|1. Giriş


4842 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununda yapılan değişiklikle ücret gelirlerinin vergilendirilmesinde özel gider indirimi uygulaması kaldırılarak, bunun yerine vergi indirimi uygulaması getirilmiştir.
Gerçek ücretlerin vergilendirilmesinde, mükellefin kendisi, eşi ve çocukları ile ilgili eğitim, sağlık, gıda, giyim ve ikamet edilen konuta ait kira harcamalarının yıllık toplam tutarı üzerinden hesaplanacak indirimin ücretlinin ertesi yılda ödenecek gelir vergisinden mahsup edilmesi esasına dayanan vergi indirimi uygulaması ile ilgili açıklama ve düzenlemeler bu Tebliğin konusunu oluşturmaktadır.
2. Yasal Düzenleme
Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 121 inci maddesinde yer alan ücretlilerde vergi indirimine ilişkin düzenleme aşağıdaki gibidir:
"Mükerrer Madde 121- Gerçek ücretlerin vergilendirilmesinde, mükellefin kendisi, eşi ve çocukları ile ilgili eğitim, sağlık, gıda, giyim ve ikamet edilen konuta ait kira harcamalarının yıllık toplam tutarının;
- 3 milyar liraya kadar % 8'i,
- 6 milyar liranın 3 milyar lirası için % 8'i, aşan kısmı için % 6'sı,
- 6 milyar liradan fazlasının, 6 milyar lirası için % 7'si, aşan kısmı için % 4'ü,
Ücretlinin ertesi yılda ödeyeceği gelir vergisinden mahsup edilir veya işverenler aracılığı ile kendisine nakden iade edilir.
Şu kadar ki; harcamaların Türkiye'de yapılması, gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınan belgelerle tevsik edilmesi ve bu belgelerin işverene verilmesi şarttır. Mahsup hakkı kazanılan tutarın hesaplanmasında dikkate alınan harcama tutarı, vergi matrahının toplamını geçemez.
Ücretlilerin harcama belgelerinin işverene ibrazı, beyanı ve verginin mahsup veya iadesine ilişkin süreleri tespit etmeye, iadeyi nakden veya mahsuben yaptırmaya uygulamanın usul ve esaslarını belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir."
3. Uygulamadan Yararlanacak Olanlar
Vergi indirimi uygulamasından ücretleri gerçek usulde vergilendirilen ücretliler yararlanabilecektir.
Ücretleri diğer ücret kapsamında vergilendirilen hizmet erbabı ile gelir vergisine tabi diğer gelir unsurlarını elde edenlerin vergi indirimi uygulamasından yararlanmaları mümkün değildir. Ücretleri gerçek usulde vergilendirilenler, ücret dışında kalan gelir unsurları için vergi indirimi uygulamasından yararlanamayacaklardır.
4. Uygulamadan Yararlanacak Olan Harcamalar
4.1. Vergi İndiriminden Yararlanacak Harcama Grupları
Vergi indirimi uygulamasında, mükellefin kendisi, eşi ve çocukları ile ilgili eğitim, sağlık, gıda, giyim ve ikamet edilen konuta ait kira harcamaları dikkate alınacaktır. Bu yönüyle vergi indirimi uygulamasının, yürürlükten kaldırılmış olan özel gider indirimi uygulamasından bir farkı bulunmamaktadır.
Yapılan harcamaların ücretlinin kendisi, eşi ve çocukları tarafından yapılması ve satın alınan mal ve hizmetlerin bunlar tarafından tüketilmesi gerekmektedir. Ücretlinin ücreti ile mütenasip olmayan mal ve hizmetler için yapılan harcamalar vergi indirimine konu teşkil etmeyecektir.
Vergi indirimine esas alınacak harcamalara ilişkin genel bilgiler aşağıda yer almaktadır.
Eğitim Giderleri
Eğitim ve öğretim kurumları, anaokulu, kreş ve dershanelere eğitim amacıyla yapılan ödemeler ile eğitim amaçlı kurs ücretleri, okul servis ücretleri, kitap ve kırtasiye alımları için yapılan harcamalar ile öğrencilerin özel yurt ve pansiyonlarda kalmaları durumunda ödenen tutarlar vergi indirimine esas alınacaktır.
Sağlık Giderleri
Teşhis ve/veya tedavi sürecinde yapılan sağlık harcamaları (muayene, tahlil, ameliyat, fizik tedavi ve hastane giderleri ile ilaç, sağlık malzemesi, gözlük ve lens alımları gibi) vergi indirimine konu teşkil edecektir.
Bu harcamaların bir kısmının işverenlerce karşılanması halinde, ücretlinin kendisinin karşıladığı harcama tutarı vergi indirimine konu olacaktır.
Gıda Giderleri
Gıda giderlerinden, her türlü yiyecek ve içecek için yapılan harcamaların anlaşılması gerekir. Ancak sigara ve alkollü içkiler bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.
Evlerde beslenen kuş, kedi, köpek gibi hayvanlar için alınan yem, mama ve sair gıda maddelerine dair harcamalar gıda giderleri kapsamına girmeyecek ve vergi indirimine konu teşkil etmeyecektir.
Giyim Giderleri
Giyim giderlerinden, iç ve dış giyime yönelik malların satın alınması için yapılan harcamalar ile bunların dikim, tamir ve onarımı için yapılan harcamaların anlaşılması gerekmektedir.
Kira Giderleri
İkamet edilen konut için yapılan kira ödemeleri vergi indiriminden yararlanacaktır. Peşin ödenen kira bedelleri ilgili olduğu dönemlerde dikkate alınır.
4.2. Harcamanın Türkiye'de Yapılması ve Belgelendirilmesi
Yukarıda sayılan harcamaların vergi indirimine konu olabilmesi için harcamaların Türkiye'de ve gelir veya kurumlar vergisine tabi olan mükelleflerden yapılması gerekmektedir. Diğer bir ifade ile vergi indirimine konu olan harcamaların gelir veya kurumlar vergisine tabi olmayan kişi veya kurumlardan yapılması halinde bu harcamalar, vergi indirimine konu teşkil etmeyecektir.
Kurumlar Vergisi Kanununun 7 nci maddesi veya kendi özel kanunlarında yer alan hükümlerde kurumlar vergisi muafiyeti tanınan kurumlardan yapılan harcamalar, vergi indirimine konu harcama olarak kabul edilmeyecektir. Öte yandan, tüzel kişilikleri itibariyle kurumlar vergisi mükellefi olmayan dernek ve vakıfların, kurumlar vergisi mükellefi olan iktisadi işletmelerinden sağlanan vergi indirimine konu mal ve hizmetler için yapılan harcamalar vergi indirimine konu olacaktır.
Aynı şekilde genel, katma ve özel bütçeli kurumlardan yapılan eğitim, sağlık ve gıda harcamaları bu kapsamda değerlendirilmeyecek ve bu harcamalar vergi indirimine konu edilmeyecektir. Örneğin, kurumlar vergisinden muaf olan genel ve katma bütçeli dairelere ait kreş, konukevleri ve bunların kantinlerinden yapılan harcamalar da vergi indirimine konu edilmeyecektir. Kamu kurum ve kuruluşlarına yapılan kira ödemeleri de bu nitelikte kabul edilecektir.
Mal ve hizmetlerin alındığı gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin kazancının, kısmen veya tamamen vergiden istisna edilmiş olmasının vergi indirimi uygulamasına etkisi yoktur. Dolayısıyla, bu mükelleflerden yapılan mal ve hizmet alımlarına ilişkin harcamalar vergi indirimine konu olacaktır.
Örnek 1 _ Özel bir şirkette ücretli olarak çalışmakta olan (A) şahsının, vakıf üniversitesinde öğrenim gören çocuğu için ödediği okul ücreti, anılan üniversitenin kurumlar vergisi mükellefi olmaması nedeniyle vergi indirimine konu harcama olarak kabul edilmeyecektir.
Örnek 2 _ Türkiye'de kurulmuş (A) Anonim Şirketinde çalışmakta olan ücretlinin, Kıbrıs'taki gezisi sırasında yapmış olduğu gıda harcamaları Türkiye'de yapılmadığı için vergi indirimine konu olmayacaktır.
Örnek 3 - Sağlık Bakanlığına ve üniversitelere bağlı hastanelerde yapılan sağlık harcamaları, hastane döner sermayesinin kurumlar vergisinden muaf olması halinde vergi indirimine konu olmayacaktır.
Örnek 4 _ Bir bakanlık tarafından personeline tahsis edilen lojman için ödenen kira bedeli, kamu kurumunun kurumlar vergisi mükellefi olmaması nedeniyle vergi indirimine konu edilmeyecektir.
Örnek 5 - (A) Tüketim Kooperatifi, Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesinde yazılı şartlar çerçevesinde kurumlar vergisi istisnasından yararlanmaktadır. Bu kooperatiften alınan giyim ve gıda maddeleri için yapılan harcamalar, kooperatifin kurumlar vergisi mükellefi olması halinde, vergi indirimine konu olacaktır.
Öte yandan, anılan tüketim kooperatifinin Kurumlar Vergisi Kanununun 7/16 ncı maddesinde yer alan şartlar çerçevesinde kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanması halinde söz konusu harcamalar vergi indirimine konu edilmeyecektir.
Örnek 6 - (B) Vakfı Özel Kolejine okul ücreti olarak yapılan ödemeler, okulun vakfa bağlı iktisadi işletme olarak kurumlar vergisi mükellefi olması nedeniyle eğitim gideri olarak vergi indirimine konu olacaktır.
Örnek 7 - Devlet üniversitelerine ödenen harç bedelleri, vergi indirimine konu olmayacaktır.
Örnek 8 - (A) Anonim Şirketi, işletmekte olduğu özel ilköğretim okulundan 2004 yılında elde ettiği kazancı için Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesinin 8 numaralı bendinde yer alan istisnadan yararlanmaktadır. Bu okuldan alınan eğitim hizmeti için yapılan harcamalar, anılan şirketin kurumlar vergisi mükellefi olması nedeniyle vergi indirimine konu olacaktır.
Örnek 9 - (A) Derneğince açılan dil kurslarına katılanların ödediği kurs ücreti, bu kursun derneğe bağlı iktisadi işletme olarak kurumlar vergisi mükellefi olması nedeniyle vergi indirimine konu olacaktır.
Örnek 10 - Devlete ait lisede öğrenim gören çocuğun, okula geliş-gidişi için servis hizmeti veren ve ticari kazancı basit usulde tespit edilen (A) şahsına ödenen servis ücreti, eğitim gideri olarak vergi indirimine konu olacaktır.
4.3. Vergi İndirimine Konu Olacak Harcama Belgeleri
Ücretliler vergi indirimine konu olan harcamalarını, gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinden alacakları;
- Fatura,
- Serbest meslek makbuzu,
- Perakende satış fişi,
- Ödeme kaydedici cihazlara ait satış (yazar kasa) fişi,
ile belgelendireceklerdir.
206 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde, kurumlar vergisinden muaf olan kurumların, düzenleyecekleri belgelerde ve ödeme kaydedici cihazlara ait satış (yazar kasa) fişlerinde, "Kurumlar Vergisinden Muaftır" ibaresine yer verilmesi gerektiği belirtilmiştir. Bu ibarenin yer aldığı belgeler, vergi indirimine konu edilmeyecektir.
Gerçek kişilerden yapılan kiralamalarda, kira ödemesine ilişkin kira sözleşmesinin bir örneği ve banka dekontu, kira ödemesinin nakden yapılması halinde ise ödemeye ilişkin mal sahibinin vereceği belge ile kira sözleşmesinin bir örneği tevsik edici belge olarak kabul edilecektir.
Belgelerin ücretlinin kendisi, eşi ve çocukları adına düzenlenmiş olması gerekmektedir.Vergi indirimi uygulamasında "çocuk" tabiri, yaş sınırına bakılmaksızın ücretli ile birlikte oturan veya ücretli tarafından bakılan (gelir vergisine tabi geliri bulunmayan; nafaka verilmek suretiyle bakılan, evlat edinilenler ile ana ve babasını kaybetmiş torunlardan ücretli ile birlikte oturan) kişileri ifade edecektir.
5. Vergi İndirimine Konu Olan Harcamalara İlişkin Üst Sınır
Üzerinden vergi indirimi hesaplanacak harcama tutarı, ücretlinin vergi indirimine konu harcamalarının yapıldığı yıla ilişkin ücret matrahının yıllık toplamını aşamayacaktır.
Ücret gelirinin elde edildiği takvim yılına ilişkin vergi indirimi kapsamına giren harcamalar, ücret gelirinin elde edildiği dönemle ilişkilendirilmeksizin vergi indirimi uygulamasında dikkate alınacaktır. Bu kapsamda, yıl içinde yeni işe giren, işten ayrılan, emekli olan, ücretsiz izne ayrılan kişilere ait harcama belgelerinin çalışılan dönemle sınırlı olmaksızın kabul edilmesi gerekmektedir.
6. Vergi İndirimi Tutarının Hesaplanması
Vergi indirimi, ücretlinin bir önceki yıla ait yıllık toplam vergi matrahı tutarını aşmamak üzere, uygulama kapsamındaki harcama tutarının; ilk üç milyar lirasına (3.000YTL) %8, ikinci 3 milyar lirasına (3.000 YTL) %6 ve kalan tutara %4 oranı uygulanmak suretiyle hesaplanacaktır.
Örneğin, 2004 yılı içinde elde ettiği ücret gelirinin vergi matrahı 12.000.000.000 TL (12.000 YTL) olan ve ücret matrahının tamamı kadar vergi indirimi uygulaması kapsamında harcama yapmış bir ücretlinin hak kazanacağı vergi indirimi tutarı aşağıda gösterildiği üzere 660.000.000 TL (660 YTL) olacaktır.
|İlk 3 milyar lira için (3.000 YTL) X %8


240.000.000 TL (240 YTL)
|İkinci 3 milyar lira için (3.000 YTL) X %6


180.000.000 TL (180 YTL)
|Kalan 6 milyar lira için (6.000 YTL) X %4


240.000.000 TL (240 YTL)
|Toplam


660.000.000 TL (660 YTL)
Veya
|İlk 6 milyar lira için (6.000 YTL) X %7


420.000.000 TL (420 YTL)
|Kalan 6 milyar lira için (6.000 YTL) X %4


240.000.000 TL (240 YTL)
|Toplam


660.000.000 TL (660 YTL)
7. Vergi İndiriminin Uygulanması
7.1. Ücretliler Tarafından Yapılacak İşlemler
Ücretliler bir takvim yılı boyunca yaptıkları vergi indirimine konu harcama tutarlarını, ertesi takvim yılının 20 Ocak tarihinin mesai saati sonuna kadar örneği ekli "Ücretlilerde Vergi İndirimine Ait Bildirim" (Ek:l) ile işverenlerine beyan edeceklerdir. Bu bildirimin "vergi indirimine esas belgeler" ile ilgili arka yüzü doldurulurken, harcama belgelerinin 50'den fazla olması halinde, bildirimin arka yüzünün fotokopisi çekilerek, her bir belgenin yazılabileceği kadar yaprak kullanılabilecektir.
Ücretliler bu bildirimde, yıllık harcama toplamının bir önceki yıl vergi matrahını aşmayan tutarını göstereceklerdir. Harcama tutarının bir önceki yıl vergi matrahını aşması halinde, indirime esas tutar olarak vergi matrahı esas alınacaktır.
7.2. İşverenlerce Yapılacak İşlemler
İşverenler, ücretliler tarafından kendilerine verilen bildirimi ve harcama belgelerini 20 Ocak tarihine kadar alacaklardır. İşverenler kendilerine ibraz edilen harcama belgelerinin geçerli belge olup olmadığını, harcamanın vergi indirimi kapsamına girip girmediğini ve harcama toplamının doğru beyan edilip edilmediğini kontrol edeceklerdir.
İşverenler, kendilerine ibraz edilen vergi indirimine ait bildirimlerde yer alan harcama tutarını dikkate alarak, Ocak ayı sonuna kadar örneği ekli "Vergi İndirimine Ait Bordro"yu (Ek:2) düzenleyeceklerdir. Her bir ücretlinin yararlanacağı vergi indirimi ayrı ayrı hesaplanarak bordroda gösterilecektir. İşverenler bu bordroyu, fiilen çalışan ücretliler için ayrı, emekli olanlar, işten ayrılıp başka bir işveren nezdinde çalışmayanlar ile vefat edenler için ayrı düzenleyeceklerdir.
İşverenler kendilerine ibraz edilen bildirim ve harcama belgelerini tarh zaman aşımı süresi içinde saklamak ve istenildiğinde vergi incelemesine yetkili olanlara ibraz etmek zorundadırlar.
8. Vergi İndiriminin Gerçekleştirilmesi
İşverenler, Ocak ayı sonuna kadar düzenleyecekleri vergi indirimine ait bordroda her bir ücretli için hesaplayacakları vergi indirimi tutarını, Şubat ayından itibaren ödeyecekleri ücretlerin gelir vergisinden mahsup edeceklerdir. Mahsup işlemi her bir ücretli için ayrı ayrı yapılacaktır. Bir ücretliye ait mahsup edilecek vergi indirimi, diğer ücretlilerin vergileriyle ilgilendirilmeyecektir.
Bu mahsup işlemi için işverenler, düzenledikleri ücret bordrosunda, "Vergi indiriminden doğan mahsup edilecek gelir vergisi" başlığı altında bir sütun daha açacak ve mahsup ettikleri vergi tutarını bu sütunda göstereceklerdir. Mahsup edilecek vergi indirimi, ücretlinin o aydaki ücretinden kesilen gelir vergisinden fazla olamayacaktır. Aşması halinde ise aşan kısım izleyen aylarda ödenen ücretlerden kesilen gelir vergisinden mahsup edilecektir.
Ücretler üzerinden hesaplanan vergilerden mahsup edilen vergi indirimi tutarları muhtasar beyannamede mahsuplar arasında gösterilecek ve kalan tevkifat tutarı ödenecektir.
Muhtasar beyannamede vergi indirimi tutarının mahsup edilebilmesi için mutlak suretle ücretlilere ödenmiş olması gerekmektedir. Ücretlilere ödenmeyen tutarların mahsup edilmesi halinde bu tutar işverenlerce muhtasar beyanname üzerinden eksik beyan edilmiş ve ödenmemiş gelir vergisi olarak addolunacaktır.
Aşağıda vergi indiriminin gerçekleştirilmesinde muhtasar beyanname veren ve vermeyen işverenler tarafından yapılacak işlemler örnekler aracılığıyla belirtilmiştir.
8.1. Muhtasar Beyanname Vermeyen İşverenlerin Yapacağı İşlemler
Genel bütçeye dahil olan daireler, yaptıkları gelir vergisi tevkifatı için Gelir Vergisi Kanununun 100 üncü maddesine göre muhtasar beyanname vermemektedir. Bu daireler, hak kazanılan vergi indirimi tutarını Şubat ayından itibaren ödeyecekleri ücretler üzerinden tevkif edeceği vergiden mahsup edecektir. Dolayısıyla, ücretlilere mahsup edilen vergi tutarı kadar ödeme yapmış olacaklardır. Mahsup işlemi sonunda arta kalan vergi indirimi tutarı, müteakip aylarda aynı esaslar çerçevesinde indirilmeye devam edilecektir.
Örnek: (A) Bakanlığında çalışan ücretli (B)'nin, 2004 dönemine ilişkin toplam vergi matrahı 6.000.000.000 TL (6.000 YTL) dir. Bu döneme ilişkin vergi indirimine konu harcamalarının tutarı 5.000.000.000 TL (5.000 YTL)'dir.
Bu ücretli, harcamalarının toplamı olan 5.000.000.000 TL (5.000 YTL)'yi, "Ücretlilerde Vergi İndirimine Ait Bildirim" ile 20/1/2005 tarihine kadar işverenine beyan etmiş ve harcama belgelerini bildirimine eklemiştir. İşveren (A) Bakanlığı, ücretlinin kendisine bildirdiği harcama tutarını dikkate alarak "Vergi İndirimine Ait Bordro"yu 2005 yılı Ocak ayı sonuna kadar aşağıdaki şekilde düzenleyecektir.
(İşveren 2004 yılı için TL cinsinden verilen harcama belgelerinin toplam tutarını YTL'ye çevirerek işlem yapacaktır.)
Bu ücretlinin vergi indirimi bordrosunda yer alacak tutarlar aşağıdaki şekilde gösterilecektir.
|- Ücretlinin 2004 Yılı Vergi Matrahı Toplamı


6.000 YTL
|- Vergi İndirimine Konu Harcama Tutarı


5.000 YTL
|- Vergi İndirimine Konu Olacak Tutar


- Hesaplanan Vergi İndirimi Tutarı
3.000 YTL X %8=240 YTL
2.000 YTL X %6=120 YTL


5.000 YTL
360 YTL
Muhtasar beyanname vermek zorunda olmayan işveren, toplam vergi indirimi tutarını, 15/2/2005 tarihinde (B)'ye ödeyeceği ücret üzerinden tevkif edeceği vergiden mahsup edecektir. Başka bir ifade ile işveren 15/2/2005 tarihinde mahsup edilen vergi indirimi tutarı kadar (B)'ye daha fazla ödeme yapacaktır. Mahsup işlemi sonucu arta kalan vergi indirimi tutarı müteakip aylarda mahsup edilecektir. Ücretlinin Şubat 2005 ayında aldığı ücret üzerinden hesaplanan gelir vergisi 80 YTL olduğu varsayımı altında yapılacak işlem aşağıda gösterilmiştir.
|- 2005 Şubat Ayı Ücretinden Hesaplanan Gelir Vergisi
||:


80 YTL
|- Şubat Ayında Mahsup Edilecek Vergi İndirimi Tutarı
||:


80 YTL
|- Ödenecek Gelir Vergisi
||:


-
|- Müteakip Aylarda Mahsup Edilecek Vergi İndirimi Tutarı


(360- 80 = 280 YTL)
|:


280 YTL
8.2. Muhtasar Beyanname Veren İşverenlerin Yapacağı İşlemler
Muhtasar beyanname veren işverenler, halen çalışmakta olan ücretlileri ile ilgili olarak düzenleyecekleri vergi indirimi bordrosunda, her ücretli için vergi indirimi tutarını hesaplayacaklardır. Bu tutar Şubat ayından itibaren ödenecek ücretler üzerinden kesilen gelir vergisinden mahsup edilmek suretiyle ücretlilere ödenecektir.
İşverenler, toplam vergi indiriminin o ayda mahsup edilebilecek olan kısmını muhtasar beyannamenin mahsuplara ilişkin bölümünde göstereceklerdir. Bu işverenler hak kazanılan vergi indirimi tutarını Şubat ayından itibaren ödeyecekleri ücretler üzerinden tevkif edeceği vergiden mahsup edecektir. Dolayısıyla, ücretlilere mahsup edilen vergi tutarı kadar ödeme yapmış olacaklardır.
Mahsup işlemi sonunda arta kalan vergi indirimi tutarı müteakip aylarda aynı esaslar çerçevesinde indirilmeye devam edilecektir. Sözkonusu mahsup işleminin yapılabilmesi için vergi indirimi tutarının, işverenlerce en geç o aya ait muhtasar beyannamenin verileceği tarihe kadar ücretlilere ödenmesi gerekir. Vergi indirimi tutarı muhtasar beyannamede tevkif suretiyle kesilen vergiler toplamından mahsup edilecek, kalan tutar ilgili vergi dairesine ödenecektir.
Mahsup işleminin çeşitli nedenlerle takvim yılının son ayına kadar yapılamaması halinde kalan tutar, Aralık ayına ait muhtasar beyanname üzerinden mahsup edilecektir. Aralık ayına ait tevkif suretiyle kesilen vergilerin vergi indiriminden doğan ve mahsubu yapılamayan vergi alacağını karşılayamaması halinde, kalan tutar vergi dairelerince gerekli inceleme yapıldıktan sonra işverenler aracılığı ile hak sahiplerine nakden ödenecektir.
Örnek: (C) Anonim Şirketinde çalışan ücretli (D)'nin 2004 yılı gelir vergisi matrahı 10.000.000.000 TL (10.000 YTL) olup, ücretli vergi matrahının tamamı kadar işverenine harcama belgesi ibraz etmiştir. Ücretlinin Şubat ayında aldığı ücret üzerinden hesaplanan gelir vergisi 150 YTL'dir.
Bu ücretlinin vergi indirimi bordrosunda görülecek tutarlar aşağıdaki şekilde olacaktır.
|- Ücretlinin 2004 Yılı Vergi Matrahı Toplamı
||:


10.000 YTL
|- Vergi İndirimine Konu Harcama Tutarı
||:


10.000 YTL
|- Vergi İndirimine Konu Olacak Tutar


- Hesaplanan Vergi İndirimi Tutarı
(6.000 X %7 = 420 YTL)
(4.000 X %4 = 160 YTL)
|:


10.000 YTL
580 YTL
|- Ücretlinin 2005 Şubat Ayı Hesaplanan Gelir Vergisi
||:


150 YTL
|- Şubat Ayında Mahsup Edilecek Vergi İndirimi Tutarı
||:


150 YTL
|- Müteakip Aylarda Mahsup Edilecek Vergi İndirimi Tutarı


(580-150 = 430 YTL)
|:


430 YTL
Muhtasar beyanname vermek zorunda olan işveren, 580 YTL olarak hesap edilen vergi indirimi tutarını, 1/2/2005 tarihinden itibaren ücretli (D)'nin aylık ücretleri üzerinden kesilen vergiye mahsup edecektir. Diğer bir ifade ile işveren, Şubat ayında mahsup edilecek vergi indirimi tutarı kadar ücretli (D)'ye ödeme yapacaktır.
İşveren, ücretlinin Şubat ayı ücretinden kesilen gelir vergisinden mahsup ettiği vergiyi, ücret bordrosunda ayrıca gösterecektir. Mahsuba rağmen arta kalan kısım müteakip ayların ücretinden kesilecek gelir vergisinden mahsup edilecektir.
Örnek: İşveren (C)'nin 2005 yılının Şubat ayında ücretlilere yapılan 10.000 YTL ücret ödemesi üzerinden tevkif suretiyle kestiği vergiler toplamı 1.500 YTL'dir. Aynı işveren serbest meslek erbabına yaptığı 2.000 YTL tutarındaki ödemeden 440 YTL tutarında tevkifat yapmıştır. İşverenin çalışanları için düzenlemiş olduğu vergi indirimine ait bordronun Şubat ayı sütununda mahsup edilecek vergi indirimi tutarı toplamı ise 1.400 YTL olarak hesaplanmıştır.
İşveren Mart ayında vereceği muhtasar beyannamede; ödemelerin gayrisafi tutarı toplamı 12.000 YTL, gelir vergisi kesintisi tutarı toplamı 1.940 YTL, mahsup edilecek vergi indirimi tutarını ise 1.400 YTL olarak gösterecektir.
Beyannamenin tahakkuka esas icmal cetvelinde; matrah 12.000 YTL, tahakkuk eden vergi 1.940 YTL, mahsup edilen vergi indirimi tutarı 1.400 YTL olarak gösterilecek, mahsup sonrası kalan tutar olan (1.940 YTL _ 1.400 YTL=) 540 YTL ise vergi dairesine ödenecektir.
9. Yıllık Beyanname Veren Ücretlilerde Vergi İndirimi Uygulaması
9.1.Tevkifata Tabi Olmaması Nedeniyle Ücret Geliri İçin Yıllık Beyanname Verilmesi
Gelir Vergisi Kanununun 95 inci maddesi gereği ücretlerinden vergi tevkif usulü cari olmayan ve bu nedenle ücretlerini yıllık beyanname ile beyan etmek zorunda olan ücretlilerde vergi indirimi, bu kişilerin bağlı olduğu vergi dairesince gerçekleştirilecektir. Anılan mükellefler vergi indirimine ait bildirimi ve harcama belgelerini yıllık gelir vergisi beyanname verme süresi içinde bağlı olduğu vergi dairesine vereceklerdir. Vergi dairesi bu bildirim üzerine; harcamaların vergi indirimi konusuna girip girmediği, belgelerin geçerli belge olup olmadığını kontrol ederek hesapladığı vergi indirimi tutarını Nisan ayı sonuna kadar ücretliye nakden ödeyecektir. Ücretliye nakden iadesi gereken söz konusu vergi indirimi tutarlarının öncelikle yıllık beyannamede tahakkuk eden gelir vergisine mahsup edileceği tabiidir.
Öte yandan, tevkifata tabi olmayan ücretlerini yıllık beyanname ile beyan etmek zorunda olan ücretliler bu beyannameye tevkif suretiyle vergilendirilen ücretleri ile diğer gelir unsurlarını da dahil etmeleri halinde vergi indirimi, yıllık beyannamede hesaplanan toplam gelir vergisi matrahının, tevkifata tabi olmayan ücret gelirlerine isabet eden kısmı dikkate alınarak hesaplanacaktır. Bu hesaplama [(Tevkif usulü cari olmayan ücret matrahı X Toplam gelir vergisi matrahı)/ Toplam gelir] formülüne göre yapılacaktır.
9.2. Birden Fazla İşverenden Ücret Alınması Dolayısıyla Ücret Gelirinin Yıllık Beyanname İle Beyan Edilmesi
Vergi indirimi uygulaması işverenler aracılığıyla gerçekleştirileceğinden tevkifata tabi ücretlerini yıllık beyanname ile beyan eden ücretliler yıllık beyannamelerinde vergi indirimine ilişkin olarak herhangi bir bildirimde bulunmayacaklardır.
Ücretlerinden vergi tevkifatı yapılan ve işverenler aracılığı ile vergi indiriminden yararlanan mükelleflerin, tevkifata tabi ücret gelirlerini yıllık beyannameye dahil etmeleri halinde, beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan vergiden, yıl içinde kendisine ödenen ücret üzerinden kesilen gelir vergisinin vergi indirimi mahsup edilmeden önceki tutarı mahsup edilecektir. Böylelikle kaynakta vergileme sırasında ücretliye ödenmiş olan vergi indirimi tutarlarının, yıllık beyanname üzerinden yapılan vergileme sonucunda da ücretlide kalması sağlanmış olacaktır.
10. Vergi İndirimi Uygulamasına İlişkin Diğer Hususlar
10.1. Emeklilik Nedeniyle İşten Ayrılan Ücretlilere Uygulanacak Vergi İndirimi
10.1.1.Vergi İndirimi Bildiriminin Verilmesinden Önce Emeklilik Nedeniyle İşten Ayrılan Ücretliler İçin Yapılacak Uygulama
Emeklilik nedeniyle işinden ayrılan ücretliler, yıl içinde vergi indirimine konu mal ve hizmet alımlarına ilişkin yaptıkları harcamalara ait belgelerini (7) numaralı bölümde açıklanan esaslar ve süreler dahilinde emekli oldukları işverene vereceklerdir.
Genel bütçeye dahil olan daireler, ayrı bir vergi indirimi bordrosuna dahil ettikleri bu ücretliler için hazırlayacakları tahakkuk müzekkeresi ve verile emrine dayanarak Şubat ayı içinde emeklilerine hesaplanan vergi indirimi tutarını nakden ödeyeceklerdir.
Muhtasar beyanname veren işverenler ise emeklilik nedeniyle işten ayrılanlar için hesapladıkları vergi indirimi tutarlarını, Ocak ayına ait olup 20 Şubat akşamına kadar verilecek muhtasar beyanname ile beyan edilen tevkif suretiyle kesilen vergilerden mahsup edeceklerdir. Bu mahsuba rağmen arta kalan vergi indirimi tutarı, vergi dairesince harcamaların vergi indirimi konusuna girip girmediği, belgelerin geçerli olup olmadığı ve vergi indirimi tutarının doğru hesaplanıp hesaplanmadığı hususlarının tespitine ilişkin gerekli incelemenin yapılmasını müteakip en geç Mart ayı sonuna kadar muhtasar beyanname veren işverene nakden iade edilecektir.
Mahsup edilen vergi indirimi tutarının işverenlerce 20 Şubat akşamına kadar hak sahiplerine nakden ödenmesi zorunludur. Nakit iadenin ise vergi dairesinden nakden alındığı tarihten itibaren 3 gün içinde hak sahiplerine ödenmesi gerekir.
Bu bölümde belirtilen esaslar işten ayrılan ancak bir başka işveren nezdinde ücretli olarak çalışmayan ücretliler hakkında da geçerlidir.
Örnek: İşveren (D)'nin 2005 yılı Ocak ayında ödediği ücretlerden tevkif ettiği gelir vergisi tutarı 200.000 YTL'dir Bu işverenin yanında çalışmakta iken 2004 yılı içinde emeklilik nedeniyle işten ayrılanlarla ilgili olarak hesaplanan vergi indirimi tutarı 20.000 YTL'dir.
Bu işveren, 2005 yılı Ocak ayı ücretlerine ilişkin olarak 20 Şubat akşamına kadar vereceği muhtasar beyannamede, beyan edilen 200.000 YTL tutarındaki tevkif edilmiş gelir vergisinden emeklilik nedeniyle işten ayrılanlarla ilgili 20.000 YTL'lik vergi indirimi tutarını mahsup edecek, mahsup sonucu kalan 180.000 YTL'yi ilgili vergi dairesine ödeyecektir.Aynı şekilde 20 Şubat akşamına kadar vergi indirimi hak sahibine ödenecektir.
10.1.2. Vergi İndirimi Bildiriminin Verilmesinden Sonra Emeklilik Nedeniyle İşten Ayrılan Ücretliler İçin Yapılacak Uygulama
Vergi indirimine ait bildirimi işverene verdikten sonra emekli olanların henüz yararlanılmamış bir vergi indirimi farkı varsa bu tutar son ücret ödemesinin yapıldığı ayın muhtasar beyannamesinde mahsup edilerek hak sahiplerine ödenecektir. Ancak, bu muhtasar beyannamede de mahsup edilemeyen kısım ise vergi dairelerince harcamaların vergi indirimi konusuna girip girmediği, belgelerin geçerli belge olup olmadığı ve vergi indirimi tutarının doğru hesaplanıp hesaplanmadığı hususlarının tespitine ilişkin gerekli incelemenin yapılmasından sonra hak sahibine işveren kanalıyla nakden ödenecektir.
Genel bütçeye dahil olan daireler ise bu ücretlilere ilişkin vergi indirimine ait kalan tutarı, tahakkuk müzekkeresi ve verile emrine dayanarak emekli olanlara nakden ödeyecektir.
10.1.3. Vefat Eden Ücretliler İçin Yapılacak Olan Uygulama
Vefat eden ücretlilerin vergi indirimine konu mal ve hizmet alımlarına ilişkin yapmış oldukları harcamalara ait belgeler, varislerin biri tarafından işverenden vergi dairesine hitaben yazılacak vefat edenin o işyerinde çalıştığı döneme ait vergi matrahını belirten bir yazıyla birlikte işverenin muhtasar beyanname yönünden bağlı olduğu vergi dairesine vefat tarihinden itibaren 20 Ocak tarihine kadar olan süre içinde herhangi bir tarihte verilecek ve bu belgeler üzerinde gerekli kontroller yapıldıktan sonra belgelerin verildiği ayı izleyen ayın sonuna kadar vergi dairesince kendilerine nakden ödenecektir. Başvuruda bulunan varis, veraset ilamını ve diğer varislerden el yazısı ile kendisini yetkili kıldıklarını belirten imzalı yazıları da ayrıca vergi dairesine ibraz edecektir.
Bildirimin verilmesinden sonra vefat eden ücretlinin henüz yararlanılmamış vergi indirimi tutarı varsa bu tutar yukarıda (10.1.2.) bölümündeki esaslar çerçevesinde hak sahiplerine ödenecektir.
10.2. İşveren Değiştiren Ücretlilerde Vergi İndirimi Uygulaması
Bir işveren nezdinde ücretli olarak çalışmakta iken, iş değiştirmek suretiyle başka bir işveren nezdinde çalışmaya başlayan ücretliler, işveren değiştirdiği takvim yılına ilişkin vergi bildirimini en son çalıştığı işverene verecektir.
Ancak bu ücretliler, daha önce çalıştığı işverenden kendilerine ödenen ücretlerin vergi matrahını, bu matrahtan kesilen gelir vergisini ve bu verginin beyan edilmiş (tahakkuk fişine bağlanmış) olduğunu gösterir bir belgeyi alarak, en son çalıştığı işverene ibraz edecektir. Bu yazının bir örneği yeni işveren tarafından eski işverenin muhtasar beyanname yönünden bağlı olduğu vergi dairesine bir yazıyla gönderilecektir. Bildirimin verildiği işveren, bu belgeleri de dikkate alarak bu Tebliğin 8 inci bölümde açıklanan esaslara göre işlem yapacaktır.
10.3. Bildirimin Verilmesinden Sonra Mahsup İşlemi Tamamlanmadan Başka Bir İşveren Nezdinde Çalışmaya Başlayanlarda Vergi İndirimi Uygulaması
10.3.1. Muhtasar Beyanname Veren İşverenlerin Yanında Çalışanlar
Bildirimin en son işverene verilmesinden sonra ücretlinin buradaki işinden ayrılması başka bir işveren nezdinde çalışmaya başlaması durumunda, ücretlinin vergi indirimine ait bildirimini vermiş olduğu işvereninden; bir önceki yıl gelir vergisi matrahı, vergi indirimine konu harcama tutarı, hesaplanan vergi indirimi tutarı ile o tarihe kadar yararlanmış olduğu vergi indirimi tutarlarını aylar itibariyle belirten bir yazıyı alarak yeni işverenine ibraz edecek ve bu işveren yararlanılmamış olan kalan vergi indirimi tutarını ücretliye ödeyeceği ücretlerden kesilen gelir vergisinden genel esaslar çerçevesinde mahsup edecektir. Bu yazının bir örneği yeni işveren tarafından eski işverenin muhtasar beyanname yönünden bağlı olduğu vergi dairesine bir yazıyla gönderilecektir.
10.3.2. Muhtasar Beyanname Vermeyen Genel Bütçeye Dahil Olan Dairelerde Çalışanlar
Bildirimin işverene verilmesinden sonra ücretlinin buradaki işinden ayrılarak genel bütçeye dahil olan dairelerde çalışmaya başlaması durumunda, ücretlinin vergi indirimine ait bildirimini vermiş olduğu eski işvereninden; bir önceki yıl gelir vergisi matrahı, vergi indirimine konu harcama tutarı, hesaplanan vergi indirimi tutarı ile o tarihe kadar yararlanmış olduğu vergi indirimi tutarlarını aylar itibariyle belirten bir yazıyı alarak yeni işverenine ibraz edecek ve bu işveren yararlanılmamış olan kalan vergi indirimi tutarını genel esaslar çerçevesinde çalışanına ödeyeceği ücret üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edecektir.
10.4. Birden Fazla İşverenden Ücret Alan Ücretlilerde Vergi İndirimi Uygulaması
Aynı zamanda birden fazla işverenden ücret alınması halinde, ücretli her bir işverene vergi indirimine ait bildirimini ayrı ayrı verecektir. Bu durumda her bir işveren kendi ödediği ücretlerin vergi matrahlarını esas alarak, yukarıda açıklanan esaslara göre vergi indirimini uygulayacaktır.
10.5. Üçer Aylık Dönemlerde Muhtasar Beyanname Veren İşverenlerin Yanında Çalışan Ücretlilerde Vergi İndirimi Uygulaması
Bu işverenler, Şubat ayından itibaren vergi indirimi uygulamasını dikkate almak suretiyle ücret ödemesinde bulunacaklardır. Vergi indirimi tutarları, Ocak-Şubat-Mart aylarına ilişkin Nisan ayında verilecek muhtasar beyannamede mahsup konusu yapılarak indirilmeye başlanacaktır. Muhtasar beyannamede tevkif yoluyla kesilen vergiler toplamı üzerinden vergi indirimi tutarı mahsup edilecektir.
10.6. Mükellefiyeti Sona Eren İşverenler Yanında Çalışmış Olan Ücretlilere İlişkin Vergi İndirimi Uygulaması
10.6.1.Vergi İndirimine Ait Bildirim Verilmeden Önce İşi Bırakan Mükellefin Yanında Çalışmış Olan Ücretlilerde Vergi İndirimi Uygulaması
Çalıştığı işverenin mükellefiyetinin sona ermesi ve tekrar ücretli olarak çalışmaması nedeniyle işverenleri aracılığıyla vergi indiriminden yararlanamayan ücretliler, "Ücretlilerde Vergi İndirimine Ait Bildirimi" 20 Ocak tarihine kadar eski işvereninin muhtasar gelir vergisi beyannamesi yönünden bağlı olduğu vergi dairesine vereceklerdir.
Vergi bildiriminin verildiği vergi dairesi; ücretlinin ilgili yılda o işyerinde çalışıp çalışmadığı, çalıştığı döneme ilişkin ücretlerinin vergi matrahı, bu ücretler üzerinden kesilen vergilerin muhtasar beyanname ile beyan edilip tahakkuk ettirildiği, vergi indirimine konu harcamaların vergi indirimi konusuna girip girmediği, belgelerin geçerli belge olup olmadığı hususlarında yapacağı inceleme sonucunda vergi indirimi tutarını hesaplayacak ve Mart ayı sonuna kadar ücretliye nakden iade edecektir.
Tasfiye haline girmiş olan kurumlarda vergi indirimi ile ilgili işlemler tasfiye memurlarınca yerine getirilecektir.
10.6.2. Vergi İndirimine Ait Bildirim Verildikten Sonra İşi Bırakan Mükellefin Yanında Çalışmış Olan Ücretlilerde Vergi İndirimi Uygulaması
Vergi indirimine ait bildirimin işverene verilmesinden sonra işverenin işi bırakması ve ücretlinin başka bir işveren nezdinde çalışmaması durumunda, mahsup edilmemiş vergi indirimi tutarı, işverenin muhtasar beyanname yönünden bağlı olduğu vergi dairesi tarafından, ücretlinin ilgili yılda o işyerinde çalışıp çalışmadığı, çalıştığı döneme ilişkin ücretlerinin vergi matrahı, bu ücretler üzerinden kesilen vergilerin muhtasar beyanname ile beyan edilip tahakkuk ettirildiği, vergi indirimine konu harcamaların vergi indirimi konusuna girip girmediği, belgelerin geçerli belge olup olmadığı ile vergi indirimi tutarının doğru hesaplanıp hesaplanmadığı hususlarında yapacağı inceleme sonucunda ücretliye nakden iade edilecektir.
Ücretlinin başka bir işveren nezdinde çalışmaya başlaması halinde, vergi indirimi 8 inci bölümdeki açıklamalara göre yapılacaktır. Ancak, yeni işveren ücretlinin eski işverenden getirmiş olduğu yazının bir örneğini eski işverenin muhtasar beyanname yönünden bağlı olduğu vergi dairesine bir yazı ekinde gönderecektir. Ücretlinin eski işvereninden alması gereken yazıyı temin edememesi halinde, mahsup edilemeyen vergi indirimi tutarı yukarıda belirtilen hususlarda yapılacak inceleme sonucuna göre ücretliye vergi dairesince nakden iade edilecektir.
10.7. Bir Harcama Belgesinde Birden Fazla Harcama Çeşidinin Yer Alması
Bir harcama belgesinde vergi indirimine konu olan ve olmayan harcama çeşidinin olması halinde, vergi indirimine konu olmayan harcamalar belge toplamından düşülerek, indirime konu olacak harcama tutarı tespit edilecektir.
Aynı harcama belgesinde indirime konu olan birden fazla harcama çeşidinin olması halinde, bu belge vergi indirimi bildiriminde harcama cinsinden miktarı yüksek olan gruba ait harcama belgesi olarak gösterilecektir.
10.8. Ücretlilerde Vergi İndirimine Ait Bildirim
Ücretlilerde Vergi İndirimine Ait Bildirim Ek:1'deki örneğine uygun olarak çoğaltılıp kullanılabilecektir. Ancak, daha önce kullanılmakta olan özel gider indirimine ait bildirimlerin 2005 yılında da kullanılması mümkün bulunmaktadır. Özel gider indirimine ait bildirimin kullanılması halinde, bu bildirimde yer alan tüm tablolar doldurulacak ancak "Özel Gider İndirimi Hesaplama Tablo" sunda yer alan "Toplam Harcamaların Özel Gider İndirimine Esas Olacak Tutar" bölümüne bir tutar yazılmayacaktır.
11 . Vergi İndirimi Nedeniyle Tevkif Suretiyle Kesilerek Ödenmesi Gereken Gelir Vergisinin Eksik Hesaplanması Halinde Uygulanacak Cezai Müeyyideler
Genel bütçeye dahil daireler ile muhtasar beyanname veren işverenlerin yanlarında çalışan ücretlilerin vergi indirimine konu olan harcamalarını, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgeler kullanmak veya belgelerde tahrifat yapmak veya diğer suretlerle yüksek göstermeleri nedeniyle, vergi indirimi tutarının fazla hesaplanmasına neden olmaları halinde, bu vergi ilgililerinden 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ile 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümleri çerçevesinde ceza, faiz ve gecikme zammı uygulanmak suretiyle geri alınacaktır.
11.1. Muhtasar Beyanname Vermeyen Genel Bütçeye Dahil Dairelerde Çalışan Ücretlilerde Uygulanacak Cezai Müeyyideler
Genel bütçeye dahil dairelerde çalışan ücretlilerin haksız yere vergi indiriminden yararlanmaları durumunda, iade edilen vergi indirimi tutarı, ilgili saymanlıklarca saymanlığın bağlı bulunduğu vergi dairelerine intikal ettirilecek ve vergi daireleri de bu tutarı ücretlilerden ihbarname kuralına göre cezalı olarak tahsil edeceklerdir. Bu vergi cezasından bu dairelerin tahakkuk memurları da müteselsilen sorumlu olacaklardır.
11.2. Muhtasar Beyanname Veren İşverenlerin Yanında Çalışan Ücretlilerde Uygulanacak Cezai Müeyyideler
İşverenler, yanlarında çalıştırdıkları ücretlilerin ücretlerinden tevkif ettikleri vergilerin doğru olarak beyan edilip ödenmesinden sorumludurlar. Bu nedenle işverenler, tevkif suretiyle kesilen vergilerin eksik beyanı dolayısıyla yapılan ikmalen veya re'sen tarhiyatlarda vergi aslı ile buna ilişkin cezalardan sorumludur. Bu çerçevede işverenler, vergi indirimi dolayısıyla tevkif suretiyle kesilen vergilerin eksik beyanından da sorumludurlar.
Ancak, ücretlilerin sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullandıklarının sabit olması halinde, işverenlerin bu belgelere dayanarak eksik ödedikleri gelir vergisi için adlarına ikmalen veya re'sen tarh edilen vergi aslı, ceza ve gecikme faizini, genel hükümler çerçevesinde ücretlilere yansıtılabilecektir.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 341 inci maddesinde aynen aşağıdaki hükme yer verilmiştir.
"Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.
Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.
Yukarıdaki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez."
Bu hükme göre, ücretlilerin ücretlerinden kesilen gelir vergisinden mahsup edilen vergi indiriminin, mahsup işleminin yapıldığı muhtasar beyannamenin verileceği tarihe kadar ücretliye nakden ödenmesi gerekir. Aksi takdirde, ücretliye nakden ödenmeyen vergi indirimi, işverenler tarafından haksız yere yapılan bir mahsup işlemi niteliği taşıyacak ve tevkif suretiyle kesilen verginin bu tutar kadar olan kısmı, muhtasar beyanname ile eksik beyan edilmiş olacaktır.
Bu nedenle, yukarıda belirtilen tarihe kadar ücretliye nakden ödenmeyen vergi indirimi o ayda eksik beyan edilmiş vergi tevkifatı olarak kabul edilerek, bu vergiler için de işverenler hakkında cezalı tarhiyat işlemi yapılacaktır.
Tebliğ olunur.
EK 1/a
EK 1/b
EK 2