KURUMLAR VERGİSİ BEYANINA İLİŞKİN ÖZELLİKLİ DURUMLAR*
Özet
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nda kurumlar vergisi mükellefleri olarak sayılan sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu müesseseleri, dernek ve vakıflara ait iktisadi işletmeler ile iş ortaklıklarının bir hesap dönemi içinde elde ettikleri kazançları üzerinden kurumlar vergisi hesaplanarak beyan edilmektedir. Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanır ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümleri uygulanır. Hesap dönemi takvim yılı olan kurumlar, 2020 hesap dönemine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesini elektronik ortamda 1-30 Nisan 2021 tarihleri arasında vereceklerdir. Tahakkuk eden kurumlar vergisinin beyannamenin verildiği ayın sonuna kadar ödenmesi gerekmektedir.
Anahtar Kelimeler
Kurumlar vergisi mükellefi, kurum kazancı, muafiyet ve istisnalar, giderler, mahsup ve indirimler, beyan ve ödeme.
1. Kurumlar Vergisi Mükellefleri ve Kurum Kazancının Tespiti
Türk vergi sisteminde gelirin vergilendirilmesinde iki vergi bulunmakta olup birincisi kişisel gelir vergisi, diğeri ise kurumlar vergisidir. Bireysel işletmeler kişisel gelir vergisine tabi iken, kurumlar (tüzel kişiler) kurumlar vergisine tabi bulunmaktadır. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'na göre, 2020 yılında elde edilen kurum kazançlarının beyanı 1-30 Nisan 2021 döneminde yapılacaktır. Gelir İdaresinin internet sayfasında yer alan istatistiki veriye göre, Şubat/2021 tarihi itibariyle kurumlar vergisi faal mükellef sayısı 932.466'dır1. Kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanır. Kurumlar vergisi beyannamesi, hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın birinci gününden son günü akşamına kadar, dar mükellef kurumlarda muhatabın Türkiye'yi terk etmesi halinde ise ülkeyi terk etmesinden önceki 15 gün içinde verilir.
Normal hesap dönemi 1 Ocak-31 Aralık olan takvim yılıdır. Bu nedenle hesap dönemi takvim yılı olan kurumlar, 2020 hesap dönemine ilişkin beyannamelerini 1-30 Nisan 2021 tarihleri arasında vereceklerdir. Özel hesap dönemi tayin edilmiş mükelleflerin beyannameleri, özel hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın son günü akşamına kadar verilir. Örneğin, özel hesap dönemi 1 Temmuz 2020-30 Haziran 2021 olan bir kurumun beyannamesini 31 Ekim 2021 akşamına kadar vermesi gerekmektedir.
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Gelir Vergisi Kanunu'nun "Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38'inci maddesinde ise, bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait hükümleri ile bu Kanun'un 40 ve 41. maddeleri hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır.
Gelir vergisinde olduğu gibi kurumlar vergisinde de tam ve dar mükellefiyet söz konusudur. Tam mükellefiyette; Kanun'un 1'inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî veya iş merkezi Türkiye'de bulunanlar, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilirler. Dar mükellefiyette ise; Kanun'un 1'inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler2. Kurumlar vergisine tabi kurumlardan kanunî veya iş merkezi Türkiye'de bulunanlar, tam mükellef olarak değerlendirilir. Kanuni merkezden maksat, vergiye tabi kurumların kuruluş kanunlarında, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezdir. İş merkezi ise iş bakımından işlemlerin bilfiil toplandığı ve yönetildiği merkezdir. Tam mükellefler, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde ettikleri kazançların tamamı üzerinden vergilendirilirler. Kurumlar vergisine tabi kurumlardan kanunî veya iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye'de bulunmayanlar, dar mükellef olarak değerlendirilir. Dar mükellefler, sadece Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilirler.
Kurumlar vergisi mükellefleri; sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler ile iş ortaklıklarıdır. Kurumlar vergisi mükelleflerinin büyük çoğunluğunu, ortakların koydukları sermaye ile sınırlı sorumlulukları bulunan sermaye şirketleri oluşturmakta olup 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketidir. Anonim ve limited şirketlerin kazancının tamamı kurumlar vergisine tabidir.
6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine göre kurulmuş olan anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler ile benzer nitelikteki yabancı kurumlar sermaye şirketidir. Kanun'un uygulanmasında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tâbi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar da sermaye şirketi sayılır. Sermaye Piyasası Kurulu'nun düzenleme ve denetimine tabi başlıca fonlar; yatırım fonları, emeklilik yatırım fonları, konut finansmanı fonları ve varlık finansmanı fonlarıdır3.
Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin kurumlar vergisi mükellefiyeti komanditer ortağın hissesine yöneliktir. Vergiye tabi kurum kazancının komanditer ortakların hissesine isabet eden kısmı kurumlar vergisine, komandite ortaklara isabet eden kısmı bu ortaklarca beyan edilmek suretiyle gelir vergisine tabi tutulacaktır. Sermaye şirketleri bakımından, mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ile başlayan uygulama bu Kanunda da varlığını korumaktadır. Türk Ticaret Kanunu'nda ticaret şirketleri arasında sayılmakla birlikte sermaye şirketi mahiyetinde olmayan kollektif ve adi komandit şirketler kurumlar vergisi mükellefi değildirler. Kurumlar Vergisi Kanunu'nun uygulanmasında, Sermaye Piyasası Kurulunun düzenleme ve denetimine tabi fonlar ile bu fonlara benzer yabancı fonlar da sermaye şirketi sayılmaktadır.
Kurumlar vergisi ve geçici vergi oranı Kanun'un 32. maddesinde hüküm altına alınmış olup buna göre kurumlar vergisi, kurum kazancı üzerinden %20 oranında alınır. Kurumlar vergisi mükelleflerince, (dar mükellefiyete tâbi kurumlarda ticarî ve ziraî kazançlarla sınırlı olarak) câri vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere Gelir Vergisi Kanunu'nda belirtilen esaslara göre ve câri dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi ödenir. Tam mükellef kurumlar için geçerli olan esaslar, dar mükellef kurumlara da aynen uygulanır. Ancak, Kanun'un geçici 10. maddesinde yer alan düzenlemeye göre; bu Kanun'un 32'nci maddesinin birinci fıkrasında yer alan %20 oranı, kurumların 2018, 2019 ve 2020 yılı vergilendirme dönemlerine (özel hesap dönemi tayin edilen kurumlar için ilgili yıl içinde başlayan hesap dönemlerine) ait kurum kazançları için %22 olarak uygulanır. Cumhurbaşkanı, %22 oranını %20 oranına kadar indirmeye yetkilidir.
Buna göre, 2020 yılı kurum kazançlarına uygulanacak kurumlar vergisi oranı KVK'nın geçici 10'uncu maddesine göre %22 olarak uygulanacaktır. Ayrıca, câri vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere câri dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi ödenir. Kurumlar Vergisi mükellefleri (ticari ve zirai kazanç elde eden dar mükellef kurumlar dahil), câri vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere Gelir Vergisi Kanunu'nda belirtilen esaslara göre câri dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi öderler.
2. Kurumlar Vergisinden Muaf Kurumlar
Vergi muafiyeti, vergi kanunları uyarınca vergi mükellefi sayılan kişilerin yasal nedenlerle devamlı veya geçici olarak vergi dışı bırakılmasıdır. Bir mükellefin kurumlar vergisinden muaf olması, o mükellefin (kurumun) vergiye tabi olmamasını ifade eder. Vergiden muaf kurumlar, muafiyetlerinin devamı süresince kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis ettirmez ve kurumlar vergisi beyannamesi vermezler. Ancak, kurumlar vergisinden muaf olan bu kurumlar, GVK'nın 94'üncü maddesi ile KVK'nın 15 ve 30'uncu maddeleri uyarınca stopaja tabi ödemeleri nedeniyle stopaj sorumlusu olabilecekleri gibi, KDV'den istisna edilmeyen işlemleri dolayısıyla katma değer vergisi mükellefi de olabilirler. Bir kurumun kurumlar vergisinden muaf olması Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca var olan bildirim, defter tasdiki ve defter tutma, kayıtların tevsiki, belgelerin muhafazası ve ibrazı gibi yükümlülükleri de ortadan kaldırmaz4.
Kurumlar vergisindeki muafiyetten, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde sayılan kurumların elde ettikleri her türlü kazancın vergiye tabi olmamasını anlamak gerekir. Kurumlar vergisi muafiyeti Kanun'un 4. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddede sayılan kurumların, bir kısmı hiçbir koşul aranmaksızın kurumlar vergisinden muaf olmakla beraber bir kısım kurumların muafiyeti ise belirli şartlara bağlamıştır5. KVK'nın 4. maddesine göre, kurumlar vergisinden muaf kurumlar şöyledir;
- Kamu idare ve kuruluşları tarafından tarım ve hayvancılığı, bilimi, fennî ve güzel sanatları öğretmek, yaymak, geliştirmek ve teşvik etmek amacıyla işletilen okullar, okul atölyeleri, konservatuvarlar, kütüphaneler, tiyatrolar, müzeler, sergiler, numune fidanlıkları, tohum ve hayvan geliştirme ve üretme istasyonları, yarış yerleri, kitap, gazete, dergi yayınevleri ve benzeri kuruluşlar.
- Kamu idare ve kuruluşları tarafından genel insan ve hayvan sağlığını korumak ve tedavi amacıyla işletilen hastane, klinik, dispanser, sanatoryum, huzurevi, çocuk bakımevi, hayvan hastanesi ve dispanseri, hayvan bakımevi, veteriner bakteriyoloji, seroloji, distofajin kuruluşları ve benzeri kuruluşlar.
- Kamu idare ve kuruluşları tarafından sosyal amaçlarla işletilen şefkat, rehin ve yardım sandıkları, sosyal yardım kurumları, yoksul aşevleri, ceza ve infaz kurumları ile tutukevlerine ait iş yurtları, darülaceze atölyeleri, öğrenci yurtları, pansiyonları ve benzeri kuruluşlar.
- Kamu idare ve kuruluşları tarafından yetkili idarî makamların izniyle açılan yerel, ulusal veya uluslararası nitelikteki sergiler, fuarlar ve panayırlar.
- Genel yönetim kapsamındaki kamu idarelerine ait olup sadece kamu görevlilerine hizmet veren, kâr amacı gütmeyen ve üçüncü kişilere kiralanmayan kreş ve konukevleri ile askerî kışlalardaki kantinler.
- Kanun'la kurulan emekli ve yardım sandıkları ile sosyal güvenlik kurumları.
- Yaptıkları iş veya hizmet karşılığında resim ve harç alan kamu kuruluşları.
- Özelleştirme İdaresi Başkanlığı ile Özelleştirme Fonu, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı ve Şans oyunları lisans veya işletim hakkının hasılatın belli oranında hesaplanan pay karşılığında verilmesi halinde bu hakkı devralan kurumlar hariç olmak üzere, 14/3/2007 tarihli ve 5602 sayılı Şans Oyunları Hasılatından Alınan Vergi, Fon ve Payların Düzenlenmesi Hakkında Kanun'un 3'üncü maddesinde tanımlanan ilgili kurum ve kuruluşlar.
- Kuruluşlarındaki amaca uygun işlerle sınırlı olmak şartıyla, Darphane ve Damga Matbaası Genel Müdürlüğü ile askerî fabrika ve atölyeler.
- İl özel idareleri, belediyeler ve köyler ile bunların oluşturdukları birlikler veya bunlara bağlı kuruluşlar tarafından işletilen;
• Kanal, boru ve benzeri yollarla dağıtım yapan su işletmeleri,
• Belediye sınırları içinde faaliyette bulunan yolcu taşıma işletmeleri,
• Kesim, taşıma ve muhafaza işleriyle sınırlı olmak üzere mezbahalar.
- Köyler veya köy birlikleri tarafından köylünün genel ve ortak ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla işletilen hamam, çamaşırhane, değirmen, soğuk hava deposu ve bağlı oldukları il sınırı içinde faaliyette bulunmaları şartıyla yolcu taşıma işletmeleri ile köylere veya köy birliklerine ait tarım işletmeleri.
- Gençlik ve Spor Genel Müdürlüğü ile özerk spor federasyonlarına tescil edilmiş spor kulüplerinin idman ve spor faaliyetlerinde bulunan iktisadî işletmeleri ile sadece idman ve spor faaliyetlerinde bulunan anonim şirketler.
- Tüketim ve taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere, ana sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklarla iş görülmesine ilişkin hükümler bulunup, bu hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kayıt ve şartlara ek olarak kuruluşundan inşaatın bitim tarihine kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işlerini kısmen veya tamamen üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya Kanun'un 13'üncü maddesine göre bunlarla ilişkili olduğu kabul edilen kişilere veya yukarıda sayılanlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde bulunanlara yer vermeyen ve yapı ruhsatı ile arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olan yapı kooperatifleri.
- Yabancı ülkeler veya uluslararası finans kuruluşları ile yapılan malî ve teknik işbirliği anlaşmaları çerçevesinde yalnızca kredi teminatı sağlamak üzere kurulmuş olup bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları teminat sorumluluk fonlarına ekleyen ve sahip oldukları fonları ortaklarına dağıtmaksızın, kredi sağlayan banka ve kuruluşlara yatıran kurumlar.
- Münhasıran bilimsel araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan kurum ve kuruluşlar.
- Organize sanayi bölgeleri ile küçük sanayi sitelerinin alt yapılarını hazırlamak ve buralarda faaliyette bulunanların; arsa, elektrik, gaz, buhar ve su gibi ortak ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla kamu kurumları ve kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları ile gerçek ve tüzel kişilerce birlikte oluşturulan ve kazancının tamamını bu yerlerin ortak ihtiyaçlarının karşılanmasında kullanan iktisadî işletmeler.
- 28/3/2002 tarihli ve 4749 sayılı Kamu Finansmanı ve Borç Yönetiminin Düzenlenmesi Hakkında Kanun'un 7/A maddesine göre kurulan ve tamamı Hazine Müsteşarlığına ait olan varlık kiralama şirketleri.
3. Kurumlar Vergisinden İstisna Kazançlar
İstisna, genel olarak verginin konusuna girmekle beraber, çeşitli gerekçelerle vergilemeye konu edil-meyen kazanç veya iratlardır. Kurumlar vergisi istisnaları ile ilgili düzenlemelere 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinde yer verilmiş olup, bunun yanı sıra bazı özel kanunlarda da kurumlar vergisinden müstesna tutulan kazançlara ilişkin hükümler bulunmaktadır6. Kurumlar Vergisi Kanunu'nda kurum kazançlarının bir bölümü, Kanun'da belirlenmiş koşullar ve sınırlar içinde kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Kurumlar vergisinden istisna edilen kurum kazançları, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5'inci maddesine göre, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlar şöyledir;
- İştirak kazançları istisnası
- Yurt dışı iştirak kazançları istisnası
- Tam mükellef anonim şirketlerin yurt dışı iştirak hisselerini elden çıkarmalarına ilişkin istisna
- Emisyon primi kazancı istisnası
- Türkiye'de kurulu fonlar ile yatırım ortaklıklarının kazançlarına ilişkin istisna
- Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan hakları satış kazancı istisnası
- Bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine veya TMSF'ye borçlu durumda olan kurumlar ile bankalara tanınan istisna
- Yurtdışı şube kazançları istisnası
- Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanan kazançlarda istisna
- Eğitim tesisleri, özel kreş ve gündüz bakımevleri ile rehabilitasyon merkezlerinin işletilmesinden elde edilen kazançlara ilişkin istisna
- Risturn istisnası
- Sat-kirala-geri al işlemlerinden doğan kazançlarda istisna
- Kira sertifikası ihracı amacıyla her türlü varlık ve hakların satışından doğan kazançlarda istisna
Muhasebe Büronuzu ve Ekibinizi Tek Panelden Yönetin
- Sınai mülkiyet haklarında istisna
- Diğer kanunlarda yer alan istisnalar;
• Türk Uluslararası Gemi Siciline Kayıtlı Gemilerin İşletilmesinden ve Devrinden Elde Edilecek Kazançlara İlişkin İstisna (4490 sayılı Türk Uluslararası Gemi Sicili Kanunu 12. madde),
• Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde yazılım, tasarım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde edilen kazançlara ilişkin istisna (Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu geçici 2. madde),
• Serbest Bölge Kazanç İstisnası (3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu Geçici 3. madde),
• Tarım Ürünleri Lisanslı Depoculuk Kanunu kapsamında düzenlenen ürün senetlerinde kazanç istisnası (Gelir Vergisi Kanunu geçici 76. madde).
4. Kurum Kazancının Tespitinde İndirilecek Giderler
Kurum kazancının tespitinde, belli bir hesap döneminin safi kazancı, o dönemde kurum faaliyetleri sonucunda elde edilen gayri safi hasılattan, söz konusu kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılan tüm giderlerin indirilmesi sonucu bulunur. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesi uyarınca safi kurum kazancının tespitinde GVK'nın ticari kazanç hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alındığından ticari kazançlarda safi tutara ulaşmak için GVK'nın 40. maddesinde gider olarak kabul edilen indirimler, kurumlar vergisi mükellefleri için de geçerli olacaktır. Safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu'nda ve Kurumlar Vergisi
Kanunu'nda yazılı giderlerin indirilmesi mümkün bulunmaktadır. Safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinde sayılan aşağıdaki giderlerin indirilmesi kabul edilir:
- Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler,
- Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatında iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı ve demirbaş olarak verilen giyim giderleri,
- İşle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar,
- İşle ilgili ve yapılan işin ehemmiyeti ve genişliği ile mütenasip seyahat ve ikamet giderleri,
- Kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri,
- İşletme ile ilgili olmak şartıyla; bina, arazi, gider, istihlak, damga, belediye vergileri, harçlar ve kaydiyeler gibi ayni vergi, resim ve harçlar,
- Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar,
- İşverenlerce, Sendikalar Kanunu hükümlerine göre sendikalara ödenen aidatlar,
- İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları,
- Fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faali-yetinde bulunan dernek ve vakıflara Hazine ve Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin maliyet bedeli,
- Türkiye İş Kurumu tarafından düzenlenen işbaşı eğitim programlarından faydalananlara, programı yürüten işverenlerce fiilen ödenen tutarlar.
Safi kurum kazancının tespitinde, Kurumlar Vergisi Kanunu'nda sayılan aşağıdaki giderlerin indirilmesi mümkün bulunmaktadır:
- Menkul kıymet ihraç giderleri,
- Kuruluş ve örgütlenme giderleri,
- Genel kurul toplantıları için yapılan giderler ile birleşme, devir, bölünme, fesih ve tasfiye giderleri,
- Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerde komandite ortağın kâr payı,
- Katılım bankalarınca katılma hesabı karşılığında ödenen kâr payları,
- Sigorta ve reasürans şirketlerinde bilânço gününde hükmü devam eden sigorta sözleşmelerine ait teknik karşılıklar.
5. Kurum Kazancının Tespitinde Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler
Kurumlar vergisinde, mali tablolarda yer alan kazanç (ticari kar) vergiye tabi kurum kazancından çeşitli sebeplerle farklı olabileceği için, kurumlar vergisi matrahına ulaşırken, indirimi kabul edilmeyen giderlerin matraha eklenmesi ve vergiye tabi olmayan gelirler ile bazı indirimlerin ve istisnaların ise matrahtan düşülmesi gerekmektedir. Kurumlar vergisi matrahının tespiti sırasında indirilmesi mümkün olmayan giderler şöyledir:
- Öz sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizler,
- Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler,
- Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançlar,
- Her ne şekilde ve ne isimle olursa olsun ayrılan yedek akçeler,
- Hesaplanan kurumlar vergisi ile her türlü para cezaları, vergi cezaları, gecikme zamları ve gecikme faizleri,
- Menkul kıymetlerin itibarî değerlerinin altında ihracından doğan zararlar ile bu menkul kıymetlere ilişkin olarak ödenen komisyonlar ve benzeri her türlü giderler,
- İşletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili olmayan deniz ve hava taşıtlarına ilişkin giderler ve amortismanlar,
- Sözleşmelerde ceza şartı olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddî ve manevî zarar tazminat giderleri,
- Basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo ve televizyon yayınlarından doğacak maddî ve manevî zararlardan dolayı ödenen tazminat giderleri,
- Her türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün
mamullerine ait ilan ve reklam giderlerinin tamamı,
- Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı.
Diğer Kanunlar uyarınca kabul edilmeyen giderler ise şöyledir;
- Mükellefler, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesapladıkları Katma Değer Vergisi ile indirilecek Katma Değer Vergisi'ni kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak indiremezler.
- Ticari maksatla kullanılan uçak ve helikopter ile taşıt kiralama faaliyeti ile uğraşan işletmelerin bu amaçla kiraya verdikleri taşıtlar hariç olmak üzere, Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu'nun I ve IV sayılı tarifelerinde yer alan taşıtlardan alınan motorlu taşıtlar vergisi ve cezalar ile gecikme zamları, kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilemez.
- 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu'na göre, Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınamaz.
6. Zarar Mahsubu ve Diğer İndirimler
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 9'uncu maddesinin birinci fıkrasında yer alan hükme göre, kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve belirlenen şartların sağlanması halinde zararlar indirim konusu yapılabilmektedir. KVK'nın 9/1 maddesi uyarınca zarar mahsubunda iki şart bulunmakta olup birinci şart, her yıla ilişkin zarar tutarının kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrı ayrı gösterilmesi, ikinci şart ise zararların beş yıldan fazla nakledilmemesidir. Bu şartların ihlâli halinde, zarar mahsupları nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doğmuş sayılmaktadır.
Özetlemek gerekirse, kurumların ticari faaliyetlerden doğan zararlar, sonraki dönemlerde doğan kazançlarından indirilebilecektir. Kurumlar vergisi beyannamesinde, her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve 5 yıldan fazla nakledilmemek şartıyla geçmiş yılların beyannamelerinde yer alan zararlar kurum kazancından indirilebilecektir. Mükelleflerce bir hesap dönemi içerisinde oluşan zararın, müteakip 5 hesap döneminde oluşacak kârlarla mahsup edilememesi halinde mahsup imkanı ortadan kalkmaktadır.
Devir veya tam bölünme hallerinde, varlıkları devralan kurumlar, devralınan veya bölünen kurumların zararlarını aşağıda belirtilen sınırlamalar dahilinde mahsup imkanına sahiptirler. Buna göre devralan kurumlar, kendi bünyelerinde oluşan zararların yanı sıra;
- Devir halinde devralınan kurumların devir tarihi itibarıyla öz sermaye tutarını geçmeyen zararları ile,
- Tam bölünme işlemi sonucu bölünen kurumun öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarını,
kazançlarından indirebileceklerdir. Devir ve bölünme hallerinde devreden zarar tutarları, devralınan veya bölünen kurumun öz sermayesi ile sınırlıdır. Tam bölünme işleminde, bölünen kurumun zararlarından, söz konusu kurumun öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle orantılı zarar kısmı mahsup edilebilecektir. Devir ve bölünme halinde zarar mahsubunun yapılabilmesi için;
- Devralınan veya bölünen kurumların son 5 yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,
- Devir veya bölünme neticesinde zarar mahsubu yapacak kurumun, aynı faaliyete devir veya bölünmenin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az 5 yıl süreyle devam etmesi,
gerekmektedir. Kurumların yurt dışı faaliyetlerinden zarar doğması halinde, belirli koşullar dahilinde yurt dışı zararların kurum kazancından indirilebilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, kazançları Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilen faaliyetlere ilişkin yurt dışı zararların mahsup imkanı yoktur.
Muhasebe Büronuzu ve Ekibinizi Tek Panelden Yönetin
Kurumların yurtdışı faaliyetlerinden doğan zararlarının mahsup edilebilmesi için;
- Söz konusu zararların Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olmaması,
- Beş yıldan fazla nakledilmemesi,
gerekmektedir. Ayrıca faaliyette bulundukları ülkenin vergi kanunlarına göre beyan ettikleri vergi matrahlarını (zarar dahil), her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisini haiz kuruluşlara incelettirip rapora bağlatmaları ve bu raporun aslı ile birlikte tercüme edilmiş bir örneğini Türkiye'deki ilgili vergi dairesine vermeleri şarttır. Ayrıca, söz konusu denetim kuruluşlarınca hazırlanan rapor ekinde yer alacak vergi beyanları ile bilanço ve gelir tablosunun, yabancı ülkedeki yetkili makamlara onaylatılması zorunludur. Türkiye'de indirim konusu yapılan yurt dışı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye'deki beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutardır.
Öte yandan, Kurumlar Vergisi Kanunu ile diğer Kanunlarda yer alan ve yalnızca beyanname üzerinde dikkate alınabilecek diğer indirim unsurları şunlardır:
- Ar-Ge ve tasarım indirimi,
- Sponsorluk harcamaları indirimi,
- Belirli kişi, kurum ve kuruluşlara yapılan bağış ve yardımlar,
- Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar,
- Türkiye'den yurtdışı mukimi kişi ve kurumlara verilen hizmetlerden elde edilen kazançlara ilişkin indirim,
- Korumalı işyeri indirimi,
- Nakit sermaye artırımından kaynaklanan indirim,
- Teknogirişim ve teknokent sermaye desteği indirimi,
- 7174 sayılı Kapadokya Alanı Hakkında Kanun kapsamında kurulan idareye yapılan her türlü nakdî ve ayni bağış ve yardımlar ile sponsorluk harcamalarının tamamı.
7. Kurumlar Vergisinde Mahsup ve İadeler
Kurumlar vergisi beyannamesinde, hesaplanan kurumlar vergisinden; yurt içinde kesinti yoluyla ödenen vergiler, yurt dışında ödenen vergiler ve hesap dönemi içinde ödenen geçici vergiler mahsup edilir. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 34. maddesinde yer alan hükme göre; beyannamede gösterilen kazançlardan, aynı Kanun'un 15. maddesi ve 30. maddesi gereğince kaynağında kesilmiş olan vergilerin beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edileceği, mahsup edilecek vergilerin beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden fazla olması halinde, bu durumun vergi dairesince mükellefe yazı ile bildirileceği, aradaki farkın mükellefin söz konusu yazıyı tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içinde başvurması halinde kendilerine red ve iade edileceği belirtilmiştir.
99 Seri No'lu Gelir Vergisi Sirkülerinde belirtildiği üzere; elektronik ortamda beyanname gönderme zorunluluğu olan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin iade taleplerini Gelir ve Kurumlar Vergisi Standart İade Sistemini (GEKSİS) kullanmak suretiyle yapmaları gerekmektedir. GEKSİS kontrol raporunun oluşabilmesi için iade talep eden mükellefler tarafından İnternet Vergi Dairesi aracılığı ile bilgi girişi yapılmalıdır. Bu şekilde yapılan bilgi girişleri iade talep dilekçesi mahiyetinde değildir. İade taleplerini elektronik olarak yapmak zorunda olan mükellefler standart iade talep dilekçelerini de vermelidir. Standart Gelir/Kurumlar Vergisi İade Talep Dilekçelerini (1A-1B) vermeyen ve bilgi girişi yapmayan mükelleflerin GEKSİS kontrol raporu oluşturulmayacaktır. Mükelleflerin elektronik ortamda gönderecekleri bilgi ve belgeler esas alınarak iadelere yönelik kontrol ve analizler elektronik ortamda yapılacak olup Gelir İdaresince hazırlanan GEKSİS Kontrol Raporu iadeyi yapacak birime sunulacaktır. Mükellefler de oluşturulan GEKSİS Özet Raporuna İnternet Vergi Dairesi aracılığıyla ulaşabileceklerdir.
Tevkif yoluyla kesilen vergilerin yıllık beyannamedeki mahsuplar sonunda kalan kısmının diğer vergi borçlarına mahsup talebi, tutarına bakılmaksızın ve inceleme raporu ve teminat aranılmadan yerine getirilir. Mahsup talebinin Gelir İdaresi Başkanlığı İnternet Vergi Dairesi üzerinden elektronik ortamda, 429 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekindeki ilgili standart dilekçe kullanılarak yapılması ve yıl içinde yapılan tevkifatlara ilişkin listenin dilekçe ekinde yer alması gerekmektedir. Nakden iade taleplerinin Gelir İdaresi Başkanlığı İnternet Vergi Dairesi üzerinden elektronik ortamda, 429 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekindeki ilgili standart dilekçe kullanılarak yapılması şarttır. Tevkif yoluyla kesilen vergilere ilişkin nakden iade edilecek tutarın 10.000 TL'yi geçmemesi halinde iade talebi, yıl içinde yapılan tevkifatlara ilişkin tablo ile birlikte, Gelir Vergisi Kanunu'nun 252 Seri No'lu Genel Tebliği'nde gelir veya kazanç türüne göre ayrı ayrı belirtilmiş belgelerin dilekçeye eklenmesi koşuluyla inceleme raporu ve teminat aranmaksızın yerine getirilir.
Nakden yapılacak iade taleplerinin 10.000 TL'yi aşması halinde, 10.000 TL'yi aşan tutarın 100.000 TL'ye kadar olan kısmı mükellefle süresinde tam tasdik sözleşmesi düzenlemiş yeminli mali müşavirce düzenlenecek tam tasdik raporu uyarınca veya vergi inceleme raporuna göre iade edilir. Teminat gösterilmesi halinde inceleme sonucu beklenmeksizin iade yapılır. İade talebinin 100.000 TL'yi aşan kısmının iadesi her hâlükârda vergi inceleme raporu sonucuna göre yerine getirilir. Genel ve katma bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyelere, köylere ve sermayelerinin en az % 51 veya daha fazlası bu kurumlara ait işletmelere yapılacak iadeler, gerekli belgelerin ibrazı üzerine miktara bakılmaksızın inceleme raporu ve teminat aranılmadan yerine getirilir.
Öte yandan, yurt dışında elde edilerek Türkiye'de genel netice hesaplarına intikal ettirilen kazançlardan mahallinde ödenen kurumlar vergisi ve benzeri vergiler, Türkiye'de tarh olunan kurumlar vergisinden indirilebilir. Ayrıca, kurumlar vergisi mükellefleri
(ticari ve zirai kazanç elde eden dar mükellef kurumlar dahil), câri vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere Gelir Vergisi Kanunu'nda belirtilen esaslara göre câri dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi öderler. Hesap dönemi içinde dört dönem halinde beyan edilip ödenen geçici vergi, yıllık beyanname üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden mahsup edilir. Bu mahsubun yapılabilmesi için tahakkuk eden geçici verginin nakden veya mahsuben ödenmiş olması gerekir. Tahakkuk ettirildiği halde ödenmemiş bulunan geçici vergiler yıllık beyannamede mahsup edilemez.
8. Uyumlu Mükelleflere %5 Vergi İndirimi
193 sayılı GVK'nın mükerrer 121'inci maddesi hükmü uyarınca; ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle gelir vergisi mükellefi olanlar ile kurumlar vergisi mükelleflerinden (finans ve bankacılık sektörlerinde faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları hariç olmak üzere), maddede belirtilen şartları taşıyanların yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan verginin %5'i, ödenmesi gereken gelir veya kurumlar vergisinden indirilir.
Vergisini zamanında ödeyen gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine 1 Ocak 2018 tarihinden itibaren %5 vergi indirimi uygulaması yapılmaktadır. 2020 yılı kazançları için Mart ve Nisan/2021 aylarında verilecek gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde %5'lik vergi indirimi uygulanacaktır. Vergisini düzenli ödeyen mükelleflere sağlanan vergi indirimi uygulamasıyla vergiye gönüllü uyumu yüksek mükellefler bir bakıma ödüllendirilmektedir. Kurumlar vergisi mükelleflerinden (finans ve bankacılık sektörlerinde faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri ile emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları hariç olmak üzere) gerekli şartları taşıyanların kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan vergisinin %5'i, ödenmesi gereken kurumlar vergisinden indirilir. Buna göre mükelleflerin;
- İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait vergi beyannamelerinin kanuni süresi içerisinde verilmiş olması,
- İndirimin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla bu beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son 2 yıla ait vergi beyannameleri üzerinden tahakkuk eden vergilerin ödenmiş olması,
- İndirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıl içerisinde haklarında beyana tabi vergi türleri itibarıyla ikmalen, re'sen veya idarece yapılmış bir tarhiyat bulunmaması,
- Vergi indiriminin hesaplanacağı beyannamenin verildiği tarih itibarıyla, indirimin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile bu yıldan önceki son iki yıla ait vergi beyannameleri üzerine tahakkuk eden vergilerin ödenmiş olması ve vergi aslı (vergi cezaları ile fer'i alacaklar dâhil)1.000 Türk lirasının üzerinde vadesi geçmiş borcunun bulunmaması,
- Vergi indiriminin hesaplanacağı beyannamenin ait olduğu yıl ile önceki dört takvim yılında Vergi Usul Kanunu'nun 359'uncu maddesinde sayılan fiillerin işlenmemiş olması,
şarttır. Vergi indirimine ilişkin şartları haiz mükellefler, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan gelir veya kurumlar vergisinin %5'i oranında vergi indirimi tutarını hesaplayacaktır. Vergi indirimi tutarı, her hal ve takdirde 1.500.000 Türk lirasından fazla olamaz. Vergi indirimi tutarının ödenmesi gereken vergiden fazla olması halinde ise kalan tutar, kurumlar vergisi beyannamesinin verilmesi gereken tarihi izleyen bir tam yıl içinde mükellefin beyanı üzerine tahakkuk eden diğer vergilerinden mahsup edilebilecektir. Bu süre içerisinde mahsup edilemeyen tutarlar red ve iade edilmeyecektir.
9. Sonuç
Kurumlar vergisinin konusu, Kanun'un 1'inci maddesinde sayılan kurumlarca elde edilen kurum kazancıdır. Buna göre; sermaye şirketleri, kooperatifler, iktisadi kamu kuruluşları, dernek veya vakıflara ait iktisadi işletmeler ile iş ortaklıklarının kazançları kurumlar vergisine tabidir. Kurumlar vergisi beyannamesi, hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın birinci gününden son günü akşamına kadar, dar mükellef kurumlarda muhatabın Türkiye'yi terk etmesi halinde ise ülkeyi terk etmesinden önceki 15 gün içinde verilir. Normal hesap dönemi 1 Ocak-31 Aralık olan takvim yılıdır. Bu nedenle hesap dönemi takvim yılı olan kurumlar, 2020 hesap dönemine ilişkin beyannamelerini 1-30 Nisan 2021 tarihleri arasında www.gib.gov.tr aracılığıyla https://ebeyanname.gib.gov.tr adresi üzerinden elektronik ortamda verebileceklerdir.
Özel hesap dönemi tayin edilmiş mükelleflerin beyannamelerini, özel hesap döneminin kapandığı ayı izleyen dördüncü ayın son günü akşamına kadar vereceklerdir. Örneğin, özel hesap dönemi 1 Temmuz-30 Haziran olan bir kurumun beyannamesini 31 Ekim akşamına kadar vermesi gerekmektedir. Kurumlar vergisi, beyannamenin verildiği ayın sonuna kadar ödenmesi gerekmektedir. Hesap dönemi takvim yılı olan kurumlar, 2020 hesap dönemine ilişkin hesaplanan kurumlar vergisini 1-30 Nisan 2021 tarihleri arasında öderler. Özel hesap dönemi tayin edilen kurumlar ise beyannamelerini verdikleri ayın sonuna kadar kurumlar vergisini ödemelidir. Tasfiye ve birleşme halinde, tasfiye edilen veya birleşen kurumlar adına tasfiye veya birleşme kârı üzerinden tarh olunan vergiler, tasfiye veya birleşme nedeniyle infisah eden kuruma ait kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresi içinde ödenir. Tasfiye edilen veya birleşen kurumların bu Kanun'a göre tahakkuk etmiş olup, henüz vadeleri gelmemiş bulunan vergileri de aynı süre içinde ödenir.
___________________________________
* Bu yazıda yapılan açıklamalar, tamamıyla yazarına ait olup, hiçbir şekilde yazarın çalıştığı kurumunu bağlamaz, kurumunun görüşü olarak kullanılamaz ve değerlendirilemez.
1 https://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/user_upload/VI/20211.htm, erişim tarihi: 07.03.2021.
2 5520 sayılı KVK'nın 3. maddesine göre; kanunî merkez, vergiye tâbi kurumların kuruluş kanunlarında, Cum-hurbaşkanlığı Kararnamelerinde, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezdir. İş merkezi ise iş bakımından işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği merkezdir.
3 2019 Kurumlar Vergisi Beyanname Düzenleme Rehberi, TÜRMOB, Nisan/2020 (http://www.asmo.org.tr/tablolar/genel/2019_kvb.pdf).
4 2020 Beyanname Düzenleme Kılavuzu, 2-Kurumlar Vergisi Kanunu, Maliye Hesap Uzmanları Derneği, Şubat 2020, İstanbul, s.65.
5 A. Murat Yıldız, İrfan Vural, Kurumlar Vergisi Beyanname Düzenleme Rehber, Ankara, Mart/2016 (https://www.asmmmo.org.tr/Files/Broadcasts/Documents/YN102kurumlarvergisi.pdf).
6 A.Murat Yıldız, İrfan Vural, a.g.r.
Kaynakça
- 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
- 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği
- Kurumlar Vergisi Beyan Rehberi, Gelir İdaresi Başkanlığı, Yayın No:353, Nisan 2020 (www.gib.gov.tr/Rehber ve Broşürler)
- 2019 Kurumlar Vergisi Beyanname Düzenleme Rehberi, TÜRMOB, Nisan/2020 (http://www.asmo.org.tr/tablolar/genel/2019_kvb.pdf)
- A.Murat Yıldız, İrfan Vural, Kurumlar Vergisi Beyanname Düzenleme Rehber, Ankara, Mart/2016 (https://www.asmmmo.org.tr/Files/Broadcasts/Documents/YN102kurumlarvergisi.pdf)
- 2020 Beyanname Düzenleme Kılavuzu, 2-Kurumlar Vergisi Kanunu, Maliye Hesap Uzmanları Derneği, Şubat 2020, İstanbul
kaynakça : İmdat TÜRKAY
Gelir İdaresi Grup Başkanı
Muhasebeciler.com.tr - Lokasyona Göre Muhasebe Bürolarını Listeleyin © 2022