Anayasamızın 73. maddesin 3. fıkrasında yer alan “vergi, resim, harç ve benzeri yükümlülükler kanunla konulur, kaldırılır ve değiştirilir.” hükmü ile ifade olunan “verginin yasallığı ilkesi”, Batı demokrasilerinde uzun bir tarihsel gelişme sonucu ortaya çıkmış ve çağdaş anayasalara girmiş bir ilkedir. İlkenin tarihinin parlamentoların tarihi ile eş zamanlı olduğu söylenebilir.
Anayasamızın bu ilkeyi benimseyen hükmü, kanun koyma hak ve yetkisini TBMM’ye veren 87. maddesi ve yasama yetkisinin devredilmezliği ilkesine ilişkin 7. maddesi ile birlikte değerlendirildiğinde; vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin ancak TBMM tarafından konulup kaldırılabileceği veya değiştirilebileceği, yasama organının bu yetkisinden vaz geçemeyeceği ve bu yetkisini yürütme organına bırakamayacağı veya devredemeyeceği veya bu anlama gelecek bir tasarrufta da bulunamayacağı sonucu ortaya çıkmaktadır. Anayasamızın benimsediği bu kuralın da iki istisnası vardır. Bunlardan birincisi 73. maddenin son fıkrasında, ikincisi ise 167. maddede düzenlenmiştir ki, bu günkü yazımızın konusunu bunlardan birincisi oluşturmaktadır. Aslında bu düzenlemeler de yetki devrini içermesi dolayısıyla anayasa md.7’ye aykırı ise de bizzat anayasada düzenlendiği için anayasaya aykırılık iddiası ileri sürülemez. Ancak burada, Anayasa Mahkemesi'nin bir vergi kanununu anayasaya aykırı bularak iptal etmesi ve dolayısıyla söz konusu verginin kalkması halinin, bir yasama yetkisinin kullanılması halini oluşturmayacağını da belirtelim.
"Anayasa koyucu her çeşit mali yükümün kanunla konulmasını buyururken, keyfi ve takdiri uygulamaları önlemeyi amaçlamıştır. Kanun koyucunun yalnız konusunu belli ederek bir mali yükümün ilgililerine yükletilmesine olur vermesi, bunun kanunla konulmuş sayılması için yeterli olamaz. Mali yükümlerin matrah ve oranları, tarh ve tahakkuku, tahsil usulleri, yaptırımları, zamanaşımı, yukarı ve aşağı sınırları gibi çeşitli yönleri vardır. Bir mali yüküm bu yönleri dolayısıyla, yasayla yeterince çerçevelenmemişse, kişilerin sosyal ve ekonomik durumlarını, hatta temel haklarını etkileyecek keyfi uygulamalara yol açabilmesi mümkündür. Bu bakımdan mali yükümler, belli başlı öğeleri de açıklanarak ve çerçeveleri kesin çizgilerle belirtilerek yasalarla düzenlenmelidir." (Anayasa Mahkemesinin E.1986/5 K.1987/7 sayı ve 19.3.1987 tarihli Kararı)
Anayasa Mahkemesi'nin pek çok kararında vurgulanan bu saptamasından da görüldüğü gibi, bir verginin yasama organınca konulmuş sayılabilmesi için, onun yalnızca konusunun kanunla belirlenmesi yeterli değildir. Verginin konusundan başka oranı veya miktarı, indirimleri, istisna ve muafiyetleri tarh, tahakkuk ve tahsil usulleri, yaptırımları, zaman aşımı vb. konularında kanunla düzenlenmesi zorunludur. Bazı hususların ilgili kanunla düzenlenmeyip bir başka kanuna atıf yapılarak belirlenmesini de, Anayasamız açısından, mümkün kabul etmek gerekir.
Vergi ödevi dolayısıyla taraflar arasına doğan ilişki, yalnızca kamusal bir borç - alacak ilişkisi değildir. Bu maddi ilişkinin yanında, şekli vergi hukukunu oluşturan ve usule yönelik bir kısım ödevler de vardır. Kaynaktan kesme yönteminde olduğu gibi üçüncü şahısların vergilerini onlar adına ödeme, defter tutma, bildirimde bulunma, belgeler (fatura, serbest meslek makbuzu, perakende satış fişi düzenleme, irsaliye kesme vb.) düzenleme, defter ve belgeleri saklama gibi şekli yükümlülükler de geniş anlama vergi ödevinin kapsamında yer alır. Bu nedenle bu hususların da kanun koyucu tarafından düzenlenmesi zorunludur. Öğretide genel kabul gören görüş de, vergiye ilişkin şekli bir mükellefiyetin getirilmesine ilişkin bir yasama yetkisinin yürütme organına devrine, anayasaca cevaz verilmediği yönündedir. Örneğin Maliye Bakanlığı'na yasal defterleri tutmayın, yasanın düzenlediği belgeleri düzenlemeyin, yerine şu defterleri tutun, şu belgeleri düzenleyin deme yetkisinin verilmesi bu ilkeye aykırıdır (VUK md. 257). Beyanname dışında sürekli bir takım formlar istenilmesi de bu ilke açısından tartışılmalıdır. Mükelleflerin vergi ödeme maliyetlerini yükseltecek şekilde şekli ödevler ihdas etme yetkisi bu ilkeye göre yasama organına ait olması gereken bir yetkidir. Bakanlar Kurulu'na bile verilemeyecek yetkiler, Maliye Bakanlığı'na evveliyetle verilemez.
Yetki Bakanlar Kurulu'nda
Ancak özellikle 2. Dünya Savaşı sonrasında sosyal devlet ilkesinin gelişmesi, ekonomilere daha hızlı müdahale gereksinimlerin ortaya çıkması, yürütme ve icra organlarının artık seçimle oluşan organlar haline gelmiş olması dolayısıyla yürütmeye duyulan güvenin artması vb. gelişmeler verginin yasallığı ilkesinde de bazı yumuşamalar oluşmuş ve anayasalarda bu konunun istisnalarına da yer verilmeye başlanılmıştır. Nitekim bizim anayasamızın 73. maddesinin son fıkrasında da, “vergi, resim harç ve benzeri mali yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kurulu'na verilebilir” hükmü yer almıştır. Görüldüğü gibi bu hükme göre Yasama Organı, Bakanlar Kurulu'na, vergi kanunlarının belirtilen konularına ilişkin hükümlerinde değişiklik yapma yetkisini bir Kanunla verebilmektedir. Ancak bu yetkiyi tanıyan kanunun, değişiklik yapma yetkisinin hangi sınırlar içerisinde kullanılabileceğini de göstermesi gerekmektedir. Bir başka anlatımla, bu yetkinin aşağı ve yukarı sınırları kanunla gösterilmelidir. Uygulamada da çeşitli vergi kanunlarına konulan hükümler ile Bakanlar Kurulu'na bu konuda yetki tanındığı ve kullanıldığı görülmekte ve bilinmektedir.
Ancak bu yetkiler tanınırken, tanınan yetkilerin sonuçları da dikkate alınarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Anayasamızla münhasıran yasama organına tanınmış bir yetkinin kullanılması sonucunu doğuracak şekilde, Bakanlar Kuruluna yetki verilmesi mümkün olamaz.
Bu yetkinin değerlendirilmesini ve kapsamını da gelecek yazımızda yapalım.Bumin DOĞRUSÖZ - Dünya