Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar
Bu bölümün kapsamı
18.1 Bu bölüm şerefiye (Bakınız: Bölüm 19 İşletme Birleşmeleri ve Şerefiye) ve işletmeler tarafından olağan iş akışı içerisinde satış amaçlı elde tutulan maddi olmayan duran varlıklar (bakınız: Bölüm 13 Stoklar ve Bölüm 23 Hasılat) dışında tüm maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesi amacıyla uygulanır.
18.2 Maddi olmayan duran varlık, fiziksel niteliği olmayan, tanımlanabilir nitelikteki parasal olmayan varlıktır. Bu tür bir varlık, aşağıdaki durumlarda tanımlanabilir niteliktedir:
(a) Ayrılabilir olması, diğer bir deyişle işletmeden ayrılabilme ya da bölünebilme özelliğine sahip ve bireysel olarak ya da ilgili sözleşme ile birlikte, varlık ya da borçla beraber satılabilir, devredilebilir, lisans altına alınabilir, kiralanabilir ya da takas edilebilir olması veya
(b) İlgili hakların işletmeden ya da diğer hak ve yükümlülüklerden ayrılabilmesine veya devredilebilmesine bakılmaksızın, sözleşmeye bağlı haklardan ya da diğer yasal haklardan kaynaklanması.
18.3 Aşağıdakiler maddi olmayan varlıklara dâhil değildir:
(a) Finansal varlıklar veya
(b) Petrol, doğal gaz ve benzeri yenilenemeyen kaynaklar gibi maden hakları ve maden kaynakları.
Muhasebeleştirme
Maddi olmayan duran varlıkların muhasebeleştirilmesine ilişkin genel ilke
18.4 Bir maddi olmayan duran varlık kaleminin finansal tablolara yansıtılıp yansıtılmayacağının belirlenmesinde, paragraf 2.27’deki muhasebeleştirme kriterleri uygulanır. Dolayısıyla, bir maddi olmayan duran varlık, sadece ve sadece aşağıdaki kriterlerin karşılandığı durumlarda varlık olarak finansal tablolara yansıtılır:
(a) Varlıkla ilişkilendirilebilen beklenilen gelecekteki ekonomik yararların işletme için gerçekleşmesinin olası olması,
(b) Varlığın maliyetinin veya değerinin güvenilir bir şekilde ölçülebilmesi ve
(c) Varlığın işletme içi yaratılan bir maddi olmayan duran varlık kalemi üzerinden gerçekleştirilen bir harcamadan kaynaklanmaması.
18.5 Beklenilen gelecekteki ekonomik yararların gerçekleşme olasılığı; ilgili varlığın yararlı ömrü boyunca mevcut olacak ekonomik koşullarla ilgili yönetimin en gerçekçi tahminini yansıtan makul ve desteklenebilir varsayımlar kullanılmak suretiyle değerlendirilir.
18.6 Varlığın kullanımıyla ilişkilendirilebilen gelecekteki ekonomik yararların kesinlik derecesi, harici kanıtlara daha fazla ağırlık vermek suretiyle, ilk muhasebeleştirme tarihinde mevcut olan kanıtlar esas alınarak değerlendirilir.
18.7 Paragraf 18.4(a)’daki olasılıkla ilgili muhasebeleştirme kriteri, ayrı olarak elde edilen maddi olmayan duran varlıklar açısından her zaman için sağlanmış kabul edilir.
İşletme birleşmesinin bir parçası olarak elde etme
18.8 İşletme birleşmesi kapsamında iktisap edilen bir maddi olmayan duran varlık, normal koşullarda, gerçeğe uygun değeri yeterli güvenilirlikle ölçülebiliyorsa, varlık olarak muhasebeleştirilir. Ancak, işletme birleşmesi kapsamında iktisap edilen bir maddi olmayan duran varlık, yasal veya diğer sözleşmeye bağlı haklardan kaynaklandığında ve varlığın gerçeğe uygun değeri aşağıdakilerden biri nedeniyle güvenilir bir şekilde ölçülemediğinde, muhasebeleştirilmez:
(a) Varlık şerefiyeden ayrılamıyorsa veya
(b) Varlık şerefiyeden ayrılabilir durumda olmasına rağmen, aynı veya benzer varlıklar için bir takas işlemi kaydı veya bu işleme ait bir kanıt yoksa ve diğer taraftan gerçeğe uygun değerin tespiti, ölçülebilir olmayan değişkenlere bağlıysa.
İlk ölçüm
18.9 Bir maddi olmayan duran varlık ilk muhasebeleştirmede maliyet bedeliyle ölçülür.
Ayrı olarak elde etme
18.10 Ayrı olarak elde edilen bir maddi olmayan duran varlığın maliyeti aşağıdakilerden oluşur:
(a) İthalat vergileri ve iade alınamayan satın alma vergileri dâhil, ticari iskontolar ve indirimler düşüldükten sonraki satın alma fiyatı ve
(b) Varlığı amaçlanan kullanıma hazır hale getirmekle doğrudan ilişkilendirilebilen tüm maliyetler.
İşletme birleşmesinin bir parçası olarak elde etme
18.11 Maddi olmayan bir duran varlığın işletme birleşmesi kapsamında elde edilmiş olması durumunda, maddi olmayan duran varlığın maliyeti, edinme tarihindeki gerçeğe uygun değeridir.
Devlet teşvikleri yoluyla elde etme
18.12 Maddi olmayan bir duran varlık devlet teşviki yoluyla edinilirse, söz konusu
maddi olmayan duran varlığın maliyeti, Bölüm 24 Devlet Teşvikleri uyarınca teşvikin alındığı veya alınacağı tarihteki gerçeğe uygun değeridir.
Varlıkların takası
18.13 Maddi olmayan bir duran varlık, parasal olmayan bir varlık, varlıklar ya da parasal ve parasal olmayan varlıkların bir bileşimi karşılığında elde edilmiş olabilir. Bu tür bir maddi olmayan duran varlığın maliyeti, (a) takas işlemi ticari içerikten yoksun olmadıkça veya (b) ne alınan ne de vazgeçilen varlığın gerçeğe uygun değerinin güvenilir bir şekilde ölçülememesi söz konusu olmadıkça, gerçeğe uygun değer ile ölçülür. Bu durumda varlığın maliyeti vazgeçilen varlığın defter değeri olarak ölçülür.
İşletme içi yaratılan maddi olmayan duran varlıklar
18.14 Hem araştırma hem de geliştirme faaliyetlerinden kaynaklanan harcamaların tamamı da dâhil olmak üzere işletme içi yaratılan maddi olmayan duran varlık kalemine ilişkin harcamalar, bu Standarda göre muhasebeleştirme kriterini sağlayan başka bir varlığın maliyetinin bir parçasını oluşturmadığı sürece, gerçekleştiği anda gider olarak muhasebeleştirilir.
18.15 Bir önceki paragrafın uygulanmasına örnek olarak, aşağıdaki kalemlere ilişkin olarak yapılan harcamalar gider olarak muhasebeleştirilir ve bu tür harcamalar maddi olmayan duran varlık olarak muhasebeleştirilmez:
(a) İşletme içi yaratılan markalar, ticari başlıklar, yayın hakları, müşteri listeleri ve içerik itibarıyla benzer nitelikte olan kalemler.
(b) Faaliyete başlanmasına ilişkin harcamalar (kuruluş maliyetleri gibi); bir tüzel kişiliğin oluşturulması için yapılan yasal ve sekretarya türü maliyetler, yeni bir tesis veya işyeri açmak için yapılan harcamalar (yani açılış öncesi maliyetler) ve yeni faaliyetlerin başlatılması veya yeni ürün veya süreçlerin oluşturulması için yapılan harcamalar (yani faaliyet öncesi maliyetler) gibi kuruluş maliyetlerinden oluşabilir.
(c) Eğitim faaliyetleri.
(d) Reklam ve tanıtım faaliyetleri.
(e) Bir işletmenin kısmen veya tamamen yerinin değiştirilmesi veya yeniden yapılandırılması.
(f) İçsel olarak yaratılmış şerefiye.
18.16 Paragraf 18.15, hizmetlerin sunulması veya malların teslim edilmesi öncesinde yapılan peşin ödemenin varlık olarak muhasebeleştirilmesini engellemez.
Varlık olarak muhasebeleştirilmeyecek geçmişteki giderler
18.17 Bir maddi olmayan duran varlık ile ilgili olarak başlangıçta gider olarak muhasebeleştirilen harcamalar, daha sonraki bir tarihte varlık maliyetinin bir parçası olarak muhasebeleştirilmez.
Muhasebeleştirme sonrası ölçme
18.18 Bir maddi olmayan duran varlık, maliyetinden, tüm birikmiş itfa ve değer düşüklüğü zararları düşülmüş tutar üzerinden ölçülür. İtfa ile ilişkili hükümlere, bu bölümde yer verilmiştir. Değer düşüklüğünün muhasebeleştirilmesine ilişkin hükümler ise Bölüm 27 Varlıklarda Değer Düşüklüğü’nde yer almaktadır.
Yararlı ömür boyunca itfa
18.19 Bu Standardın amacına ilişkin olarak, tüm maddi olmayan duran varlıkların sınırlı bir yararlı ömre sahip olduğu göz önünde bulundurulur. Sözleşmeden doğan haklardan veya diğer yasal haklardan kaynaklanan bir maddi olmayan duran varlığın yararlı ömrü, sözleşmeden doğan hakların veya diğer yasal hakların geçerlilik süresini aşamaz; ancak işletmenin varlığı kullanmayı beklediği süreye bağlı olarak bunlardan daha kısa olabilir. Sözleşmeden doğan hakların veya diğer yasal hakların yenilenmesi mümkün olan sınırlı bir zaman için devralınmış olması durumunda, sadece, işletmenin yenileme işlemini önemli maliyetlere katlanmadan yapacağına dair kanıt bulunduğu takdirde, söz konusu yenileme dönemi (dönemleri) ilgili maddi olmayan duran varlığın yararlı ömrüne dâhil edilir.
18.20 Maddi olmayan duran varlığın yararlı ömrü hakkında güvenilir bir tahminde bulunulamıyorsa, faydalı ömür on yıl olarak kabul edilir.
İtfa süresi ve itfa yöntemi
18.21 Sınırlı yararlı ömre sahip bir maddi olmayan duran varlığın itfaya tabi tutarı yararlı ömrü boyunca sistematik olarak dağıtılır. Her bir döneme ilişkin itfa tutarları, bu Standart stoklar veya maddi duran varlıklar gibi başka bir varlığın maliyetinin bir parçası olarak muhasebeleştirilmelerini gerektirmediği sürece, gerçekleştikleri dönemde gider olarak muhasebeleştirilir.
18.22 İtfa işlemi, varlık kullanıma hazır olduğunda, yani, yönetimin amaçladığı şekilde faaliyet gösterebilmesi için gereken konum ve duruma getirildiğinde başlatılır. İtfa işlemi, varlığın finansal durum tablosu dışı bırakıldığı tarihte durdurulur. Kullanılan itfa yöntemi, varlıktan beklenilen gelecekteki ekonomik yararların işletme tarafından kullanılma şeklini yansıtır. Söz konusu kullanım şeklinin güvenilir bir şekilde belirlenememesi durumunda, doğrusal yöntem kullanılır.
18.23 Bir maddi olmayan duran varlığın kalıntı değeri, aşağıdaki durumlar söz konusu olmadıkça sıfır kabul edilir:
(a) Üçüncü bir şahıs, ilgili varlığı yararlı ömrünün sonunda satın alacağını taahhüt etmiştir veya
(b) Varlığın aktif bir piyasası mevcuttur ve:
(i) Kalıntı değer bu piyasa aracılığıyla belirlenebilir ve
(ii) Böyle bir piyasanın varlığın yararlı ömrünün sonunda mevcut olması olasıdır.
18.24 Bir varlığın nasıl kullanıldığının değişmesi, teknolojik ilerleme ve piyasa fiyatlarındaki değişiklikler, en güncel yıllık raporlama tarihinden bu yana varlığın kalıntı değerinin veya yararlı ömrünün değiştiğinin göstergesi olabilir. Bu tür göstergeler söz konusu olduğunda önceki tahminler gözden geçirilir ve eğer mevcut beklentiler farklı ise kalıntı değeri, itfa yöntemi veya yararlı ömür değiştirilir. Kalıntı değer, amortisman yöntemi veya yararlı ömürdeki değişiklik, işletme tarafından 10.15-10.18 paragrafları uyarınca muhasebe tahmininde değişiklik olarak muhasebeleştirilir.
18.25 Bir maddi olmayan duran varlığın değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığını belirlemek için, Bölüm 27 uygulanır. Anılan bölüm, işletmeye ait varlıkların defter değerlerinin ne zaman ve nasıl incelenmesi gerektiğini, geri kazanılabilir değerinin nasıl belirlenmesi gerektiğini ve değer düşüklüğü zararlarının ne zaman muhasebeleştirilmesi ya da iptal edilmesi gerektiğini açıklar.
18.26 Bir maddi olmayan duran varlık aşağıdaki durumlarda finansal durum tablosu dışı bırakılır ve kazanç veya kayıp tutarı, kâr veya zarara yansıtılır:
(a) Elden çıkarıldığında veya
(b) Kullanımı ya da satışından, gelecekte ekonomik yarar elde edilmesinin beklenmediği durumda.
18.27 Her bir maddi olmayan duran varlık sınıfı için aşağıdaki hususlarda kamuoyuna açıklama yapılır:
(a) Yararlı ömür veya kullanılan itfa oranı.
(b) Kullanılan itfa yöntemi.
(c) Raporlama dönemi başı ve sonu itibarıyla brüt defter değeri ve birikmiş itfa payları (birikmiş değer düşüklüğü zararları ile birleştirilmiş olarak).
(d) Maddi olmayan duran varlıkların itfa paylarının dâhil edildiği kapsamlı gelir tablosu (ve sunulduysa gelir tablosu) kalemi (kalemleri).
(e) Raporlama dönemi başı ve sonu itibarıyla, defter değerlerinin aşağıdakileri ayrı ayrı gösteren mutabakatı:
(i) Eklemeler,
(ii) Elden çıkarmalar,
(iii) İşletme birleşmeleri yoluyla iktisap edilenler,
(iv) İtfalar,
(vi) Değer düşüklüğü zararları,
(vii) Diğer değişiklikler.
Bu mutabakatın önceki dönemler için sunulması gerekmez.
18.28 Aşağıdaki hususlar da ayrıca açıklanır:
(a) İşletmenin finansal tabloları için önemli olan herhangi bir maddi olmayan duran varlığın tanımı, defter değeri ve kalan itfa dönemine ilişkin açıklama.
(b) Devlet teşviki yoluyla elde edilen ve başlangıçta gerçeğe uygun değerinden muhasebeleştirilen maddi olmayan duran varlıklarla (bakınız: paragraf 18.12) ilgili aşağıdaki bilgiler:
(i) Anılan varlıklar için başlangıçta muhasebeleştirilen gerçeğe uygun değer ve
(ii) Defter değerleri.
(c) Kullanım hakkı sınırlı olan veya borç karşılığında teminat olarak verilen maddi olmayan duran varlıkların mevcudiyeti ve defter değerleri.
(d) Maddi olmayan duran varlıkların elde edilmeleri karşılığında sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin tutarı.
18.29 Dönem içinde gider olarak muhasebeleştirilen araştırma ve geliştirme harcamalarının toplam tutarı (yani bu Standarda göre muhasebeleştirilme kriterlerini sağlayan başka bir varlığın maliyetinin bir parçası olarak aktifleştirilmemiş olan ve işletme içinde oluşan araştırma ve geliştirme harcamalarının tutarı) açıklanır.
Bir önceki yazımız olan Kobi TFRS Bölüm 17 Maddi Duran Varlıklar başlıklı makalemizde Amortisman, Amortisman Yöntemi ve Değer Düşüklüğü hakkında bilgiler verilmektedir.