kadar, Gelirin sadece basit usulde tespit edilen ticarî kazançlardan ibaret olması halinde izleyen yılın Şubat ayının 15. günü akşamına kadar beyan edilir.
Beyan yeri: Tam mükellefiyette vergiyi tarha yetkili vergi dairesine, Dar mükellefiyette Türkiye’de vergi muhatabı mevcutsa onun Türkiye’de oturduğu yerin, Türkiye’de vergi muhatabı yoksa işyerinin, işyeri birden fazla ise bu işyerlerinden herhangi birisinin bulunduğu yer vergi dairesine verilir veya taahhütlü olarak posta ile gönderilir.
Verginin Hesaplanması :Yıllık gelir vergisi, vergiye tabi gelirlerin yıllık toplamından aşağıdaki indirimler düşülür. Beyannameden düşülebilecek indirimler:
- Geçmiş beş yıl zararları
- Bazı bağış ve yardımlar (eğitimi, sağlığı desteklemek için yapılan harcamalar, bağışlar vb.)
- Aileye ait sigorta primleri
- Sakatlık indirimi
Sakatlık indirimi: Çalışma gücünün asgarî % 80’ini kaybetmiş bulunan hizmet erbabı birinci derece sakat, asgarî % 60’ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ikinci derece sakat, asgarî % 40’ını kaybetmiş bulunan hizmet erbabı ise üçüncü derece sakat sayılır ve aşağıda sakatlık dereceleri itibariyle belirlenen aylık tutarlar, hizmet erbabının ücretinden indirilir.
Sakatlık indiriminden yararlanma hakkına sahip olanlar; sakat olan ücretliler, özürlü serbest meslek sahipleri ve basit usule tabi mükellefler, özürlü bakmakla yükümlü olan serbest meslek erbabı ve ücretliler.
Sakatlık indiriminin dereceleri; Birinci derece sakatlar için 530 YTL, İkinci derece sakatlar için 265 YTL, Üçüncü derece sakatlar için 133 YTL’dir.
İndirimler düşüldükten sonra kalan kısım artan oranlı tarife uygulanmak suretiyle hesaplanır. Artan oranlı tarife aşağıdaki gibidir.
Vergi Tarifesi:
7.000 YTL’ye kadar % 15
18.000 YTL’nin 7.000 YTL’si için 1.050 YTL, fazlası % 20
40.000 YTL’nin 18.000 YTL’si için 3.250 YTL, fazlası % 27
40.000 YTL’den fazlasının 40.000 YTL’si için 9.190 YTL, fazlası % 35 oranında vergilendirilir
Tarh zamanı :Beyanname verilmesi icabeden hallerde, beyannamenin verildiği günde, beyanname posta ile gönderilmişse, vergiyi tarh edecek daireye geldiği tarihi takibeden yedi gün içinde; diğer ücretlerde, hizmetin ifa olunduğu takvim yılının ikinci ayında, takvim yılı içinde işe başlanması halinde, işe başlama tarihinden itibaren bir ay içinde tarh edilir. Vergi tarh edildikten sonra varsa yıl içinde STOPAJLA ÖDENEN VERGİLER ile GEÇİCİ VERGİLER tarh edilen vergiden düşülür ve ödenecek vergi bulunur.
Verginin ödenmesi; Basit usulde birinci taksit ŞUBAT ayının sonuna kadar ikinci taksit HAZİRAN ayının sonuna kadar ödenir. Diğerlerinde verginin birinci taksiti MART sonuna, ikinci taksiti TEMMUZ sonunda ödenir.
2.GEÇİCİ VERGİ VE GEÇİCİ VERGİ BEYANNAMESİ
Gelir vergisinde geçici vergiyi sadece ; Ticari kazanç sahipleri (basit usulde vergilendirilenler hariç) ile Serbest meslek erbabı (noterler hariç) ödemektedir.
Geçici vergi hesap döneminin üçer aylık kazançları üzerinden 103 üncü maddede yer alan tarifenin ilk gelir dilimine uygulanan oranda geçici vergi öderler (yani %15).
Hesaplanan geçici vergi, üç aylık dönemi izleyen ikinci ayın 10’uncu günü akşamına kadar bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve 17.günü akşamına kadar ödenir. Aynı dönem içinde tevkif edilmiş bulunan gelir vergisi hesaplanan geçici vergiden mahsup edilir.
3.MUHTASAR BEYANNAME
Muhtasar beyanname yaptıkları ödemelerden vergi sorumlusu sıfatıyla stopaj yapanlarca verilir. Muhtasar Beyannamenin Verilmesi ; Vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde kestikleri vergileri izleyen ayın yirminci günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar.
Ziraî ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç , 10 ve daha az işçi çalıştıranlar tevkif ettikleri vergi ile ilgili muhtasar beyannamelerini, bağlı bulundukları vergi dairesine önceden bildirmek şartıyla her ay yerine Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarının yirminci günü akşamına kadar verebilirler.
Vergi beyan edilen ayın 26.günü akşamına kadar ödenir.
4.MÜNFERİT BEYANNAME
Dar mükellefiyete tabi mükelleflerden yıllık beyanname vermeye mecbur olmayanlar:
- Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan diğer kazanç ve iratlarını, gayrimenkulün bulunduğu,
- Menkul malların ve hakların elden çıkarılmasından doğan diğer kazanç ve iratlarını, mal ve hakların Türkiye’de elden çıkarıldığı,
- Ticari veya zirai bir işletmenin faaliyetinin durdurulması veya terk edilmesi karşılığında elde ettikleri diğer kazanç ve iratlarını işletmenin bulunduğu,
- Arızi olarak ticari işlemlerin yapılmasından veya bu nitelikteki işlemlere tavassuttan elde edilen diğer kazanç ve iratlarla, arızi olarak serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla elde edilen kazançlar ve dar mükellefiyete tabi olanların elde ettikleri diğer kazanç ve iratlar, faaliyetin yapıldığı veya yolcu veya yükün taşıta alındığı,
- Gerçek usulde vergiye tabi mükelleflerin terk ettikleri işleriyle ilgili olarak sonradan elde ettikleri diğer kazanç ve iratlar, ticari, zirai veya mesleki bir faaliyete hiç girişilmemesi veya ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde ettikleri diğer kazanç ve iratları, vergisi tevkif suretiyle alınmamış menkul sermaye iratlarını ve diğer her türlü kazanç ve irada ilişkin ödemenin Türkiye’de yapıldığı,
Bu kazanç ve iratlardan serbest meslek faaliyetlerine ilişkin olanların beyannamelerinin bu faaliyetlerin sona erdiği bu kazanç dışındaki diğer kazanç ve iratlarla ilgili beyannamelerin ise bu kazanç ve iratların iktisap olunduğu tarihten itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesine verilmesi mecburidir.
KURUMLAR VERGİSİ
Kurumlar vergisi, modern anlamda 01.01.1950 tarihinde yürürlüğe giren 5422 sayılı Kanunla uygulanmaya başlanmıştır. Kurumlar vergisi; gelir üzerinden alınan vergilerin ikincisidir. Kurumlar vergisi gelir üzerinden alındığı için dolaysız, objektif (gayri şahsi-şahsi olmayan-kişisel olmayan) bir vergidir.
I-VERGİNİN KONUSU, MÜKELLEFİ, VERGİYİ DOĞURAN OLAY ve MÜKELLEFİYET
A.VERGİNİN KONUSU
Kurumlar vergisi, kurumların elde ettikleri kazançlarından alınmaktadır. Verginin konusunu kurum kazançları oluşturmaktadır(KVK m.1). Kurum kazancı, Gelir Vergisi Kanunu’na atıf yapılarak tanımlanmıştır. Buna göre; kurum kazancı gelir vergisinin konusuna giren gelir unsurlarından oluşur. Bu gelir unsurları; Ticari kazançlar, Zirai kazançlar, Ücretler, Serbest meslek kazançları, Gayrimenkul sermaye iratları, Menkul sermaye iratları ve Diğer kazanç ve iratlardır. Dolayısıyla herhangi bir kurum, yedi gelir unsurundan bir kısmını ya da tamamını elde etmesi durumunda kurum kazancı elde etmiş olur. Elde edilen bu kazançlar kurumlar vergisine tabidir.
B.MÜKELLEF
Kurumlar vergisinin mükellefleri; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1.maddesinde belirtilmiştir. Buna göre; Sermaye şirketleri, Kooperatifler, İktisadi kamu müesseseleri, Dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler, İş ortaklıkları kurumlar vergisinin mükellefidirler. Kanunda ayrıca; sendikaların dernek, cemaatlerin ise vakıf hükmünde olduğu ifade edilmiştir. Bu hükme göre sendikaların ve cemaatlerin iktisadi işletmeleri de kurumlar vergisinin mükellefidirler. Şimdi bu mükellefleri tek tek inceleyelim.
1.Sermaye Şirketleri; Anonim şirketler, eshamlı (paylı) komandit şirketler, limited şirketler ile aynı mahiyetteki yabancı kurumlar, sermaye şirketidir.İlaveten Yatırım fonları’da sermaye şirketi kabul edilmektedir (KVK m. 2).
2.Kooperatifler; Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre Kooperatifler kurumlar vergisinin mükellefidir. KVK’yA göre mükellef olan kooperatifler; Kooperatifler Kanunu’na ya da özel kanunlarına göre kurulan istihlak (tüketim), istihsal (üretim), kredi, satış, yapı vesair kooperatifler ile aynı mahiyetteki yabancı kooperatiflerdir (KVK m.3). Okul kooperatifleri gibi dernek veya adi şirket mahiyetinde olanlar, Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre kooperatif kabul edilmemektedir8KVK m.3). Örneğin okul içerisinde öğrencilerin kırtasiye ihtiyaçlarını gidermek amacıyla kurulan birlikler kooperatif kabul edilmemektedir.
3.İktisadi Kamu Müesseseleri: Devlete, özel idarelere, belediyelere ve diğer kamu idarelerine ve müesselerine ait ve tabi olup faaliyetleri devamlı bulunan ticari, sınai ve zirai işletmeler şeklindeki iktisadi kamu müesseseleri Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre mükelleftirler(KVK m.4).
- Dernek ve Vakıflara ait İktisadi İşletmeler: Bazen dernek ve vakıflar kendi amaçlarını gerçekleştirmek için veya finansman kaynağı temin edebilmek içim iktisadi faaliyete girişebilmektedirler. Bu şekilde kurulan iktisadi işletmeler kurumlar vergisinin mükellefi olmaktadırlar (KVK m.5). Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre yabancı dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler de Türkiye’de faaliyet göstermeleri durumunda kurumlar vergisi mükellefi olmaktadırlar.
Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre sendikalar dernek, cemaatler vakıf hükmünde oldukları için sendikaların ve cemaatlerin iktisadi işletmeleri de kurumlar vergisinin mükellefidirler.
5.İş ortaklıkları : İş ortaklıklarının Kurumlar vergisi mükellefi olmaları kendi isteklerine bırakılmıştır. İsterlerse kurumlar vergisi mükellefi olmayabilirler (KVK m.6). Eğer kurumlar vergisi mükellefi olmayı istemezlerse adi ortaklık hükmüyle gelir vergisine tabi tutulular (KVK m.6). Adi ortaklık hükmüyle gelir vergisine tabi tutulmaları durumunda, her bir ortak sadece kendisine düşen ortaklık payından vergi ödeyecektir.
C.MÜKELLEFİYET
Kurumlar Vergisi Kanunu’da tam mükellefiyet ve dar mükellefiyet şeklinde iki tür mükellefiyet öngörülmüştür.
1.Tam Mükellef
Kurumlar vergisi mükellefi olan kurumlardan kanuni veya iş merkezleri Türkiye’de bulunanlar tam mükelleftir (KVK m.9). Burada dikkat çeken nokta; kanuni merkezin veya iş merkezinin en az birisinin Türkiye’de bulunmasının, tam mükellef olmak için yeterli şart olduğudur.
2.Dar Mükellef
Kanunda mükellef olarak sayılan kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanlardır. Dar mükellefler, sadece Türkiye’de elde ettikleri kurum kazancından dolayı Türkiye’de kurumlar vergisine tabidirler.
D.VERGİYİ DOĞURAN OLAY
Yukarıdaki kurumların kurum kazancını elde etmesidir. Kazancın elde edilmesi, tahsil esasına göre ve tahakkuk esasına göre olabilmektedir. Tahsil ve tahakkuk esası gelir vergisi konusunda anlatıldığı için burada tekrar anlatılmayacaktır.
III-KURUMLAR VERGİSİNDE VERGİLENDİRME REJİMİ
A-VERGİLENDİRİLMEYECEK KURUM KAZANÇLARI
1.MUAFİYETLER
1.Darphane, Damga Matbaası, Milli Piyango İdaresi ve Askeri Fabrika ve Atölyeler
Bu kuruluşların kurumlar vergisinden muaf olmaları kendilerine kuruluş kanunlarında öngörülen faaliyetlerle sınırlıdır (KVK m.7/1). Kuruluş kanunlarında öngörülen faaliyetlerin dışında bir faaliyet gerçekleştirmeleri durumunda bu faaliyetleri için muafiyetten yaralanamazlar.
- Bazı Sağlık, Spor ve Eğitim-Öğretim Kuruluşları
Kurumlar Vergisi Kanunu’nda eğitim ve sağlık hizmetlerini, bilimsel faaliyetleri ve sporu teşvik etmek için bu faaliyetleri gerçekleştiren bazı kurumlara vergi muafiyeti tanınmıştır. Çünkü bu tür faaliyetler toplum için fayda sağlamaktadır. Diğer bir ifadeyle bu tür faaliyetlerden “kamu yararı” doğmaktadır. Muafiyet kapsamında olan kurumlar aşağıda maddeler halinde sıralanmıştır (KVK m. 7 / 3-4-5-8-14;
- Kamu kurum ve kuruluşlarının genel insan ve hayvan sağlığını korumak ve tedavi etmek amacıyla işlettiği işletmeler (hastaneler, doğum evleri vb.)
- Kamu kurum ve kuruluşlarının ilim, fen güzel sanatlar ve tarım ve hayvancılığı öğretmek, yaymak, ıslah etmek ve teşvik etmek için işlettiği okullar, konservatuarlar, örnek fidanlıklar, müzeler, sergiler, tiyatrolar, bitki ve havyan ıslah ve üretim kurumları, yarış yerleri ve yayın evleri
- Sadece verem tedavi eden sanatoryum ve prevantoryumlar
- Sadece kanser, cüzzam ve trahom tedavi eden hastaneler
- Beden Terbiyesi Teşkilatına ait derneklere veya kamu idare ve müesseselerine ait idman ve spor müesseseleri
- Sadece idman ve spor faaliyetlerinde bulunan Anonim Şirketler
- Sosyal Güvenlik Kuruluşları
Bu kurumlar topluma faydalı olan sosyal güvenlik hizmetlerini sundukları için muafiyet kapsamına alınmışlardır. Buna göre; T.C. Emekli Sandığı, Sosyal Sigortalar Kurumu (SSK), Bağ-Kur, Ordu Yardımlaşma Kurumu(OYAK) ve Memur Yardımlaşma Kurumu gibi kanunla kurulan emekli ve yardım sandıkları ve Sosyal Sigorta Kurumları kurumlar vergisinden muaftır (KVK m. 7/9).
4.Mahalli İdarelerce İşletilen Bazı İşletmeler
İl özel idareleri, belediyeler ve köyler tarafından ve bunların kurdukları birlikler veya bunlara bağlı müesseseler tarafından işletilen aşağıdaki kurumlar; kurumlar vergisinden muaftır (KVK m 7/11-12). Su, havagazı ve soğuk hava deposu işletmeleri, Belediye sınırları içerisindeki yolcu taşıma işletmeleri, Mezbahalar, Köylere, köy birliklerine ve köy belediyelerine ait tarım işletmeleri ve Köylünün ortak ihtiyaçlarını gidermek için kullanılan hamam, çamaşırhane, değirmenler ve belediye sınırları içerisinde faaliyet gösteren yolcu taşıma işletmeleri
5.Kanunlarla veya Bakanlar Kurulu’nca Vergi Muafiyeti Tanınan Kurumlar
- Vakıflar :Kurulduktan sonra “Bakanlar Kurulu Kararı’yla” vergi muafiyeti tanınan vakıflar vergiden muaftır. Vakıflara ait iktisadi işletmeler bu muafiyetten yararlanamamaktadırlar.
- Bilimsel Araştırma ve Geliştirme Faaliyetinde Bulunan Kurumlar: Bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan kurumların muafiyetten ile yararlanabilmeleri ile ilgili şartlar; Maliye Bakanlığı’nca çıkartılan tebliğ ile belirlenmiştir. Buna göre; Bilim veya araştırma kurumunun anonim şirket veya vakıf şeklinde kurulmuş olması gerekmektedir. Amaç teknoloji üretmeye veya geliştirmeye yönelik olmalıdır. Kurumca yapılacak yatırımın yatırım teşvik belgesine sahip olması gerekir.Yetkili kuruluşların olumlu görüş bildirmeleri gerekir.Bakanlar kurulunca muafiyet tanınmalıdır.
- Özel Kanunlarla Vergiden Muaf Tutulan Kurumlar: Bu kurumlar; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun dışında kendi özel kuruluş kanunlarıyla vergi dışı bırakılmışlardır. Örnek: 1600 Sayılı kanunla, Türk Kızılay Derneği, Türk Hava Kurumu, Yeşilay Derneği, Çocuk Esirgeme Kurumu, Türk Silahlı Kuvvetlerini Güçlendirme Vakfı vb. kuruluşlardır.
- Devletin kanundan aldığı yetkiye dayanarak yaptığı sözleşmelerle kurumlar vergisinden muaf tuttuğu kurumlar
6.Kooperatifler
Kooperatifler; Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yazılı şartları taşımaları koşulu ile kurumlar vergisinden muaf tutulmuşlardır. Muafiyet şartları aşağıda maddeler halinde sıralanmıştır(KVK m.7); Sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması gerekmektedir. İdare meclisi (yönetim kurulu) başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmemesi gerekmektedir. İhtiyat akçelerinin ortaklara dağıtılmaması gerekmektedir. Münhasıran ortaklar ile iş görülmesine dair hükümler bulunması ve bu hükme fiilen uyulması gerekmektedir. Bir üst birliğe üye olunması gerekmektedir.
- Bazı İdare ve Fonlar
Aşağıda yazılı kamu idareleri ve fonları da kurumlar vergisinden muaf tutulmuşlardır(KVK m 7/ 20-21-23). Toplu Konut ve Kamu Ortaklığı İdaresi Başkanlığı, Toplu Konut Fonu, Özelleştirme İdaresi Başkanlığı, Özelleştirme Fonu vb.
- Kreş Konukevleri ve Kantinler
Kreş, konukevleri ve kantinlerin muafiyetten yararlanabilmeleri için bazı şartlar vardır(KVK m.7). Bu kuruluşların; Genel ve katma bütçeli idarelere ait olmaları gerekmektedir.Sadece bunların mensuplarına hizmet vermeleri gerekmektedir.Kâr amacı gütmemeleri gerekmektedir.Üçüncü kişilere kiralanmamaları gerekmektedir(bizzat ait oldukları kurum tarafından işletilmeleri gerekmektedir. Bu şartların birinin dahi ihlal edilmesi durumunda muafiyetten yararlanılamamaktadır.
9.Fuar, Sergi ve Panayırlar
Sadece kamu kurum ve kuruluşlarının düzenledikleri fuar, sergi ve panayırlar vergiden muaftır(KVK m.7). Muafiyetten yararlanabilmek için hükümetten veya yetkili mercilerden izin alınması gerekmektedir.
10.KOBİ’lere Kredi Sağlayan Kurumlar
KOBİ’lerin sermaye yetersizliğini gidermek amacıyla sadece bu kuruluşlara kredi sağlayan kurumların teşviki için kredi sağlayan kurulumlara; kurumlar vergisi muafiyeti tanınmıştır. Ancak bu kurumların kanunda yazılı şartları taşımaları gerekmektedir. Bu şartlar(KVK m.7);
11.Organize Sanayi Bölgelerini ve Küçük Sanayi Sitelerini Kurmak ve Geliştirmek İçin Kurulan Birlikler
12.Diğer Muafiyetler
- Yaptıkları iş veya sundukları hizmet karşılığında resim veya harç alan kamu müesseseleri;
- Karayolları Trafik Kanunu’nun 131. maddesinde belirtilen basılı kağıtları ve plakaları satmakla görevli bulunan müesseseler: basılı kağıtları ve plakaları satma yetkisi Türkiye Şoförler ve Otomobilciler Federasyonu yetkilidir. Dolayısıyla bu muafiyetten Türkiye Otomobilciler ve Şoförler Federasyonu yararlanabilmektedir (KVK m.7).
2.İSTİSNALAR
2.1. İştirak kazançları İstisnası
Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre bir kurumun iştirak ettiği başka bir kurumdan elde ettiği iştirak kazançları vergiden istisnadır (KVK m.8/1). İstisnanın gerekçesi ise “mükerrer vergilemeyi” önlemektir. Çünkü iştirak kazancı olarak kabul edilen kazanç, önceden vergilendirilmiştir. Kurumların iştirak kazançları istisnasından yararlanabilmeleri için bazı şartlar vardır[18].
2.2. Risturn Kazançları İstisnası
Risturn kazançları İstisnası, kurumlar vergisinden muaf olmayan kooperatiflerin yararlandıkları bir istisnadır. Risturn kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları işleri için geçerlidir. Ortaklarla yapılan işler sonucunda el edilen kazançlar, dönem sonunda ortaklara dağıtılmaktadır. Dağıtılan bu kazançlara risturn kazançları adı verilir. Bu şekilde dağıtılacak risturn toplamı kurumlar vergisinden istisnadır(KVK 8).
2.3.Yatırım Fonlarının ve Yatırım Ortaklıklarının Portföy İşletmeciliğinden Doğan Kazançları
Sermaye piyasasının gelişimini teşvik etmek için portföy işleten yatırım fonlarının ve ortaklıklarının bu faaliyetlerden elde ettikleri kazançları kurumlar vergisinden istisna tutulmuştur. İstisna kapsamındaki kazançlar şunlardır(KVK 8/4).
- Portföyünün en az % 25’i hisse senetlerinden oluşan menkul kıymetler yatırım fonları ile aynı nitelikteki menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları, (döviz yatırım fonları hariç)
- yukarıdakilerin dışında kalan menkul kıymetler yatırım fonları ile menkul kıymetler yatırım ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan kazançları, (döviz yatırım fonları hariç)
- Risk sermayesi yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları,
- Gayrimenkul yatırım fonları veya ortaklıklarının kazançları,
- Emeklilik yatırım fonlarının kazançları
2.4. Kurumların rüçhan hakkı kuponlarının satışından elde ettikleri kazançlar: Rüchan hakkı; öncelik hakkı anlamına gelmektedir. Kurumlar ilk kurulduklarında veya sermaye artırımına gittiklerinde hisse senedi çıkartabilmektedirler. Çıkarttıkları hisse senetlerinin bir kısmını alma konusunda kurumun ortakları öncelik hakkına sahiptiler. Ortakların sahip olduğu bu hakkı temsil etmek üzere hisse senetlerinden ayrı olarak “rüchan hakkı kuponları” çıkartılmaktadır. Rüchan hakkı kuponunu elinde bulunduranlar kurumun çıkarttığı hisseleri alma konusunda öncelik hakkına sahiptiler. Rüchan hakkı kuponları temsil ettikleri hisse senetlerinden ayrı olarak piyasada alınıp satılabilmektedirler. Kurumların sahip oldukları rüchan hakkı kuponlarını satmalarından elde ettikleri kazançları kurumlar vergisinden istisnadır(KVK m.8/5).
2.5.Emisyon Primi İstisnası
Şirketlerin kuruluşlarında veya sermayelerini artırdıkları sırada çıkardıkları hisse senetlerini itibarî değerlerinin üzerinde elden çıkartabilmektedirler. İtibari değer; hisse senedinin üzerinde yazılı olan değerdir. Herhangi bir kurumun çıkarttığı hisse senetlerine olan talebin yüksekliği hisse senetlerinin itibari değerinden daha yüksek bir fiyattan satılabilir. Bu şekilde ilk çıkarttıkları senetleri itibari değerinin üzerinde satılan kurumlar bir kazanç elde etmektedirler. Bu kazanca emisyon primi adı verilir. Emisyon primi kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmişlerdir(KVK m.8/5).
2.6.Yurt dışında yapılan inşaat, onarma, montaj işleri ve teknik hizmetlerden sağlanan ve Türkiye’de genel netice hesaplarına intikal ettirilen kazançlar
2.7.Eğitim – Öğretim İşletmeleri Kazanç İstisnası
Okul öncesi eğitim, ilköğretim, özel eğitim ve orta öğretim özel okulları, Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara veya kamu yararına çalışan derneklere bağlı rehabilitasyon merkezlerinin işletilmesinden elde edilen kazançlar, ilgili Bakanlığın görüşü alınmak suretiyle Maliye Bakanlığı’nın belirleyeceği usul ve esaslar çerçevesinde beş vergilendirme dönemi kurumlar vergisinden müstesnadır. İstisna, okulların faaliyete geçtiği vergilendirme döneminden itibaren başlar(KVK m8/8).
2.8.İştirak Hisselerinin ve Gayrimenkullerin Elden Çıkartılmasından Elde Edilen Kazançlar
Kurumların en az iki yıl aktiflerinde kayıtlı olan iştirak hisselerini ve gayrimenkullerini satarak elde ettikleri kazançlarını sermayelerine eklemeleri şartıyla, elde ettikleri bu kazançlarından dolayı kurumlar vergisinden istisna bırakılmışlardır (KVK m8/12).İstisnadan yaralanabilmek için sermayeye ilave işleminin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar yapılması gerekmektedir.
Tam mükellef sermaye şirketi dışındaki kurumlar[19] ile dar mükellef kurumlarda satıştan doğan kazancın sermayeye eklenmesi şart değildir. Bu kurumlar elde ettikleri kazançları özel bir fon hesabına alınır.
Sermayeye eklenen veya özel fon hesabına alınan bu kazançlar beş yıl içerisinde işletmeden çekilirse veya dar mükellefler yurt dışına çıkartırlarsa veya kurum tasfiye edilirse o yılın kazancı sayılır ve vergilendirilir.
B.VERGİLENDİRİLECEK KURUM KAZANÇLARI
1.Matrahın Tespiti
Vergilendirmeye esas tutar, safi kurum kazancıdır. Kurumlar Vergisi; Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 1.maddesinde sayılan mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır. Safi kurum kazancı, kurumlar vergisinin matrahını oluşturmaktadır.
Safi tutara ulaşabilmek için, brüt kazançtan indirilebilecek bazı giderler vardır. Bu giderler kazancın elde edilmesi ile ilgili giderler ve kanunun çeşitli amaçlarla indirilmesini uygun gördüğü giderlerden oluşmaktadır. Ancak muhasebe kayıtlarında gider olarak gösterilen bazı tutarların brüt kazançtan indirilmesi kanunla yasaklanmıştır.
1.1.Kurum Kazancından İndirilebilecek Giderler
a.Ticari kazançtan düşülebilecek giderler: Öncelikle brüt kurum kazancından, kazancın elde edilmesiyle ilgili giderler düşülmektedir(KVK m.14). Bu giderler, Gelir Vergisi Kanunu’nda ticari kazançlardan düşülebilecek giderlerdir. Düşülebilecek bu giderler gelir vergisi kısmında anlatıldığı için burada tekrar değinilmeyecektir.
b.Diğer giderler; Kurum kazancının tespitinde, ikinci olarak varsa aşağıdaki giderler düşülür(KVK m.14- ve mük.madde14):
- Hisse ve tahvil senetlerinin ihraç giderleri
- İlk tesis ve taazzuv giderleri
- Eshamlı komandit şirketlerde komandite ortağın kar hissesi[20],
- Bazı bağış ve yardımlar
- Kamuya ve bilim kuruluşlarına makbuz karşılığında yapılan bağış ve yardımların toplamının o yıla ait kurum kazancının % 5’ine kadar olan kısmı.
- Kamuya bağışlanan okul, sağlık tesisi ve yüz yatak kapasitesinden az olmamak üzere öğrenci yurdu yapımı dolayısıyla yapılan harcamalar veya bağış ve yardımların tamamı ve tarihi eserlerin bakım onarımı için yapılan bağışların tamamı
- Geçmiş beş yıl zararları
- Faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kâr payları ile özel finans kurumlarınca kâr ve zarara katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları.
1.2. Kurum Kazancından İndirilemeyecek Giderler
Kurumlar Vergisi Kanunu’nda kazançtan indirilemeyecek giderler, 15.maddede sayılmıştır. Bunlar başlıklar halinde aşağıda açıklanmıştır.
1.Öz sermaye ve örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler
2.Sermaye şirketlerince dağıtılan örtülü kazançlar.
- Her ne şekilde ve ne isimle olursa olsun ayrılan ihtiyat akçeleri
5.Dar mükellefiyete tabi kurumların ana şubelerine yaptıkları bazı ödemeleri
6.Bu kanuna göre hesaplanan Kurumlar Vergisi ile her türlü para cezaları, vergi cezaları ve Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizler.
7.Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ödenen gecikme faizleri.
8.İşletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayan taşıtların giderleri ile amortismanları.
Gider olarak gösterilen bu kalemler, net kurum kazancından indirilmemektedirler.
C-KVK’YA GÖRE VERİLECEK BEYANNAMELER VE VERGİNİN ÖDENMESİ
Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre üç tür beyanname verilir. Bunlar; Yıllık Beyanname, Muhtasar Beyanname ve Özel Beyannamedir.
1.Yıllık Beyanname
1.1.Beyannamenin Verilme Zamanı ve Verileceği Mercii
Kurumlar Vergisi beyannamesi, hesap döneminin kapandığı ayı takip eden dördüncü ayın 15. günü akşamına kadar mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine verilir(KVK m.21). Normal koşullarda hesap dönemi; 1 Ocak ile 31 Aralık( takvim yılıdır) arasıdır. Bu durumda herhangi bir yıla ilişkin beyanname, izleyen yılın Nisan ayının 15. günü akşamına kadardır. Örneğin 2005 yılında elde edilen kurum kazancı 2006 yılının nisan ayının 15. günü akşamına kadar beyan edilir.
Dar mükellefiyette vergi muhatabının Türkiye’yi terketmesi halinde Kurumlar Vergisi beyannamesi memleketi terkten önceki onbeş gün içinde verilir(KVK m.21).
Mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi, Tam mükellefler için, kurumun kanuni veya iş merkezinin bulunduğu yerin; Dar mükellefler için, kurumun Türkiye’deki işyerinin veya daimi temsilcisinin bulunduğu yerin; Türkiye’de işyeri veya daimi temsilcisi olmadığı takdirde yabancı kuruma kazanç sağlayanların bağlı olduğu; vergi dairesidir(KVK m.21).
1.2.Verginin Tarhı
Kurumlar vergisi kanunda belirtilen vergi matrahının kurumlar vergisi oranı ile çarpılması suretiyle tarhedilir. Vergi matrahı, beyan edilen net kurum kazancından kanunda öngörülen indirimler düşüldükten sonraki tutardır. Kurumlar vergisinin oranı, %30’dur(KVK m.25). Beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi tarhiyata muhatap kişi adına tarh edilmektedir.
Vergi tarhiyatı;
- Kanuna göre mükellef olanların tüzel kişiliği namına;
- İktisadi kamu müesseselerinden, derneklere ve vakıflara ait iktisadi işletmelerden tüzel kişiliği haiz olmayanların vergisi, bunların bağlı oldukları kamu tüzel kişileri veya dernek veya vakıf namına;
- Dar mükellefiyete tabi yabancı kurumların vergisi bunlar hesabına Türkiye’deki müdür veya temsilcileri, müdür veya temsilcileri mevcut değil ise, kazanç ve iratları yabancı kuruma sağlayanlar adına yapılır(KVK m.27).
Tarh zamanı, Kurumlar Vergisi beyannamenin vergi dairesine verildiği günde, beyanname posta ile gönderilmişse, vergiyi tarh edecek daireye geldiği tarihi takip eden üç gün içinde tarh edilir(KVK m.29).
1.3. Kurumlar Vergisinde Geçici Vergi Uygulaması
Kurumlar vergisi mükellefleri, cari vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere, Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120 nci maddesinde belirtilen esaslara göre kurumlar vergisi oranında geçici vergi öderler(KVK m.25). Geçici verginin oranı da %30’dur. Geçici vergi, mükellefin verdiği “geçici vergi beyannamesi” üzerinde belirtilen matraha göre takvim yılının üçer aylı dönemleri itibariyle hesaplanır. Yıl içerisinde ödenen geçici vergiler toplanır, yıl sonunda verilen yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden düşülür. Böylece ödenecek net vergi miktarı tespit edilmiş olur. Bir takvim yılında dört adet geçici vergi dönemi vardır. Geçici vergi üçer aylık dönemleri izleyen 2. ayın 10. günü akşamına kadar beyan edilir ve 17. gücü akşamına kadar ödenir. Geçici vergi dönemleri ve beyan ve ödeme zamanları aşağıdaki tablodaki gibidir.
1.4.Verginin Ödenmesi
Yıllık beyan üzerine tarh olunan vergi beyannamenin verileceği ayın sonuna kadar ödenir. Buna göre hesap dönemini izleyen dördüncü ayın sonuna kadar bir defada vergi ödenir. Eğer normal hesap dönemi söz konusu ise(takvim yılı esası) Nisan ayının sonuna kadar vergi ödenmiş olur. özel hesap dönemi benimsenmişse hesap dönemini izleyen 4. ayın sonuna kadar vergi ödenmiş olur(KVK m.40).
2.Muhtasar Beyanname
Dar mükellef kurumlar, Türkiye’de elde ettikleri bazı kazançlar üzerinden tevkifat yoluyla (kaynakta kesinti) vergi ödemektedirler(KVK m.24). Bu uygulamada vergiyi kesmekle sorumlu olanlar; dar mükellef kurumlara bu geliri sağlayan(ödemeyi yapan) kurumlardır. Ödemeyi yapan kurumlar ödemeyi yapmadan önce, yapılacak ödemenin vergisini keserek dar mükellef adına “Muhtasar Beyanname” ile vergi dairesine beyan edip vergiyi yatırmaktadır.
Dar mükelleflerin tevkifata tabi kazanç ve iratları (KVK m.24);
- Dar mükellefiyete tabi kurumların ticarî, ziraî ve diğer kazanç ve iratları dışında kalan kazanç ve iratları ( serbest meslek kazancı, ücret, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı) %25 oranında tevkifata tabidir.
- Telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, alameti farika ve benzeri gayri maddî hakların satışı, devir ve temliki mukabilinde alınan bedeller % 25 nispetinde kurumlar vergisi tevkifatına tabidir.
Tavkifatı yapacak olanlar; dar mükellef durumunda olan kurumlara yukarıda yazılı kazanç ve iratları sağlayanlardır. Kazanç ve iratları sağlayanlar, kurumlar vergisi tevkifatına tabi kazanç ve iratları nakden veya hesaben dar mükellef kuruma ödeyen veya tahakkuk ettiren gerçek ve tüzel kişilerdir. Vergi tevkifatı bu kazanç ve iratların gayrisafi miktarları üzerinden yapılır.
Örnek; Dar mükellef bir yapancı kurum olan KLM limited Şirketi, sahip olduğu bir işyerini AC A.Ş.’ye kiraya vermiştir. AC. A.Ş. her ay ödediği kira bedeli üzerinden vergi tevkifatı yapacak ve muhtasar beyanname ile beyan edecektir.
Beyanname verme ve vergi ödeme zamanı; Dar mükelleflere yukarıda sayılan ödemeleri yapanlar, bir ay içinde nakden veya hesaben ödedikleri veya tahakkuk ettirdikleri kazanç ve iratlar ile bunlardan kestikleri kurumlar vergisini izleyen ayın yirminci günü akşamına kadar bağlı bulundukları vergi dairesine muhtasar beyanname ile bildirirler ve 26. günü akşamına kadar öderler.
3.Özel Beyanname
Özel beyanname, dar mükellef kurumların Türkiye’de elde ettikleri arızi kazançları ve değer artış kazançlarını beyan ettikleri beyannamedir(KVK m.22). Arızi kazançlar ve değer artış kazançları, Gelir Vergisi Kanunu’nun 80’inci maddesinde düzenlenen ve yedinci gelir unsuru olarak ifade edilen “ Diğer Kazanç ve İratlardır”. Ancak telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, alameti farika ve benzeri gayri maddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığında alınan bedeller özel beyanname ile beyan edilmemektedir(KVK m.22). Özel Beyanname, yabancı kurum veya Türkiye’de namına hareket eden kimse tarafından, bu kazançların elde edilme tarihinden itibaren 15 gün içinde vergi dairesine beyanname ile bildirilir ve aynı süre içinde ödenir.
Örneğin bir defaya mahsus olmak üzere Türkiye’de ulaştırma işi yapan yabancı bir firma, ulaştırma faaliyeti karşılığında elde ettiği kazancı, kazancın elde edildiği tarihten itibaren 15 gün içerisinde özel beyanname ile beyan eder ve aynı sürede vergisini öder.
IV: KURUMLAR VERGİSİYLE İLGİLİ ÖZELİKLİ DURUMLAR
A.TASFİYE HALİNDE KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI
Tasfiye, kurumun faaliyetlerine son verilmesi için yapılan bir işlemdir. Tasfiyeyle birlikte faaliyeti sona eren kurumun tasfiye karı kurumlar vergisine tabidir. Tasfiye işlemlerini yapmak üzere tasfiye memurları atanır. Tasfiye memurları, tasfiye ettikleri kurumun karından öncelikle devletin alacaklarını ödemek zorundadırlar. Aksi takdirde bu alacaklar kendi mal varlıklarından tahsil edilir.
Tasfiye sürecine girmiş olan bir kurum için, vergilendirme dönemi olarak hesap dönemi uygulaması yerine tasfiye dönemi uygulaması söz konusu olur.Tasfiye dönemi, tasfiyeye giriş tarihinden başlar ve aynı hesap döneminin sonuna kadar birinci tasfiye dönemi sayılır (KVK m.30). Sonraki gelen her bir takvim yılı ayrı birer tasfiye dönemi sayılır(KVK m.30).
Her tasfiye dönemi için tasfiye döneminin sonunda tasfiye memurlarınca tasfiye beyannamesi verilir ve vergi hesaplanıp ödenir(KVK m.31). Beyanname her bir dönemin sonunu izleyen 4. ayın 15. günü akşamına kadar kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesine verilir. Tasfiye tamamlanınca tüm dönemleri kapsayacak şekilde kar veya zararı gösteren genel bir tasfiye beyannamesi verilir. Bu beyanname tasfiyenin tamamlanmasından itibaren 15 gün içinde verilir.
B.BİRLEŞME VE DEVİR HALİNDE KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMASI
Birleşme; bir veya birden fazla kurumun kendilerini feshederek başka bir kurumla birleşmelerini ifade etmektedir(KVK m.36). birleşme halinde vergi matrahı birleşme kârıdır.
Kurumlar vergisi kanuna göre gerçekleşen bazı şirket birleşmeleri devir kabul edilmektedir. bir birleşmenin devir kabul edilebilmesi için(KVK m.37); (1)hem kendisini fesheden hem de birleşilen kurum tam mükellef olmalıdır. Devralan kurum devreden kurumun bilançosunu olduğu gibi devralmalı ve kendi bilançosuna geçirmelidir.
Devir kabul edilen şirket birleşmelerinde devirle gerçekleşen değer artışından doğan kazançlar vergilendirilmemektedir. Ancak feshonulanan kurumun devredilmeden önce mevcut olan kazançları için vergilendirme yapılacaktır.
Ancak devir durumunda vergi ödememek için ; her iki kurum tarafından devir beyannamesi düzenlenip 15 gün içinde verilmeli ve devralan kurum devreden kurumun önceden tahakkuk etmiş tüm vergi borçlarını ödeyeceğini taahhüt etmelidir(KVK m.39).
Ayrıca bölünme ve hisse değişimi durumlarında da oluşacak kazançtan kurumlar vergisi alınmaz.
SERVET ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLER
Türk vergi sisteminde; Veraset ve İntikal Vergisi, Motorlu Taşıtlar Vergisi, Emlak Vergisi olmak üzere üç temel servet vergisi vardır.
Türkiye’de uygulanan servet vergilerinden, Veraset ve İntikal Vergisi, servet transferi, üzerinden alınan bir vergi iken, Motorlu Taşıtlar Vergisi ile Emlak Vergisi servet sahipliği üzerinden alınan özel vergilerdir.
I-VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ
Veraset ve intikal vergisi, karşılıksız servet transferleri üzerinden alınan ve “veraset” ve “Diğer intikaller” şeklinde iki ayrı konu üzerinden alınan bir vergidir. Türk vergi sistemine, 7338 sayılı Kanun’la 08.06.1959 tarihinde dahil olmuştur.
A-Verginin Konusu-Mükellefi-Vergiyi Doğuran Olay
1.Verginin Konusu
Veraset ve intikal vergisinin konusu, hem mülkilik ve şahsilik ilkelerini içerecek şekilde oluşturulmuştur. Buna göre veraset ve intikal verginsin konusu aşağıdaki şekilde üç temel üzerine oturtulmuş bir yapıdan oluşmaktadır. Verginin konusu;
- Türkiye Cumhuriyeti tabiiyetinde bulunan şahıslara ait malların (ister yurt içinde isterse yurt dışında olsun)
- Türkiye’de bulunan malların (ister yerliye ister yabancıya ait olsun)
- Türk tabiiyetinde bulunan şahısların yabancı memleketlerde iktisap edecekleri malların
Veraset veya herhangi bir yolla karşılıksız(ivazsız) olarak bir şahıstan diğer şahsa intikalidir (VİVK m.1).
Verginin konusu incelendiğinde, “veraset yoluyla gerçekleşen intikaller” ve “diğer yollarla gerçekleşen karşılıksız intikaller” olmak üzere iki ayrı alt konunun olduğu gözlemlenmektedir. Veraset yoluyla gerçekleşen intikallerde, ölen kişinin bıraktığı mirasın vergilendirilmesi söz konusudur. Burada her bir mirasçı, kendisine düşen miras payı üzerinden vergi ödemektedir. Diğer yollarla gerçekleşen karşılıksız intikaller, yarış ve çekilişlerde kazanılan ayni veya nakdi mallar, bağışlar, hediyeler vb. mal intikalleridir.
2.Mükellefi
Verginin mükellefi kendisine mal intikal eden gerçek veya tüzel kişilerdir. Veraset durumunda verginin mükellefi, mirasçılardır. Yarış ve müsabaka vb. organizasyonlardan ikramiye veya bahis kazanılması durumunda mükellef, ikramiye veya bahsi kazananlardır. Benzer şekilde bağışlarda, kendisine bağış yapılan kişiler vergi mükellefidirler.
Ancak bir Türk vatandaşının Türkiye dışında bulunan malını veraset yoluyla veya başka bir şekilde karşılıksız olarak iktisab eden (alan) ve Türkiye’de ikametgahı olmayan yabancı şahıs, veraset ve intikal verginsin mükellefi değildir.
3.Vergiyi Doğuran Olay
Vergiyi doğuran olay, vergiye tabi bir malın intikal etmesidir. Veraset yoluyla intikallerde, ölen kişinin bıraktığı mirasın mirasçılara dağıtılmasıdır. Yarış ve çekilişlerde, yarış veya çekilişin kazanılmasıdır.
B-Muafiyet ve İstisnalar
1.Muafiyetler
Veraset ve intikal vergisi kanunu’nun üçüncü maddesinde; kendisine miras veya karşılıksız bir intikal gerçekleşen bazı kurumların vergiden muaf tutulduğu ifade edilmektedir. Vergiden muaf olanların ortak özellikleri, kamu kurum ve kuruluşu olmaları veya kamu yararına iş görmeleridir. Kanunun 3. maddesine göre;
- Kamu idareleri, emekli ve yardım sandıkları, sosyal sigorta kurumları, kamu yararına hizmet eden cemiyetler,
- Siyasi partiler ve bunlara ait olan veya bunların aralarında kurdukları teşekküllerden Kurumlar Vergisine tabi olmıyanlar;
- Yukarıki fıkrada sayılanlar dışında kalan tüzel kişilere ait olup toplumun yararı için ilim, araştırma kültür, sanat, sıhhat, eğitim, din, hayır, imar, spor gibi maksatlarla kurulan teşekküller;
- Yabancı Devletlerin Türkiye’de bulunan elçi, maslahatgüzar ve konsolosları (Fahri konsoloslar hariç) ile elçilik ve konsolosluklara mensup olan ve o devletin tabiyetinde bulunan memurları ve Türkiye’de resmi bir vazifeye memur edilenler ile bu sayılanların aileleri Veraset ve intikal vergisinden muaf tutulmuşlardır.
- İstisnalardan Bazıları
Veraset ve intikal vergisinden istisna edilen mal intikalleri kanunun 4. maddesinde fıkralar halinde sayılmıştır. Bunlardan bazıları;
- Veraset tariki(yoluyla) ile intikal eden ev eşyası ile murise(miras bırakan) ait zat eşyası ve aile hatırası olarak muhafaza edilen tablo, kılıç, madalya gibi eşya;
- Menkul ve gayrimenkul mallardan evlatlıklar da dâhil olmak üzere füruğ ve eşten her birine isabet eden miras hisselerinin 2006 yılı için 83.139 YTL’si (füruğ[21] bulunmaması halinde eşe isabet eden miras hissesinin 166.375 YTL’si);
- Örf ve âdete göre verilmesi mutat bulunan hediye, cihaz, yüzgörümlüğü ve drahomalar (Gayrimenkuller hariç);
- Bütün sadakalar;
- Şehitlerden, ana, baba, eş ve füruğa kalan mallardan füruğ ve eşten her birine isabet eden miras hisselerinin 2006 yılı için 83.139 YTL’si (füruğ bulunmaması halinde eşe isabet eden miras hissesinin 83.139 YTL’si);
- İvazsız(karşılıksız) suretle vaki intikallerin 1.919 YTL’si
- Para ve mal üzerine düzenlenen yarışma ve çekilişlerde kazanılan ikramiyelerin 1.919 YTL’si; vergiden istisna edilmiştir.
C-VERGİ MATRAHI-VERGİ TARİFESİ VE VERGİNİN TARHI
- Vergi Matrahı
Veraset ve intikal vergisine tabi olan mallar, gayrimenkul mallar veya menkul mallar olabileceği gibi işletmeler de olabilir. Bu nedenle, intikal eden malların ve diğer iktisadi kıymetlerin bedellerinin bilinmesi vergi matrahını hesaplamak için önemlidir. Veraset ve İntikal Vergisinin matrahı, intikal eden malların Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bulunan değerlerinden oluşmaktadır.
İntikal eden ticari işletmelerde değerlemede ticari sermayenin bilinmesi önem arzetmektedir. Ticari sermaye; bilanço esasına göre defter tutanlarda ölüm tarihine takaddüm eden takvim yılı bilançosuna göre bulunacak öz sermaye, ticari sermayedir.
İntikal eden gayrimekullerde ve menkullerde değerleme; Gayrimenkuller ticari işletmeye dahil olsun veya olmasın Emlak Vergisine esas olan değerle değerlenir. Menkul mallar ve gemiler rayiç bedelle değerlenir.
Hisse senetleri ve ortaklık payları ; borsada kayıtlı ise ölüm tarihine takaddüm eden üç yıl içindeki en son muamele değeri ile değerlenir. Borsada kayıtlı değil ise veya kayıtlı olup da üç yıl içinde muamele görmemiş ise itibari değerle değerlenir. Tahviller; Vergi Usul Kanununun 266’ncı maddesindeki hükümlere göre değerlenir. Yabancı paralar; borsa rayici ile; borsada rayici yoksa Maliye Bakanlığınca tesbit olunacak kura göre değerlenir. Haklar; tescile tabi bütün hakların değeri tesisleri sırasında tapu siciline kaydedilen değerdir.
2.Vergi Tarifesi:
Veraset ve İntikal Vergisi artan oranlı vergi tarifesine göre alınmaktadır. Tarife oranları; veraset yoluyla intikallerde daha düşük, karşılıksız intikallerde ise daha yüksek uygulanmaktadır. Ayrıca bir kişiye ana, baba eş ve çocuklarından (evlatlıklar hariç) karşılıksız mal intikali halinde vergi, karşılıksız intikallere ilişkin tarifede yer alan oranların yarısı uygulanarak hesaplanır.
|Matrah||Veraset yoluyla intikallerde||İvazsız intikallerde|
|İlk||130.000 YTL için||1||10|
|Sonra gelen||280.000 YTL için||3||15|
|Sonra gelen||600.000 YTL için||5||20|
|Sonra gelen||1.200.000 YTL için||7||25|
|Matrahın||2.210.000 YTL’ yi aşan bölümü için||10||30|
D-VERGİLENDİRME YÖNTEMLERİ VE VERGİNİN ÖDENMESİ
1.Vergilendirme Yöntemleri
Veraset ve intikale vergisi; stopaj usulüne göre ve beyan usulüne göre alınmaktadır.
1.1.Stopaj Usulü
Stopaj usulü sadece iki şekilde kazanılan karşılıksız intikallerde uygulanmaktadır;1.Futbol müsabakalarına ve at yarışlarına ait müşterek bahislerden kazanılan paralarla ve 2. Gerçek ve tüzel kişilerce düzenlenen yarışma ve çekilişlerde kazanılan mallar stopaja tabidir. Bu tür servet transferleri için artan oranlı tarife uygulanmaz. Bu tür intikallerde oran %10 olarak tek oran şeklinde uygulanır.
Stopaj yapmaya yetkili olan mercii; müsabaka, yarış ve çekilişleri düzenleyenlerdir. Bu merciiler “vergi sorumlusu” sıfatıyla esas mükelleften vergiyi kesmekte ve vadesinde vergi dairesine yatırmak zorundadırlar. Stopaj yapanlar kestikleri vergiyi vergi dairesine bildirip yatırmak için Stopaj Beyannamesi verirler. Stopaj beyannamesi; yarışma ve çekiliş ile müsabakaların yapıldığı günü takip eden ayın 20 nci günü akşamına kadar vergi dairesine verilir.
Hesaplanan vergi yarışmanın düzenlendiği tarihi izleyen 20. günü akşamına kadar beyan edilir ve vergisi ödenir.
1.2.Beyanname Usulü
Veraset veya çeşitli şekillerde karşılıksız bir mal iktisap(elde edenler) edenler, iktisap ettikleri malları bir beyanname ile bildirmek zorundadırlar. Ancak; vergiden muaf olan şahıslar ile trafik komisyonlarınca yapılan ticari taşıt plakalarından elde edilen bedellerinden ticari plaka sahiplerinin iktisapları, yarış ve çekilişlerden kazandıkları ikramiyeler üzerinden vergi tevkifatı yapılanlar, bu ikramiyeleri için beyanname vermezler.
Beyannamenin verileceği yer; veraset yoluyla intikallerde ölen kişinin bağlı bulunduğu yerdeki vergi dairesidir. Diğer intikallerde ise tasarrufu yapanın bağlı bulunduğu yer vergi dairesidir.Yabancı memleketlerde bulunan mükellefler beyannamelerini Türkiye konsolosluklarına verirler. Beyanname her mükellef için ayrı ayrı veya oraklaşa verilebilir.
Beyannamelerin Verilme Zamanları;
- Veraset yoluyla gerçekleşen intikallerde:
- Hem ölen hem mirasçı(mükellef) Türkiye’de ise; ölüm tarihini takibeden dört ay içinde,
- Ölen Türkiye’de mirasçı yabancı bir memlekette ise ölüm tarihini takibeden altı ay içinde;
- Ölen yabancı bir memlekette, mükellef Türkiye’de ise ölüm tarihini takibeden altı ay içinde
- Hem ölen hem mirasçı(mükellef) aynı yabancı memlekette ise ölüm tarihini takibeden dört ay içinde
- Ölen yabancı bir memlekette, mükellef yabancı başka bir memlekette ise ölüm tarihini takibeden sekiz ay içinde;
- Gaiplik halinde, gaiplik kararının ölüm siciline kaydolunduğu tarihi takibeden bir ay içinde;
- Diğer suretle gerçekleşen intikallerde malların hukuken iktisab edildiği tarihi takibeden bir ay içinde verilir.
2.Verginin Ödenmesi
Gerçek ve tüzel kişilerce düzenlenen yarışma ve çekilişlerde kazananlara ödenecek ikramiyeler ile futbol müsabakalarına ve at yarışlarına ait müşterek bahisler dolayısıyla dağıtılacak ikramiyelerden Stopaj yoluyla beyan edilen vergi; beyanname verme süresi içinde ödenir.
Stopaj dışında beyan üzerine hesaplanan veraset ve intikal vergisi tahakkukundan itibaren 3 yılda ve her yıl Mayıs ve Kasım aylarında olmak üzere iki eşit taksitte ödenir.
II-EMLAK VERGİSİ
Emlak Vergisi, sahip olunan gayrimenkuller üzerinden alınan bir vergidir. Burada vergi gayrimenkulün getirisi üzerinden değil bizzat kendisi üzerinden alınmaktadır. Emlak vergisi; bina vergisi ve arsa-arazi vergisi şeklinde ikiye ayrılmaktadır. Türk Vergi sistemine 1319 sayılı Kanun’la 29.07.1970 tarihinde dahil olmuştur.
A.BİNA VERGİSİ
1.Verginin Konusu-Mükellefi- Mükellefiyetin Başlaması ve Sona Ermesi
Verginin Konusu; Türkiye sınırları içinde bulunan binalar Bina Vergisine tabidir. Bina kavramı; yapıldığı madde ne olursa olsun, gerek karada gerek su üzerindeki sabit inşaatın hepsini kapsar. Bina vergisi alınırken bina mütemmimleri (binanın tamamlayıcı parçaları) de bina ile birlikte nazara alınır. Örneğin bina vergisi alınırken binadaki asansör, odalardaki parke vb. döşemeler, pencerelere yapılan ısı yalıtıcıları vb. gibi tamamlayıcılar da binanın vergisi hesaplanırken göz önünde bulundurulur.
Ancak yüzer havuzlar, sair yüzer yapılar, çadırlar ve nakil vasıtalarına takılıp çekilebilen seyyar evler ve benzerleri bina sayılmaz. Örneğin gemiler bina sayılmamaktadır. Ancak deniz veya gölleirn içerisine yapılmış tesisler bina kapsamına dahildir.
Verginin Mükellefi: Emlak Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinde bina verginsin mükellefi, binanın sahibi, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa binaya sahip gibi tasarruf eden gerçek ve tüzel kişilerdir. Bu durumda mükellefiyet için öncelik intifa hakkı sahibindedir[22]. Eğer intifa hakkı sahibi yoksa sahibi, o da yoksa sahip gibi tasarruf eden olacaktır.
Mükellefiyetin Başlaması ve Sona Ermesi; Mükellefiyetin başlangıcı; bina değerinin değiştiği hallerde, değer değişim tarihini takip eden yılın başıdır, muafiyetin kalkması durumunda muafiyetin kalktığı tarihi takip eden yılın başıdır, dört yılda bir yapılan takdir işlemlerinde, takdir işleminin yapıldığı tarihi izleyen yılın başıdır(EVK m.9). Mükellefiyetin sona ermesi; vergiden muaf iken muaflığı kalkıp mükellef olan kişinin muaflığı kalktığı tarihi izleyen taksitten itibaren sona erer. Bir sonraki taksitte vergi ödenmesi gerekir. Bina yıkılmışsa, yanmışsa veya kullanılmaz hale gelmişse mükellefiyet, olay tarihini izleyen taksitten itibaren sona erer (EVK m.9).
2.Muafiyet ve İstisnalar
Bina vergisinde uygulanan muaflıklar, daimi ve geçici muaflıklar olmak üzere iki ayrı başlık halinde düzenlenmiştir.
Daimi muaflıklar EVK m.4’te fıkralar halinde düzenlenmiştir. Daimi muaflıklardan yararlanabilmek için binaların kiraya verilmemesi gerekmektedir. Aksi takdirde muafiyetten yararlanılamamaktadır. Daimi muafiyete örnekler; Devlete, yerel yönetimlere, üniversitelere ait binalar ve İl Özel İdareleri, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler veya bunlara bağlı müesseselere ait; Su, elektrik, havagazı, mezbaha ve soğuk hava işletme binaları, Belediye sınırları içinde yolcu taşıma işletme binaları ve kapalı durak yerleri; Türk Silahlı Kuvvetlerini (Jandarma Genel Komutanlığı dahil) güçlendirmek amacıyla kurulmuş vakıflara ait binalar, Dini hizmetlerin ifası için yapılmış ibadethanelerdir.
Emekli, İşsizler ve Ev hanımlarına yönelik muafiyet; Türkiye sınırları içinde, brüt alanı 200 metrekareyi aşmayan bir konuta sahip olan ve emekli aylığı dışında başka geliri olmayan ‘emekliler’, Tek konutu olan işsizler ve geliri olmayan ev hanımları, bu konutları için emlak vergisinden muaftırlar.
EVK m. 5’te geçici muaflıklar da tanınmıştır. Geçici muaflığa aşağıdaki uygulamalar örnek olarak verilebilir; Mesken olarak kullanılan binaların ya da dairelerin vergi değerinin ¼’ü inşaatın sona erdiği yılı takip eden yılın başından itibaren 5 yıl vergiden istisnadır.
3-Verginin Tarhı ve Ödenmesi
Bina vergisi belediyeler tarafından tarh edilir. Normal koşullarda dört yılda bir defa olmak üzere takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılının Ocak ve Şubat aylarında tarhiyat yapılır. Ancak bina değerinde meydana gelen bir takım değişiklikler vb. nedenlerle bazen mükelleflerin binaları ile ilgili olarak belediyelere bildirim yapmaları da söz konusu olabilmektedir. Bildirim verilmesi gereken hallerde, vergi değerini değiştiren sebeplerin meydana geldiği bütçe yılını takip eden yılın Ocak ayı içinde tarhiyat yapılır. Eğer ki takdir komisyonlarının bina değerini tespit etmesi gerekliliği gibi bir durum söz konusu olursa, takdir komisyonlarınca bina bedeline ilişkin takdir işlemlerinin yapıldığı bütçe yılını takip eden yılın Ocak ve Şubat aylarında tarhiyat yapılır.
3.1.Verginin Matrahı-Vergi Tarifesi ve Verginin Hesaplanması
Verginin Matrahı; Bina vergisinin matrahı binanın “vergi değeri”dir. Binaların vergi değeri Maliye ve Bayındırlık Bakanlığı tarafından ortaklaşa belirlenen asgari inşaat metrekare maliyet bedelleri ile takdir komisyonlarınca belirlenen arsa veya arsa payı değeri esas alınarak belirlenir (EVK m.29). Bu değerler, her şehir ve bölge için farklıdır. Bu şekilde belirlenen vergi değeri, mükellefiyetin başladığı yılı izleyen yıllarda yeniden değerleme oranının yarısının eklenmesiyle bulunur.
Verginin Tarifesi; Bina vergisinin oranı meskenlerde binde bir, diğer binalarda ise binde ikidir. Bu oranlar, 3030 sayılı Kanunun uygulandığı büyük şehir belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde % 100 artırımlı uygulanır.
Verginin Hesaplanması; bina vergisi yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde belirlenen matrah ile vergi oranlarının çarpılması suretiyle bulunur. Vergiyi hesaplayan birim belediyelerdir. Belediyeler binanın vergi değeri üzerinden dört yılda bir vergi hesaplarlar. Hesaplanan vergi bir sonraki yıl yeniden değerleme oranının yarısı kadar artırılmak suretiyle uygulanır.
3.2.Verginin Ödenmesi
Her yılın bina vergisi, Ocak ayında belediye tarafından otomatikman tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen vergi iki taksitte ödenir. Birinci taksit Mart-Nisan-Mayıs olmak üzere üç ayda, ikinci taksit Kasım ayında ödenir.
B.Arsa ve Arazi Vergisi
1.Verginin Konusu-Mükellefi-Mükellefiyetin Başlaması ve Sona Ermesi
Verginin Konusu: Türkiye sınırları içinde bulunan arazi ve arsalar Arazi Vergisine tabidir. Arsa, Belediye sınırları içinde belediyece parsellenmiş arazilerdir. Belediye sınırları içinde veya dışında bulunan parsellenmemiş araziden hangilerinin bu kanuna göre arsa sayılacağı Bakanlar Kurulu Kararı ile belli edilir.
Verginin Mükellefi: Arazi Vergisinin mükellefi, arazinin maliki, varsa intifa hakkı sahibi her ikisi de yoksa araziye malik gibi tasarruf edenlerdir. Ancak arazinin ortak olması durumunda mükellefiyette farklılık vardır.
Mükellefiyetin Başlaması ve Sona Ermesi; Mükellefiyetin başlangıcı; Arsa-arazi değerinin değiştiği hallerde, değer değişim tarihini takip eden yılın başıdır, muafiyetin kalkması durumunda muafiyetin kalktığı tarihi takip eden yılın başıdır, dört yılda bir yapılan takdir işlemlerinde, takdir işleminin yapıldığı tarihi izleyen yılın başıdır(EVK m.19). Mükellefiyetin sona ermesi; vergiden muaf iken muaflığı kalkıp mükellef olan kişinin muaflığı kalktığı tarihi izleyen taksitten itibaren sona erer. Bir sonraki taksitte vergi ödenmesi gerekir. Üzerine bina yapılan arsayla ilgili arazi vergisi mükellefiyeti, inşaatın bittiği yılı takip eden yılın başından itibaren sona erer (EVK m.19).
2.Muaflık ve İstisnalar
Bina vergisinde olduğu gibi arsa ve arazi vergisinde de daimi ve geçici muaflıklar söz konusudur.
Daimi muaflıkların bir kısmında kiraya verilmemek şartı varken bir kısmı için yoktur. Kiraya verilmemek şartıyla muaflık kapsamında olan arazilere örnekler(EVK m.14); kamu yararına çalışan derneklerin arazileri, mezarlıklar, belediye ve mücavir alan sınırları dışında bulunan arazidir.
Kiraya verilmemek şartı olmayan daimi muaflıklara örnekler (EVK m.14-a-b-f-ı) ; Devlete, yerel yönetimlere, üniversitelere ait araziler, il özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların teşkil ettikleri birlikler veya bunlara bağlı müesseselere ait; su, elektrik, havagazı, mezbaha ve soğuk hava işletmelerine ait arazilerdir.
Geçici muaflıklar teşvik veya koruma gibi bazı amaçlarla EVK m.15’de tanımlanmış olan muaflıklardır. Bunlar; Özel kanunlarına göre, devlet ormanları dışında insan emeğiyle yeniden orman haline getirilmek üzere ağaçlandırılan arazi 50 yıl muaftır. Yeni fidan dikimi veya aşılama gibi yöntemlerle oluşturulan bağ, bahçe, meyvelik ve ağaçlık araziler en az 2 en fazla 15 yıl vergiden muaftır.
3.Verginin Tarhı ve Ödenmesi
Arsa ve arazi vergisi de belediyeler tarafından tarh edilir. Normal koşullarda dört yılda bir defa olmak üzere takdir işlemlerinin yapıldığı yılı takip eden bütçe yılının Ocak ve Şubat aylarında tarhiyat yapılır. Ancak arsa veya arazi değerinde meydana gelen bir takım değişiklikler vb. nedenlerle bazen mükelleflerin arasa veya arazi ile ilgili olarak belediyelere bildirim yapmaları da söz konusu olabilmektedir. Bildirim verilmesi gereken hallerde, vergi değerini değiştiren sebeplerin meydana geldiği bütçe yılını takip eden yılın Ocak ayı içinde tarhiyat yapılır. Eğer ki takdir komisyonlarının arsa veya arazinin değerini tespit etmesi gerekliliği gibi bir durum söz konusu olursa, takdir komisyonlarınca arsa veya arazi bedeline ilişkin takdir işlemlerinin yapıldığı bütçe yılını takip eden yılın Ocak ve Şubat aylarında tarhiyat yapılır.
3.1.Verginin Matrahı-Tarifesi ve Hesaplanması
Verginin Matrahı; Arsa ve arazinin “vergi değeri”dir. Arsa ve arazilerin vergi değeri takdir komisyonlarınca Vergi Usul Kanunu’nun asgari ölçüde birim değer tespitine ilişkin hükümlerine göre tespit edilir. Arsa ve arazi değeri, il, ilçe, mahalle, köy gibi yerel konumlardan kaynaklanan özellikler, arazilerin toprak yapısı gibi özellikler dikkate alınarak belirlenir.
Verginin Tarifesi: Arazi vergisinin oranı binde bir, arsalarda ise binde üçtür. Bu oranlar, 3030 sayılı Kanunun uygulandığı büyük şehir belediye sınırları ve mücavir alanlar içinde % 100 artırımlı uygulanır.
Verginin Hesaplanması: Arsa ve arazi vergisi, asgari birim değerler esas alınarak belirlenen matrah ile vergi oranlarının çarpılması suretiyle bulunur. Vergiyi hesaplayan birim belediyelerdir. Belediyeler arsa veya arazilerin vergi değeri üzerinden dört yılda bir vergi hesaplarlar. Hesaplanan vergi bir sonraki yıl yeniden değerleme oranının yarısı kadar artırılmak suretiyle uygulanır.
3.2.Verginin Ödenmesi: Her yılın vergisi ocak ayında belediye tarafından otomatikman tahakkuk ettirilir. Tahakkuk ettirilen vergi iki taksitte ödenir. Birinci taksit Mart-Nisan-Mayıs aylarında, ikinci taksit Kasım ayında ödenir.
III- MOTORLU TAŞITLAR VERGİSİ
Motorlu taşıtlar vergisi, servet sahipliği üzerinden alınan bir özel servet vergisidir. Türk Vergi Sistemine 197 sayılı Kanunla 18.02.1963 tarihinde girmiştir.
A.Verginin Konusu-Mükellefi ve Vergiyi Doğuran Olay
1.Verginin Konusu
MTV Kanunu’nun 1. maddesinde verginin konusunun, motorlu kara, deniz ve hava taşıtları olduğu belirtilmiş olup aşağıdaki şekilde ifade edilmiştir.
- a) Karayolları Trafik Kanununa göre trafik şube veya bürolarına kayıt ve tescil edilmiş bulunan motorlu kara taşıtları,
- b) Ulaştırma Bakanlığı Sivil Havacılık Genel Müdürlüğüne kayıt ve tescil edilmiş olan uçak ve helikopterler,
- c) Liman veya belediye siciline kayıt ve tescil edilmiş olan motorlu deniz taşıtları, Motorlu Taşıtlar Vergisine tabidir.
2.Verginin Mükellefi
Motorlu Taşıtlar Vergisinin mükellefi; trafik, belediye veya liman sicili ile Ulaştırma Bakanlığınca tutulan sivil hava vasıtaları sicilinde adlarına motorlu taşıt kayıt ve tescil edilmiş olan gerçek ve tüzelkişilerdir.
3.Vergiyi Doğuran Olay
Mükellef adına yukarıda sayılan mercilere taşıt kayıt ve tescilinin yapılmasıdır. Yeni araç alınması durumunda aracın sıfır veya ikinci el olmasına göre vergiyi doğuran olay ve mükellefiyetin başlangıcı farklılık arz etmektedir.
Sıfır alınan araçlar; takvim yılının ilk altı aylık döneminde alınmış ve kaydı yaptırılmışsa mükellefiyet mali yılın başında başlamaktadır. Eğer takvim yılının ikinci altı aylı döneminde alınmışsa ikinci altı aylık dönemin başından itibaren başlamaktadır.
İkinci el araçlarda; takvim yılının birinci altı aylık döneminde alınıp kaydı yaptırılan araçlar için ikinci altı ayın başından itibaren başlarken, ikinci altı aylık döneminde alınanlar için izleyen mali yılın başında başlamaktadır.
B-Bazı Önemli İstisnalar
- Aşağıdaki gerçek ve tüzel kişilere ait taşıtlar motorlu taşıtlar vergisinden istisna edilmişlerdir(MTVK m. 4).
- Genel bütçeye dahil daireler, katma bütçeli idareler, il özel idareleri ve belediyelerle köy tüzelkişiliklerince iktisap edilerek bu daire ve idareler adına kayıt ve tescil edilen taşıtlar
- Karşılıklı olmak şartıyla yabancı devletlerin fahri konsoloslar hariç Türkiye’de bulunan diplomatları ve memurlarına ait taşıtlar.
- Sakatlık dereceleri %90 veya daha fazla olan maluller için yapılmış ve bizzat bunlar tarafından kullanılan özel tertibatlı olarak imal edilmiş taşıtlar.
C.Verginin Tarhı ve Ödenmesi
Motorlu taşıtlar vergisi, aşağıda belirtilen matrah ve tarifelere göre taşıtların kayıt ve tescilinin yapıldığı yerin vergi dairesi tarafından her yıl Ocak ayının başında yıllık olarak tahakkuk ettirilmiş sayılır. Tahakkuk ettirilen vergi, ayrıca mükellefe tebliğ olunmaz ve vergi tahakkuk ettirilen günde tebliğ edilmiş sayılır.
1.Matrahı ve Tarifesi
Verginin matrahı; Motorlu taşıtlarda vergi matrahı spesifik matrah (miktar esası)tır.spesifik matrahın özelliği, matrahın ağırlık yaş, hacim, uzunlu vb. gibi fizik ölçülerden oluşmasıdır. Motorlu taşıtlarda vergi matrahı, yaş, ağırlık, hacim, kalkış hızı gibi fiziki ölçülere göre belirlenmektedir.
Vergi tarifesi. Vergi tarifesi araç türüne göre dört ayrı liste şeklide belirlenmiştir.
I sayılı tarife: Otomobil, kaptıkaçtı, arazi taşıtları ve benzerleri, Motosikletlerden oluşmaktadır. Bu kısımda matrah ölçüsü olarak Motor silindir hacmi ve Yaş esas alınmaktadır. Yaş arttıkça vergi azalmakta, silindir hacmi arttıkça vergi artmaktadır.
II sayılı tarife: Minibüs, Panel van ve motorlu karavanlar, Otobüs ve benzerleri, Kamyonet, kamyon, çekici ve benzerlerinden oluşmaktadır. Bu kısımda matrah ölçüsü olarak Azami Toplam Ağırlık, Cins-Oturma yeri (koltuk sayısı), Ağırlık, Yaş, Motor Silindir Hacmi esas alınmaktadır. Yaş arttıkça vergi azalmakta, silindir hacmi, koltuk sayısı, ağırlık arttıkça vergi artmaktadır.
III sayılı tarife: Yat, kotra ve her türlü motorlu özel tekneler gibi deniz araçlarından oluşmaktadır. Cins-Motor gücü-yaş esas alınmaktadır. Motor gücü arttıkça cinsi lüksleştikçe vergi artmakta, yaş arttıkça vergi azalmaktadır.
IV sayılı tarife: Uçak ve helikopterler gibi hava taşıtlarından oluşmaktadır. Cins-Kalkış Hızı-Yaş esas alınmaktadır. Kalkış hızı kapasitesi arttıkça ve cinsi lüksleştikçe vergi artmakta, yaş arttıkça vergi azalmaktadır
2.Verginin Ödenmesi
Motorlu taşıtlar vergisi her yıl Ocak ve Temmuz aylarında iki eşit taksitte ödenir. Takvim yılının ilk altı ayında, taşıtın bünyesinde bir değişiklik olması veya verginin artırılması veya azaltılması halinde ikinci taksit, yeni duruma göre ödenir.
HARCAMALAR ÜZERİNDEN ALINAN VERGİLER
KATMA DEĞER VERGİSİ
A-VERGİNİN KONUSU-MÜKELLEFİ-VERGİYİ DOĞURAN OLAY
1.Verginin Konusu
Katma değer vergisinin konusu, vergiye tabi işlemlerin türü esas alınarak üç ana çatı üzerine oturtulmuştur. Buna göre Türkiye’de yapılan;
- Ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler,
- Her türlü mal ve hizmet ithalatı
- Diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler katma değer vergisinin konusunu oluşturmaktadır (KDVK m.1).
Kanunda ifade edilen diğer faaliyetler;
- Posta, telefon, telgraf, teleks ve bunlara benzer hizmetler ile radyo ve televizyon hizmetleri,
- Spor-Toto oynanması, piyango tertiplenmesi (Millî Piyango dahil), at yarışları ve diğer müşterek bahis ve talih oyunları tertiplenmesi, oynanması,
- Profesyonel sanatçıların yer aldığı gösteriler ve konserler ile profesyonel sporcuların katıldığı sportif faaliyetler, maçlar, yarışlar ve yarışmalar tertiplenmesi, gösterilmesi,
- Boru hattı ile hampetrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınmaları,
- Mal ve hakların kiralanması işlemleridir(KDVK m.1).
2.Verginin Mükellefi
Katma değer vergisinin mükellefi, yapılan işlemin türüne göre değişmektedir.
Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde mükellef; Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde mükellef, mal teslimini veya hizmet ifasını gerçekleştirenlerdir. Burada dikkat edilmesi gereken nokta; mal teslimi ve hizmet ifasını gerçekleştirenlerin kanuni mükellef olduklarıdır. KDV’nin nihai yükü ise tüketici üzerindedir.
- Mal ve hizmet ithalatında mükellef: İthalatta mal ve hizmet ithal edenler vergi mükellefidir.
iii.Transit taşımalarda mükellef:Transit taşımalarda gümrük veya geçiş işlemine muhatap olanlar verginin mükellefidir.
3.Vergiyi Doğuran Olay
KDV’de vergiyi doğuran olay; Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, ithalatta ve transit taşımacılıkta farklı şekillerde ortaya çıkmaktadır.
i.Mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde vergiyi doğuran olay: normal koşullarda malın teslimi veya hizmetin yapılmasıyla birlikte vergiyi doğuran olay gerçekleşmiş olur. Eğer malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmişse, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesiyle birlikte vergi doğmaktadır. Kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması halinde her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılmasıyla vergiyi doğmaktadır.Komisyoncular vasıtasıyla veya konsinyasyon suretiyle yapılan satışlarda, malların alıcıya teslimi, KDV’nin doğduğu andır. Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesine başlanması veya nakliyeci veya sürücüye verilmesiyle birlikte KDV doğar. Su, elektrik, gaz, ısıtma, soğutma ve benzeri enerji dağıtım veya kullanımlarında bunların bedellerinin tahakkuk ettirilmesiyle birlikte KDV doğmaktadır.
- İthalatta vergiyi doğuran olay: İthalatta, Gümrük Kanununa göre gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başlaması, gümrük vergisine tabi olmayan işlemlerde ise gümrük beyannamesinin tesciliyle birlikte vergi doğmuş olur.
iii.Transit taşımacılıkta vergiyi doğuran olay: Transit taşımacılıkta ve ikametgâhı, işyeri, kanunî merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yabancı ülkeler ile Türkiye arasında yapılan taşımacılıkta gümrük bölgesine girilmesi veya gümrük bölgesinden çıkılması, anında vergiyi doğuran olay meydana gelmektedir.
B-KDV’DE İSTİSNA UYGULAMALARI
1.Dış Ticarete Yönelik İstisnalar : İhracat İstisnası:(KDVK m.11):Türkiye’de ihracata konu olan mal teslimleri ve hizmet ifaları KDV’den istisna edilmiştir. İthalat İstisnası (KDVK m.16);Katma Değer Vergisi Kanunu’na göre, teslimleri vergiden istisna edilen mal ve hizmetlerin ithali durumunda da ithal edilen ürünler KDV’den istisna edilmiştir.
2.Taşımacılıkla İlgili İstisnalar ; Taşımacılıkta kullanılan araçların teslimi ile ilgili istisna, transit taşımacılıkla ilgili istisnalardır.
3.Makine-Techizat Alımları İle İlgili İstisnalar; Kıymetli maden ve petrol aramaları ile ilgili istisna: Altın, gümüş ve platin ile ilgili arama, işletme, zenginleştirme ve rafinaj faaliyetleri ile 6326 sayılı Petrol Kanunu hükümlerine göre yapılan petrol arama faaliyetlerine ilişkin olmak üzere, bu faaliyetleri yürütenlere yapılan teslim ve hizmetler KDV’den istisna edilmiştir(KDVK m.13). Teşvik belgeli mükelleflerin aldıkları makine ve techizata ilişkin istisna: Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükelleflere, belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimleri KDV’den istisna edilmiştir (KDVK. m.13).
4.Diplomatik İstisnalar(KDVK m. 15): Yabancı devletlerin Türkiye’deki diplomatik temsilciliklerine, konsolosluklarına ve bunların diplomatik haklara sahip mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler, karşılıklı olmak koşuşlu ile KDV’den istisna kılınmıştır. Benzer şekilde Uluslararası anlaşmalar gereğince vergi muafiyeti tanınan uluslararası kuruluşlara ve bunların mensuplarına yapılan teslim ve hizmetler de KDV’den istisna kılınmıştır.
- Ulusal Güvenlikle ve Askeri Amaç Taşıyan İstisnalar: Ulusal Güvenlikle İlgili Teslim ve Hizmetlerde İstisna: Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı, Sahil Güvenlik Komutanlığı, Savunma Sanayii Müsteşarlığı, Milli İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığı, Emniyet Genel Müdürlüğü ve Gümrük Muhafaza Genel Müdürlüğüne milli savunma ve iç güvenlik ihtiyaçları için uçak, helikopter, gemi, denizaltı, tank, panzer, zırhlı personel taşıyıcı, roket, füze ve benzeri araçlar, silah, mühimmat, silah malzeme, teçhizat ve sistemleri ile bunların araştırma-geliştirme, yazılım, üretim, montaj, yedek parça, bakım-onarım ve modernizasyonuna ilişkin olarak yapılan teslim ve hizmetler ve bu teslim ve hizmetleri gerçekleştirenlere bu kapsamda yapılacak olan, miktarı ve nitelikleri yukarıda sayılan kuruluşlarca onaylanan teslim ve hizmetler KDV’den istisna edilmiştir(KDVK m.13).
Askeri Amaç Taşıyan İstisnalar; Askeri fabrika, tersane ve atölyelerin kuruluş amaçlarına uygun olarak yaptıkları teslim ve hizmetler istisna kapsamı içerisindedir (KDVK m.17). Örneğin asker elbiseleri üretmek için kurulmuş bir askeri dokuma fabrikasının askerlere verdiği elbiseler KDV’den istisnadır. Ancak aynı kuruluşlar, askerlerin dışında normal insanlar için elbise üretirler ve satarlarsa bu taktirde istisnadan yararlanamazlar.
- Kültürel ve Eğitim Amaçlı İstisnalar; Kamu kurum ve kuruluşlarının[23] üniversitelerin siyasî partilerin ve sendikaların, emekli ve yardım sandıklarının[24], kamuya yararlı derneklerin, tarım kooperatiflerinin ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıfların kültür ve eğitime katkı sağlamak amacıyla yaptıkları İlim, fen ve güzel sanatları, tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yaptıkları teslim ve hizmetleri, Tiyatro, konser salonu, kütüphane, sergi, okuma ve konferans salonları ile spor tesisleri işletmek veya yönetmek suretiyle ifa ettikleri kültür ve eğitim faaliyetlerine ilişkin teslim ve hizmetleri istisna kapsamındadır(KDVK m. 17);
7.Sosyal Amaç Taşıyan İstisnalar : Bazı kurum ve kuruluşların sundukları sosyal amaçlı hizmetlere ilişkin istisna: hastahane, kan bankaları gibi kurumların sundukları sağlık ve eğitim hizmetleri, öğrenci yurtları ve huzur evleri gibi kurumalrın sundukları barınma hizmetleri ve botanik ve zooloji bahçeleri gibi kuruluşların kuruluş amaçlarına uygun teslim ve hizmetler KDV’den istisna edilmiştir. Bedelsiz olarak sunulan mal teslimi ve hizmet ifalarına ilişkin istisna: Üniversiteler gibi eğitim kurumlarının bedelsiz eğitim ve öğretim hizmetleri[25] ile kanunların gösterdiği gerek üzerine bedelsiz olarak yapılan mal teslimi ve hizmet ifaları da KDV’den istisna edilmiştir (KDVK m. 17).
Gıda bankalarına yapılan bağışlar, Kültür varlıklarını koruma amaçlı hizmetler ve ile Ruhsat, izin vb. hizmetler için kullanılan basılı kağıtlar da KDV’den istisna edilmiştir.
8.Diğer İstisnalar: Sayılan istisnaların dışında ayrıca aşağıdaki işlemlerde KDV’den istisna edilmiştir (KDVK m.(KDVK m.17-4).
- Gelir Vergisi Kanununa göre vergiden muaf esnaf ile basit usulde vergilendirilen mükellefler tarafından yapılan teslim ve hizmetler,
- Gelir Vergisi Kanununa göre gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler ve vergiden muaf olan serbest meslek erbabı tarafından yapılan teslim ve hizmetler,
- Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme işlemleri
- İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri,
- Darphane ve Damga Matbaası tarafından yapılan teslim ve hizmetler ile Milli Piyango İdaresi Genel Müdürlüğünce düzenlenen piyango, sayısal loto, hemen kazan ve benzeri oyunların tertiplenmesi veya oynanması,
- Külçe altın, külçe gümüş, kıymetli taşlar döviz, para, damga pulu, değerli kâğıtlar, hisse senedi, tahvil ile metal, plastik, lastik, kauçuk, kâğıt, cam hurda ve atıkları teslimi
- Serbest bölgelerde verilen hizmetler
- Boru hattı ile yapılan yabancı ham petrol, gaz ve bunların ürünlerinin taşınması hizmetleri,
- Basın, Yayın ve Enformasyon Genel Müdürlüğüne verilen haber hizmetleri.
- Kurumların iştirak hisseleri ile gayrimenkullerin satışı
C-KDV’de İstisnadan Vazgeçme Müessesesi
1.İstisnadan Vazgeçme Müessesesi
KDV’nin alınış biçimi “vergi indirimi” müessesesi çerçevesinde belirlenmiştir. Üretim-tüketim zincirinin bir aşamasında, alınan mallar için ödenen KDV aynı malın satımı sırasında hesaplanan KDV’den düşülmek suretiyle ödenecek vergi bulunmaktadır. Örneğin toptancı satmak için aldığı bir mal için ödediği KDV’yi malı satınca hesapladığı KDV’den düşmekte ve kalan kısmı vergi dairesine ödemektedir. Bu yolla mükellef, alış sırasında ödediği KDV’yi satış sırasında malın fiyatı içerinde tahsil ettiği KDV’den düşmektedir. Ancak KDV’den istisna edilmiş işlemleri yapanlar, malın satışı aşamasında KDV tahsil edememektedirler. Bu durumda malın alımı aşamasında ödedikleri KDV’yi düşememektedirler ve yüküne bizzat kendileri maruz kalabilmektedirler. Buradan orta çıkan mağduriyetin önlemesi için istisna kapsamında olan işleri yapanlara “istisnadan vazgeçme” hakkı verilmiştir.
2.İstisnadan Vazgeçme Talebi
KDV’den istisna edilmiş işlemleri yapanlar, ilgili vergi dairesine yazılı başvuruda bulunarak, belirtecekleri işlem türleri için vergiye tâbi tutulmalarını talep edebilirler(KDVK m.18). Bu talebin dilekçede belirtilen ve dilekçe tarihinden sonra ifa edilen işlemlerin tamamını kapsaması şarttır.
İstisnadan vazgeçeceklerin talepleri üzerine, vergi dairesince, mükellefiyet tesis edilir. Bu şekilde istisna haklarından vazgeçerek mükellef olanlar, üç yıl geçmedikçe mükellefiyetten çıkamazlar. Mükellefler üç yıllık sürenin bitiminden önce mükellefiyetten çıkma talebinde bulunmadıkları takdirde mükellefiyet yeniden üç yıl süre ile uzatılmış sayılır(KDVK m.18).
3.İstisnadan Vazgeçme Hakkı Olmayan Mükellefler
Ancak istisnadan vazgeçme hakkı bütün mükellefler için tanınmamıştır. Bazı mükellefler, KDV’den istisna olan işlemleri yapsalar dahi istisnadan vazgeçme hakkından yararlanamazlar. Bunlar; Kültür ve eğitim amacı taşıyan istisnalar(KDVK m. 17-1), sosyal amaç taşıyan istisnalar(KDVK m. 17-2), askeri fabrikalar ve atölyelerin teslim ve hizmetleri (KDVK m. 17-3-a) ve Banka ve sigorta muameleleri vergisi kapsamına giren işlemler ve tali acenteler dahil sigorta acente ve prodüktörlerinin sigorta muamelelerine ilişkin işlemleri ile Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesinin (24) numaralı bendinde belirtilen kurumların kredi teminatı sağlama işlemleri (KDVK m. 17-4-e) için istisnadan vazgeçme hakkı yoktur (KDVK m.18).
C.VERGİNİN MATRAHI VE ORANI
1.Vergi Matrahı ve Vergi Oranı
Oran: Katma değer vergisi oranı, vergiye tabi her bir işlem için % 10’dur. Bakanlar Kurulu bu oranı, dört katına kadar artırmaya, % 1’e kadar indirmeye, bu oranlar dahilinde muhtelif mal ve hizmetler ile bazı malların perakende safhası için farklı vergi oranları tespit etmeye yetkilidir. Oranlar: Mal teslimleri ile hizmet ifalarına uygulanacak katma değer vergisi oranları;
- (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için, %1[26]
- (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için, %8[27]
- Ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere, vergiye tabi işlemler için %18 olarak tespit edilmiştir.
D.KDV’DE BEYAN-TARHİYAT VE VERGİNİN ÖDENMESİ
1.Katma Değer Vergisinde Vergilendirme Dönemi
Katma değer vergisinde vergilendirme dönemi takvim yılının birer aylık dönemi olarak belirlemiştir. Ancak bazı özel durumlar için vergilendirme dönemi olarak birer aylık dönemler değil farklı vergilendirme dönemi benimsenmiştir. Bunlar; götürü usulde vergilendirilenler, ithalat yapanlar, transit taşımacılık yapanlar ve Türkiye ile yabancı memleketler arasında taşımacılık yapanlardır. Götürü usulde vergilendirilenler için vergilendirme dönemi olarak takvim yılı benimsenmiştir. Vergi sistemimizde götürü usul genel olarak 1999 yılında kaldırılmıştır. Sadece Gelir Vergisi Kanunu’nda “Diğer Ücretliler” olarak ifade edilen bir mükellef grubu için götürü usulde vergilendirme uygulanmaktadır. Bu kesimler ücretli oldukları için KDV’ye tabi işlemleri yoktur.
İthalat yapanlar, transit taşımacılık yapanlar ve Türkiye ile yabancı memleketler arasında taşımacılık yapanlar için vergilendirme dönemi, gümrük bölgesine girildiği veya gümrük bölgesinden çıkıldığı andır (KDVK m. 39).
- KDV’de Beyanname ve Tarhiyat
2.1.KDV Beyannamesi ve Beyan Zamanı
Katma değer vergisi beyan esasına göre tarh edilmektedir. Beyanname yazılı olarak verilir. Normal koşullarda KDV mükellefleri KDV Beyannamesi ile vergiye tabi işlemlerini beyan ederler. KDV beyannamesi yapılan işlemin türüne göre farklı zamanlarda verilmektedir. Normal koşullarda KDV beyannamesi, bir aylık vergilendirme dönemini izleyen ayın 20. günü akşamına kadar işyerinin bulunduğu yerdeki vergi dairesine beyan edilir.
İthalatta ise gümrük giriş beyannamesi ile mükellefiyet doğduğu anda ilgili gümrük idaresine verilir. Motorlu kara taşıtları ile yapılan Transit taşımacılıkta ve Türkiye ile yabancı memleketler arasındaki taşımacılıkta ise mükelleflerin özel beyanı ile ilgili gümrük idaresine beyan edilir. Katma Değer Vergisi, beyannamenin verildiği günde, beyanname posta ile gönderilmişse, vergiyi tarh edecek daireye geldiği tarihi takip eden yedi gün içinde tarh edilir.
2.2. Tarhiyata Yetkili Birim
Tarhiyata yetkili idari birim kural olarak mükellefin işyerinin bağlı bulunduğu vergi dairesidir. Ancak mükellefin ayrı ayrı yerlerde işyeri var ise Gelir ve Kurumlar Vergisi bakımından bağlı bulunulan vergi dairesidir. Gayrimenkul teslimlerinde ise mükellefin istemesi halinde gayrimenkulün olduğu yer vergi dairesidir. İthalatta ithalatın yapıldığı gümrük idaresidir. Vergi tarhiyatı mükellef olan gerçek veya tüzel kişi adına yapılır(KDVK m. 44).
2.3.Vergi İndirimi ve Verginin Ödenmesi
Mükellefler; kendi ödedikleri vergiyi ödeyecekleri vergiden indirirler. Kalanını vergi dairesine yatırırlar. Bir ay içinde gerçekleştirilen KDV’ye tabi işlemlerle ilgili olarak izleyen ayın 20. günü akşamına kadar beyan edilen vergi, aynı ayın 26. günü akşamına kadar ödemek zorundadırlar. İthalde alınan katma değer vergisi, gümrük vergisi ile birlikte ve aynı zamanda ödenir.
ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ
BANKA VE SİGORTA MUAMELELERİ VERGİSİ
Verginin konusu: banka, banker ve sigorta şirketlerinin yaptıkları işlemler dolayısıyla kendi nam ve hesaplarına aldıkları nakdi ve hesabi paralar verginin konusunu oluşturmaktadır. Ancak finansal kiralama kanununa göre yapılan işlemler bu verginin konusuna girmemektedir.
Verginin Mükellefi: kendi nam ve hesaplarına para alan banka, banker ve sigorta şirketleridir.
Vergiyi Doğuran Olay: yapılan işlemler sonucu paranın bu kuruluşlar tarafından alınmasıdır.
Verginin Matrahı: lehe alınan paranın tutarıdır.
Verginin Oranı: Banka ve Sigorta muameleleri vergisinin nispeti % 15’tir.
Ancak; Bankalararası mevduat muamelelerinde % 1
Kambiyo muamelelerinde nispet matrahın binde biridir (%01).
Verginin Ödenmesi: Mükellefler, bir ay içindeki vergiye tabi muamelelerini bir beyanname ile ertesi ayın 15’inci günü akşamına kadar muamelelerin yapıldığı yer vergi dairesine bildirmek ve ödemek mecburiyetindedir. Herhangi bir dönemde mükellefin vergiye tabi geliri olmasa bile durumu idareye bildirmek için beyanname vermek zorundadır.
IV-DAMGA VERGİSİ
Mukavele, fatura, makbuz gibi bazı kağıtlar damga vergisine tabi tutulmaktadır. Buradaki “kağıt” kavramı; yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konulmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilen belgeleri ifade etmektedir.
Damga vergisi; makbuz vermek, istihkaktan kesinti yapmak ve basılı damga konularak ödenmektedir.
Damga vergisine tabi bazı kağıtlar; Makbuzlar, taahhütnameler, kefalet, teminat ve rehin senetleri, bilançolar, beyannameler, makbuzlardır.
Damga vergisinden istisna bazı kağıtlar; öğrenci ve askerlerle ilgili kağıtlar, evlenme ile ilgili kağıtlar, çiftçilerle ilgili kağıtlar, Hisse senetleri, faiz kuponları , resmi daireler arasında kullanılan kağıtlar.
Damga vergisi nispi(oransal) ve maktu(kesin miktar) olarak alınabilir.
Nispi ödeme için örnek: sözleşmelerden belli parayı ihtiva edenlerde binde 7,5 gibi
Maktu ödeme için örnek: beyannameler için 2004 yılında uygulanacak damga vergisi; yıllık gelir vergisi beyannamelerinde 15 milyon, kurumlar vergisi beyannamesinde 20 milyon, muhtasar beyannamede 10 milyondur.
V-HARÇLAR
Kamu hizmetlerinden yararlananların ödedikleri mali yükümlülükler, harç olarak adlandırılıyordu.
Türkiye’de alınan harçlar;
- Yargı harçları,
- Noter harçları,
- Vergi Yargısı Harçları,
- Tapu ve kadastro harçları,
- Konsolosluk harçları,
- Pasaport, ikamet tezkeresi, vize ve Dışişleri Bakanlığı tasdik harçları,
- Gemi ve liman harçları,
- İmtiyazname, ruhsatname ve diploma harçları,
- Trafik harçları.
Harçların mükellefi; bu hizmetlerden yararlanan gerçek ve tüzel kişilerdir.
Harcın ödenmesi; hizmetten yararlanan tarafından, makbuz alınarak veya basılı damga konularak ödenir.
VI-ÖZEL İLETİŞİM VERGİSİ
Verginin konusu:
Telgraf ve Telefon Kanunu uyarınca Telekomünikasyon Kurumuyla görev veya imtiyaz sözleşmesi imzalamak veya bu Kurumdan ruhsat veya genel izin almak suretiyle telekomünikasyon alt yapısı kurup işleten veya telekomünikasyon hizmeti sunan işletmecilerin;
1.Her nevi mobil telekomünikasyon işletmeciliği kapsamındaki (ön ödemeli kart satışları dahil) tesis, devir, nakil ve haberleşme hizmetleri % 25,
2.Radyo ve televizyon yayınlarının uydu platformu ve kablo ortamından iletilmesine ilişkin hizmetleri % 15,
3.(a) ve (b) bentleri kapsamına girmeyen diğer telekomünikasyon hizmetleri % 15, oranında özel iletişim vergisine tâbidir.
Mobil telefonu aboneliğinin ilk tesisinde yirmi milyon lira ayrıca özel iletişim vergisi alınır.
Verginin mükellefi : Verginin mükellefi; birinci fıkrada sayılan telekomünikasyon hizmetlerini sunan işletmecilerdir. Verginin matrahı, katma değer vergisi matrahını oluşturan unsurlardan teşekkül eder. Bir aya ait özel iletişim vergisi, izleyen ayın onbeşinci günü akşamına kadar beyan edilerek aynı süre içinde ödenir. Bu verginin beyan ve ödenmesine ilişkin olarak 47 ve 48 inci madde hükümleri uygulanmaz.
Bu verginin matrahı ve ödenmesi, katma değer vergisi matrahını oluşturan unsurlardan teşekkül eder. Bir aya ait özel iletişim vergisi, izleyen ayın onbeşinci günü mesai saati sonuna kadar beyan edilerek aynı süre içinde ödenir.
Bu vergi, katma değer vergisi matrahına dahil edilmez, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider kaydedilmez ve hiçbir vergiden mahsup edilmez.
VII-ŞANS OYUNLARI VERGİSİ
- a) Spor-Toto, Skor-Toto, Süper-Toto, Spor-Loto, Gol 7 ve benzeri oyunlarda her bir kolon için 3 Yeni Kuruş.
- b) Şans Topu, On Numara ve benzeri oyunlarda her bir kolon için 6 Yeni Kuruş, Sayısal-Loto oyununda her bir kolon için 12 Yeni Kuruş.
- c) At yarışlarında oynanan her bir bilet için 8 Yeni Kuruştan az olmamak üzere bilet bedelinin % 10’u.]
Verginin mükellefi bunları tertipleyen kişi ve kuruluşlardır.
Şans oyunları vergisi, kolon ve bilet bedeliyle birlikte ödenir. Müşterek bahis ve talih oyunlarını tertipleyenler tarafından bir ay içinde tahsil edilen şans oyunları vergisi, ertesi ayın yirminci günü akşamına kadar beyan edilerek ödenir. Bu verginin beyan ve ödenmesine ilişkin olarak 47 ve 48 inci madde hükümleri uygulanmaz.
Şans oyunları vergisi, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider olarak kabul edilmez ve hiçbir vergiden mahsup edilmez.
[1] Yorum kavramı, türleri ve yöntemleri konusunda daha geniş bilgi için bkz., Nevzat Saygıloğlu, Vergi Hukukunda Yorum, Maliye Bakanlığı Yayını, Ankara 1987,s. 17-32, Öncel, Kumrulu, Çağan, a.g.e., s. 18-22
[2] Öncel, Kumrulu, Çağan, a.g.e., s. 29
[3] Öncel, Kumrulu, Çağan, a.g.e., s. 29
[4] vb evrak gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarıdır.Verilecek ceza her iki tarafa belge başına, bu belgelere yazılması gereken meblağın veya meblağ farkının % 10’u oranında özel usulsüzlük cezası kesilir. Bir takvim yılı içinde her bir belge türüne ilişkin kesilecek ceza 118 YTL’den aşağı olamaz ve toplamda 55.000 YTL’yi geçemez.
[5] Her bir belge için 118 YTL özel usulsüzlük cezası kesilir. Ancak, her bir belge türüne ilişkin kesilecek ceza toplamı bir takvim yılında 55.000, – YTL’yi aşamaz.
[6] Öncel, Kumrulu, Çağan; a.g.e., s. 216
[7] Öncel, Kumrulu, Çağan; a.g.e., s. 216
[8] Öncel, Kumrulu, Çağan; a.g.e., s. 217
[9] Adi şirketler iştigal nevileri açıklanan bentlerden hangisine giriyorsa o bent hükmüne tabidir.
[10] İhracat, yurt dışında inşaat, onarma, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükellefler, bu bentte yazılı giderlere ilaveten bu faaliyetlerden döviz olarak elde ettikleri hâsılatın binde beşini aşmamak şartıyla yurt dışındaki bu işlerle ilgili giderlerine karşılık olmak üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri de indirebilirler
[11] Ödenen aidatın bir aylık tutarı, işyerinde işçilere ödenen çıplak ücretin bir günlük toplamını aşamaz
[12] Tevkifat(stopaj): Verginin kaynakta kesilmesini ifade etmektedir. Diğer bir ifadeyle gelirin, esas sahibine geçmeden önce geliri sağlayan tarafından vergisinin “vergi sorumlusu” sıfatı ile kesilmesidir. Stopaj yakmakla yükümlü olanlar; kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya işletme hesabına göre tespit etmek zorunda olan çiftçilerdir.
[13] Sigortanın veya emeklilik sözleşmesinin Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir sigorta veya emeklilik şirketi nezdinde yapılmış olma şartı vardır.
[14] İkametgâhlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgâh için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler. İş yeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgâhı kendi mülkü olup bunun bir kısmını iş yeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler.
[15] Şükrü Kızılot: “Menkul Kıymet ve Diğer Menkul Sermaye Piyasası Araçlarının 2005 ve 2006-2015 Dönemi Getirilerinin Vergilendirilmesi”, Yaklaşım Dergisi, Yıl 13, S.15, Ankara 2005, s. 29
[16] Şükrü Kızılot; a.g.m., s.30
[17] Şükrü Kızılot; a.g.m., s.30
[18] Bu şartlar (KVK m.8/1);Hem iştirak eden hem de iştirak edilen bir kurum olmalıdır. Gerçek kişiler, istisnadan yararlanamazlar. İştirak eden kurum dar mükellefte olabilir tam mükellefte olabilir. İştirak edilen kurum mutlaka tam mükellef olmalıdır. İştirak edilen kurumun mutlaka vergiye tabi olması gerekir. Eğer iştirak edilen kurum vergiden muaf olursa, iştirak eden kurum elde ettiği iştirak kazancından dolayı istisnadan yararlanamaz. Çünkü söz konusu kazanç önceden vergilendirilmemiştir. Vergilendirilmesi gerekmektedir. Yatırım fonlarının katılma belgeleri ile yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde edilen kâr payları iştirak kazançları istisnası kapsamının dışındadır.
[19] Bu kurumlar: tam mükellef sermaye şirketleri olan A.Ş, LTDŞ, Paylı Komandit şirket ve Yatırım Fonları dışındaki kurumlar vergisi mükellefleridir. Daha açık bir ifadeyle; kooperatifler, iktisadi kamu müessesseleri, dernek ve vakıfları iktisadi işletmeleri, iş ortaklıklarıdır.
[20] Eshamlı komandit şirketlerde sadece komanditer ortakların kâr payları üzerinden kurumlar vergisi hesaplanmaktadır. Komandite ortağın kâr payı kurumlar vergisine tabi değildir.
[21] Füruğ, çocukları ifade etmektedir.
[22] Abdurrahman Akdoğan, Türk Vergi Sistemi ve Uygulaması, Beşinci Baskı, Gazi Kitabevi, Ankara 2004, s. 459
[23] Genel ve özel bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları bu kapsamdadır.
[24] Kanunla kurulan veya tüzelkişiliği haiz olan emekli ve yardım sandıkları olmaları koşulu ile
[25] bedelsiz verilen hizmetin tarafından ilgili dönemdeki kapasitelerinin %10’unu geçmemesi gerekmektedir.
[26] ( I ) SAYILI LİSTE: 1.Kuru üzüm, kuru incir, kuru kayısı, ceviz, fındık, fıstık, ıhlamur, kekik, adaçayı, şeker pancarı, elyaf pamuk,2. Buğday vb tahıllar, 3. Küçük ve büyükbaş hayvanlar (arılar dahil) ile küçük ve büyükbaş hayvanların etleri ve bağırsağı (bunların herhangi bir katkı maddesi kullanılarak imal edilen ürünleri hariç), zeytinyağı ,patates, kuru soğan, sarmısak, Buğday unu, ekmekler (Tost, sandviç ve hamburger ekmeği ile katkı maddeli veya yağlı, sütlü, haşhaşlı ve üzümlü gibi yaygın olarak tüketilmeyen ekmekler hariç) ve yufka, 4– İhracata konu post ve deriler, Gazete ve dergiler, Net alanı 150 m² ’ye kadar konut teslimleri,
[27] II ) SAYILI LİSTE: 1- Kümes hayvanları ve balıklar ile bunların etleri (herhangi bir katkı maddesi kullanılarak imal edilen ürünleri hariç), 2- Süt, yoğurt ve ayran (aromalı ve meyveliler hariç), yumurta, peynir, zeytin, paketlenmiş kuru çay, şeker pancarının işlenmesi ile elde edilen kristal ve kesme şeker, arı balı, 3- Pirinç, bulgur, irmik, makarna, tost, sandviç ve hamburger ekmeği ile katkı maddeli veya yağlı, sütlü, haşhaşlı ve üzümlü gibi yaygın olarak tüketilmeyen ekmekler, 4- Yemeklik katı veya sıvı bitkisel yağlar ile yemeklik katı veya sıvı bitkisel yağların üretiminde kullanılan ham yağlar, tereyağ, pamuk çiğiti ve pamuk tohumu, prina, 5- Taze sebze ve meyveler (mamulleri hariç, tohumları dahil). 6- Sinema, tiyatro, opera, operet ve bale giriş ücretleri, 7- Kitap ve benzeri yayınlar 8- Hayvan yemi olarak veya hayvan yemi imalatında kullanılan küspe, tam yağlı soya (fullfat), kepek, razmol, balık unu, et unu, kemik unu, kan unu, tapiyoka (manyok), sorgum ve her türlü fenni karma yemler (kedi ve köpek mamaları hariç), saman.