ÖZET
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ("KVK")'nun 6. maddesinde kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde etmiş oldukları safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde ise 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ("GVK")'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. Öte yandan, ticari kazanç gibi hesaplanan kurum kazancının tespitinde ayrıca indirilecek giderlerin ve kabul edilmeyen indirimlerin de dikkate alınması gerekmektedir.
Bu makalemizde, ticari kazancın tespitinde, gider olarak dikkate alınabilmesi için belirli şartları taşıması gereken tazminat ödemeleri hem yargı kararları hem de Vergi İdaresi tarafından verilen özelgeler kapsamında değerlendirilmiştir.
Anahtar Kelimeler: Safi Kurum Kazancı, Tazminat, Zarar, Mahkeme Kararı, Kabul Edilmeyen İndirimler, Arabuluculuk.
I. KURUM KAZANCININ TESPİTİ VE GİDERLER
GVK'nın 38. maddesinde bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olarak tanımlanmış ve ticari kazancın bu suretle tespitinde, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu ("VUK")'nun değerlemeye ait hükümleri ile GVK'nın 40 ve 41. maddeleri hükümlerine uyulması gerektiği ifade edilmiştir.
GVK'nın 40. maddesinde safi kazancın tespitinde indirilmesi kabul edilen giderler, 41. maddesinde ise gider kabul edilmeyen ödemeler düzenlenmiş bulunmaktadır. Öte yandan, kurum kazancından indirilebilecek giderlerin tayini için GVK'nın 40 ve 41. maddeleri ile KVK'nın 8 ve 11. maddeleri de ayrıca göz önünde bulundurulacaktır.
Bu kapsamda, kurum kazancının tespitinde öncelikle dönem sonu özsermaye ile dönembaşı özsermaye karşılaştırılacak ve yıllık faaliyetler neticesinde şirketin özkaynaklarındaki artışlarla azalışların net bir sonucu bulunacaktır.
GVK'nın "İndirilecek Giderler" başlıklı 40. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde; ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin, (3) numaralı bendinde ise işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilam veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.1
Kanun metninde yer alan "genel gider" kavramının tanımı ne GVK'da ne de diğer vergi kanunlarında yapılmıştır. Ancak kabul edilen görüşler uyarınca, ticari bir organizasyonun varlığı halinde işle ilgili yapılması gereken giderler olarak tanımlanabilmektedir.
Öte yandan, GVK'nın "Gider Kabul Edilmeyen Ödemeler" başlıklı 41. maddesinin (6) numaralı bendinde para cezaları, vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların gider olarak kabul edilmesinin mümkün olmadığı belirtilmiştir. 2
Ayrıca, KVK'nın 11. maddesine göre ise, maddede sıralanan giderlerin kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirilmesine izin verilmemektedir. Anılan madde, GVK'nın gider kabul edilmeyen ödemelerle ilgili 41. maddesine paralel düzenlemeler içermekte olup; söz konusu giderlerden kurumlar ile ilgili olanlar ayrıca düzenleme altına almıştır.
KVK'nın "Kabul Edilmeyen İndirimler" başlıklı 11. maddesinin birinci fıkrasının (g) bendinde, GVK'nın 41/6. bendinde yer alan düzenlemeye paralel olarak, sözleşmelerde cezai şart olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere, kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından3 doğan maddi ve manevi zarar ile tazminat giderlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilemeyeceği hükme bağlanmıştır.4
GVK'nın 40/3 numaralı bendi ile KVK'nın 11/1-g bendinin birlikte değerlendirilmesi neticesinde, kurumlar tarafından ödenen tazminatların ticari faaliyetin bir gereği olarak ödenmiş olması gerekmektedir. Normal icaplara göre tespit edilecek durumlara aksi bir tespitin yapılması durumunda, ödenen tutarın gider olarak kabul edilmesi mümkün değildir. Bu şartın sağlanmamış olması durumunda, ödenen tutarın sözleşmeye, kanun hükmüne veya mahkeme kararına dayandırılmış olması sonucu değiştirmeyecektir.5
Madde metninde yer alan, ödenen tazminat tutarlarının sözleşme – kanun hükmü veya mahkeme kararına dayandırılması şartı bakımından ise, Vergi İdaresi'nin görüşü, sözleşme (mukavelename), mahkeme kararı (ilam) veya kanun emri olmaksızın ödenen tazminatların gider yazılmasının mümkün olmadığı yönündedir.
Nitekim konuyla ilgili İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 29.01.2018 tarih ve 62030549-125[6-2016/28]-93754 sayılı özelgesinde, zarar gören tarafından mükellef kurum aleyhine açılan dava devam etmekte iken, imzalanan protokol sonucunda zarar görene ödenen tutarın kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınmasının mümkün bulunmadığı yönünde görüş tesis edilmiştir. 6
Öte yandan, Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 14.02.2017 tarih ve B.07.1.GİB.0.60/6000-2414-12731 sayılı özelgesinde7, taraflar arasındaki anlaşma nedeniyle, mahkeme tarafından sulhun onanması kararı verildiğinden bahisle, ödenen tazminatın gider olarak indirilmesinin mümkün olduğu belirtilmiştir.
İlaveten, ödenen tazminata konu tutarın işletme sahibinin şahsi kusurundan kaynaklanmamış olması gerekmektedir. Bu konuda özellikli bir husus, işletme sahibinin Borçlar Kanunu hükümleri8 uyarınca kusursuz sorumlu olarak kabul edildiği durumlarda ödenen tazminatların gider yazılıp yazılamayacağıdır.
Şirkette çalışan personelin kusurlu davranışı sonucu meydana gelen zararlarda, karşı tarafa ödenen tazminatlar bakımından, işletme sahipleri tarafından ödenen tazminatların gider yazılabilmesi için
- Personelin seçiminde,
- Personele işle ilgili talimat verilirken,
- İşin yapılması sırasında gözetim ve denetimde bulunurken
zararın doğmasını engellemek için gerekli özenin gösterildiğinin ispat edilmesi gerekmektedir.
Nitekim konuya ilişkin Danıştay'ın görüşü de aynı şekildedir:
Danıştay 3. Dairesi'nin 05.04.1995 tarih ve E.1994/2892, K.1995/1147 sayılı kararı
İlk derece vergi mahkemesi tarafından aşağıdaki gerekçelerle davanın kabulü yönünde karar tesis edilmiş olup, Danıştay tarafından da söz konusu kararın onanması yönünde karar verilmiştir.
"...uyuşmazlığın, davacının işyerinde meydana gelen iş kazası sonucu mahkeme kararına dayalı olarak işçisine ödediği tazminatın gider olarak yazılıp yazılmayacağı hususuna ilişkin bulunduğu, davacı tarafından 15.988.000 lira gider yazılan tazminata ilişkin matrah kalemlerinin dışındaki kalemler ihtilaf konusu yapılmadığından incelemeye esas alınmadığı, inceleme elemanınca; diğer yazılan tazminatın, davacının işçisine sağlık ve güvenlik şartlarına uygun çalışma eğitimi vermediği için mahkemece bilirkişi raporuna göre 3/8 oranında kusurlu görülerek hükmedilip ödendiği ve teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların 193 sayılı Kanun'un 41/6, maddesi hükmü uyarınca gider olarak kabul edilmeyeceği neden gösterilerek matrah farkı olarak kabul edildiğinin anlaşıldığı, ancak ödenen bu tazminattan dolayı anılan kanun maddesi uyarınca teşebbüs sahibine suç izafe edilmeyeceğinden işle ilgili olarak işyerinde işçinin dikkatsizliği sonucu meydana gelen iş kazası sebebiyle mahkeme ilamına ve kanun hükmüne istinaden ödenen bu tazminatın bahsi geçen Kanun'un 40/3. maddesine uygun bulunması karşısında gider yazılmasında isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle kabul ederek cezalı tarhiyatı kaldıran ... Vergi Mahkemesinin E : 1993/558, K: 1993/1799 sayılı kararının; ödenen tazminatın 193 sayılı Kanun'un 41. maddesinin 5. bendi kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinden gider olarak yazılamayacağı ileri sürülerek bozulması istemidir.
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanan ... Vergi mahkemesi Kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddine.."
Danıştay 4. Dairesi'nin 26.11.1984 tarih ve E.1984/111, K.1984/4286 sayılı kararı
"...Adi ortaklık halinde nakliyecilikle uğraşan yükümlüye ait tır kamyonunun işle ilgili bir sefer sırasında bir otomobil ile çarpışması sonucunda otomobil içinde bulunan bir kişinin ölmesi üzerine ölen kişinin mirasçılarına ödenen tazminat gider olarak yazılmış bulunmaktadır....
Olayda, ... Bölge Trafik Şube Müdürlüğünün kaza ile ilgili raporuna göre 8/8 oranında kusurlu bulunan aleyhine maddi ve manevi tazminat davası açılmış olan ve bu kusur oranı itibariyle de maddi ve manevi tazminata mahkum olması doğal olan yükümlü ile, kazada ölenin mirasçıları arasında meydana gelen maddi ve manevi zarar, ziyan karşılığı olarak 800.000 lira ödenmesi hususunda sözleşme (ibraname) yapılması ve 1. Asliye Hukuk Mahkemesi kararıyla da ibra senedine dayalı olan 800.000 liralık tazminatın ölenin mirasçılarına ödendiğinin hüküm altına alınması karşısında fiilen ve işle ilgili olarak ödenen tazminatın gider yazılmasında isabetsizlik görülmemiştir. Öte yandan araç sürücüsünün ağır vasıta ehliyetinin olmadığı veya aracın fenni yönden kusurlu olduğu yolunda gerek kaza ile ilgili raporda gerek inceleme raporu ve savunmada herhangi bir iddiada da bulunulmamıştır..."
Danıştay 4. Dairesi'nin 20.03.1975 tarih ve E.1973/56006, K.1975/1089 sayılı kararı9
"...İlgili tüzüğe aykırı hareketi nedeniyle, 18 yaşından küçük işçinin uğradığı kazadan dolayı mahkeme kararına istinaden ödenen tazminat gider yazılamaz..."
Danıştay 4. Dairesi'nin 21.12.1970 tarih ve E.1969/6740, K.1970/7836 sayılı kararı
"...Her ne kadar GVK'nın 41'inci maddesinin beşinci fıkrasında teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların ticari kazancın tespitinde gider olarak nazara alınamayacağı hükme bağlanmış ise de, bu hükmün uygulanabilmesi için teşebbüs sahibinin suçluluk halinin tespiti, olayda ise trafik kazası yapan şoförün ve tankerin mevzuatın gerektirdiği ehliyet sefere müsait olma niteliğinden yoksun olduğunun ispatı gerekir. Dava konusu olayda ise, bu yönde yapılmış bir tespit olmadığından aksine ileri sürülen iddialarda isabet bulunmadığından davanın reddine karar verilmiştir..."
Konu ile ilgili Vergi İdaresi tarafından verilen özelgeler ise aşağıdaki şekildedir:
Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 03.11.2016 tarih ve 11355271-120.01[34-2015/23]-72031 sayılı özelgesi
İşletme kayıtlarında yer alan aracın sürücüsünün yapmış olduğu trafik kazasında, kaza sonucu hayatını kaybeden kazazedenin %70 asli kusurlu olduğu; araç sürücüsünün ise %30 oranında tali kusurlu olduğunun Mahkeme kararı ile tespit edildiği belirtilerek; ödenen tazminat tutarının gider olarak yazılıp yazılamayacağı konusunda Vergi İdaresi tarafından meydana gelen kaza sonucu ödenen tutarın, teşebbüs sahibinin suçundan doğan tazminat olarak değerlendirilmesi söz konusu olmadığından, GVK'nın 40. maddesinin (3) numaralı bendi kapsamında ilgili dönem ticari kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınmasının mümkün bulunduğu belirtilmiştir.
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 04.09.2013 tarih ve 62030549-120[68-2012/1219]-1430 sayılı özelgesi
"...Bu hükümlere göre, ödenen tazminatın gider yazılabilmesi için mesleki faaliyetle ilgili olması ve sözleşmeye, ilama ve kanun emrine bağlı bulunması şarttır. Mesleki faaliyetle ilgili olmayan ve mesleki faaliyetle ilgili olsa dahi serbest meslek erbabının şahsi kusuru nedeniyle ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar ise mesleki kazancın tespitinde gider olarak yazılamayacaktır. Bununla birlikte, serbest meslek erbabının Borçlar Kanunu'nun "İstihdam Edenin Kusursuz Sorumluluğu" hükümleri çerçevesinde katlandığı tazminat yükümlülüğü, teşebbüs sahibinin suçundan doğan tazminat olarak kabul edilemez.
Dolayısıyla şahsi kusurunuzdan kaynaklanmayıp, yanınızda ücretli olarak çalışan adı geçen avukatın verdiği zararlar için ödenen tazminatların kanun, ilam ve mukavelenameye göre ödenmesi koşuluyla Gelir Vergisi Kanunu'nun 68 inci maddesinin birinci fıkrasının 10 numaralı bendi kapsamında mesleki kazancın tespitinde hasılattan indirim konusu yapılması mümkündür."
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 25.04.2007 tarih ve B.07.01.GİB.4.34.I6.01/KVK/8-7577-8478 sayılı özelgesi10
Söz konusu özelgede, şirkette çıkan yangın sonucunda aynı binada faaliyette bulunan diğer firmaların da hasar gördüğü, söz konusu zararlara mahsup edilmek suretiyle icra davasına ödenen tazminat tutarlarının gider yazılıp yazılamayacağına ilişkin olarak, binada çıkan yangının, tutulan yangın raporu uyarınca şirketin kusurundan kaynaklandığının tespit edildiği hususu göz önüne alınarak, ödenen tazminat tutarının gider olarak kaydedilmesinin mümkün olmadığı belirtilmiştir.
Maliye Bakanlığı'nın 18.03.1993 tarih ve 73/113-1502-18773 sayılı özelgesi11
"...Çalışmakta iken meslek hastalığı veya geçirdiği iş kazası sonucu emekliye ayrılan işçiler ve bunların ölümünü müteakip de varisleri tarafından açılan davalarla ilgili olarak verilen kararlarda müessesenin kusurlu bulunarak tazminat ödemeye hükmolunması durumunda, mahkeme kararına göre işçilere ödenen tazminatın müessesenin kusurlu bulunduğu orana tekabül eden kısmı gider olarak kaydedilemez..."
Maliye Bakanlığı'nın 30.03.1987 tarih ve GVK/1-2126-39-100/24762 sayılı özelgesi12
"...İşyerinde gerekli tedbirleri almamak suretiyle sebebiyet verilen iş kazası nedeniyle ödenen tazminat gider olarak kaydedilemez...."
Danıştay kararları ve Vergi İdaresi tarafından verilen özelgeler ışığında, çalışan personelin kusurlu davranışı sonucu meydana gelen zararların tazmini nedeniyle ödenen tutarların gider olarak kaydedilebilmesi için; ödenen tazminatların işle ilgi olması ve sözleşmeye, kanuna veya mahkeme kararına göre yapılması şartlarının yanı sıra; işletme sahibinin, şahsi kusurunun olmaması bir başka anlatımla; çalışan personelin seçimi-denetimi- talimat verilmesi konularında kendinden beklenen özenin gösterilmiş olması gerekmektedir.13
Aynı şekilde, söz konusu kişilerin "kısmi" kusurlu veya suçlu olmaları halinde, ödenen tazminatın kusur oranına isabet eden kısmının gider yazılabilmesi mümkün olup; şirkete isabet eden orandaki tazminat tutarının gider yazılması mümkün değildir.
Nitekim konu ile ilgili Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 22.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.16.01-KV-10-52-177 sayılı özelgesinde, mahkeme kararı uyarınca, %50 oranında kusurlu olduğunun tespit edildiği şirket hakkında bu kusur oranı da dikkate alınmak suretiyle tazminat ödemesine hükmedildiği; gerçekleşen iş kazası sonucu ölen işçinin ailesine, mahkeme kararına göre ödenmek zorunda kalınan tazminatın, KVK'nın 11. maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi uyarınca kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılmasının mümkün bulunmadığı belirtilmiştir.14
II. ARABULUCULUK GÖRÜŞMELERİ SONUCUNDA ÖDENEN TAZMİNATLARIN DURUMU
Yukarıda detaylı olarak açıklandığı üzere, ödenen tazminat tutarlarının gider olarak kabul edilebilmesi için gereken unsurlardan biri, ödemenin bir mahkeme kararına istinaden yapılmış olmasıdır.
Mahkeme kararı tabirinin, pek tabi bir mahkeme tarafından verilen karar olarak anlaşılması gerekmekle birlikte; "ilam niteliğinde belge" olarak belirli şartlar altında kabul edilen arabuluculuk anlaşmalarının da konuyla ilgili olarak incelenmesi gerekmektedir.
Bilindiği üzere, arabuluculuk uygulaması, hukukumuzda gün geçtikçe yaygınlaşan alternatif uyuşmazlık çözümüdür. 6325 sayılı Hukuk Uyuşmazlıklarında Arabuluculuk Kanunu ("HUAK") ile detayları belirlenen arabuluculuk müessesesi15, esas itibariyle, üçüncü bir kişinin tarafları bir araya getirerek müzakere edebilmelerini sağladığı ve aralarındaki iletişimi kolaylaştırdığı, çözüme ilişkin karar verme yetkisinin taraflarda kaldığı, sürece ilişkin tavsiye veya karar verme yetkisinin ise üçüncü kişide olduğu bir yapılandırılmış uyuşmazlık çözüm sürecidir.16
Arabuluculuk süreci değişik şekillerde sona erebilir. HUAK'ın "Arabuluculuğun sona ermesi" başlıklı 17. maddesi uyarınca bu haller şunlardır:
- Tarafların uyuşmazlık konusu üzerinde anlaşması,
- Taraflara danışıldıktan sonra arabuluculuk için daha fazla çaba sarf edilmesinin gereksiz olduğunun arabulucu tarafından tespit edilmesi,
- Taraflardan birinin, karşı tarafa veya arabulucuya faaliyetten çekildiğini bildirmesi,
- Tarafların anlaşarak arabuluculuk faaliyetini sona erdirmesi,
- Uyuşmazlığın arabuluculuğa elverişli olmadığının veya 04.12.2004 tarih ve 5271 sayılı
Ceza Muhakemesi Kanunu gereğince uzlaşma kapsamına girmeyen bir suçla ilgili olduğunun tespit edilmesi,
- Süreç sırasında taraflardan birinin ölümü.
Öte yandan, arabuluculuk sürecinin olumlu bitmesi, yani anlaşma ile bitmesi durumunda arabulucu, tarafların anlaştıkları konuları bir belgeye yazabilir. Bu belgeye "anlaşma belgesi" denir. Taraflar söz konusu belgeye, "icra edilebilirliğine" ilişkin şerh verilmesini mahkemeden talep edebilirler. Nitekim, HUAK'ın 18. maddesinde;
"Tarafların anlaşması
MADDE 18 – (1) Arabuluculuk faaliyeti sonunda varılan anlaşmanın kapsamı taraflarca belirlenir; anlaşma belgesi düzenlenmesi hâlinde bu belge taraflar ve arabulucu tarafından imzalanır.
(2) Taraflar arabuluculuk faaliyeti sonunda bir anlaşmaya varırlarsa, bu anlaşma belgesinin icra edilebilirliğine ilişkin şerh verilmesini talep edebilirler. Dava açılmadan önce arabuluculuğa başvurulmuşsa, anlaşmanın icra edilebilirliğine ilişkin şerh verilmesi, arabulucunun görev yaptığı yer sulh hukuk mahkemesinden talep edilebilir. Davanın görülmesi sırasında arabuluculuğa başvurulması durumunda ise anlaşmanın icra edilebilirliğine ilişkin şerh verilmesi, davanın görüldüğü mahkemeden talep edilebilir. Bu şerhi içeren anlaşma, ilam niteliğinde belge sayılır.
........
(4) Taraflar ve avukatları ile arabulucunun birlikte imzaladıkları anlaşma belgesi, icra edilebilirlik şerhi aranmaksızın ilam niteliğinde belge sayılır...."
hükmüne yer verilmiştir.
Söz konusu hükümden anlaşılacağı üzere, ilam edilebilirlik şerhini içerir anlaşma belgesi ve/veya taraflar – avukatları – arabulucu tarafından imzalanan anlaşma belgesi, ilam niteliğinde belge sayılmaktadır. Bu kapsamda, anılan şartları sağlayarak ilam niteliğini haiz belge olarak değerlendirilen anlaşma belgeleri uyarınca ödenen tazminatların -diğer şartları da sağlaması kaydıyla- gider olarak dikkate alınması mümkündür. Nitekim, Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 26.07.2017 tarih ve 50426076-125[11-2016/20-298]-36026 sayılı özelgesinde de aşağıdaki gerekçeler ile mükellef kurum tarafından ödenen tazminatın gider olarak dikkate alınabileceği yönünde görüş belirtilmiştir.
"...Yukarıda yer alan hükümler çerçevesinde, ödenen zarar, ziyan ve tazminatların gider olarak yazılabilmesi için işle ilgili olması ve sözleşmeye, ilama veya kanun emrine istinaden ödenmesi şarttır. Ancak, işle ilgili olarak ödenen tazminatlar sözleşmeye, ilama veya kanun emrine bağlı bulunsa dahi kurumların ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından kaynaklanması halinde gider olarak dikkate alınamayacaktır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre, Şirketiniz ile ......... arasında imzalanan anlaşmanın icra edilebilirliğine ilişkin şerh verilerek ilam niteliğinin sağlanması şartıyla, bu anlaşmaya göre yapılan arabuluculuk masraflarının ve Şirketiniz tarafından adı geçen şirkete ödenen 80.000,00 TL tazminat tutarının, işle ilgili olması ve kurumunuzun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının kusurlarından kaynaklanmamış olması kaydıyla, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır."
SONUÇ
Ticari kazancın tespitinde GVK'nın 40/3 numaralı bendinde "işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların" indirimi hüküm altına alınmıştır. Ancak her ödenen zarar, ziyan ve tazminatın gider olarak indirilmesi mümkün değildir. GVK'nın 41/6 maddesine göre "her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (akitlerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmaz) ticari kazançtan indirilememektedir.
Bu kapsamda, zarar, ziyan ve tazminatın işle ilgili olması - zarar, ziyan ve tazminatın sözleşme, mahkeme kararı /arabuluculuk görüşmeleri sonucunda düzenlenen anlaşma belgesi veya kanun emrine dayanması - zarar, ziyan ve tazminatın işletme sahibinin şahsi kusurundan doğmaması gerekmektedir.
Footnotes
1. "İndirilecek giderler
Madde 40 - Sâfi kazancın tesbit edilmesi için, aşağıdaki giderlerin indirilmesi kabul edilir:
1. Ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler.
.....
3. İşle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilâma veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar;
..."
2. "Gider Kabul Edilmiyen Ödemeler
Madde 41 - Aşağıda yazılı ödemelerin gider olarak indirilmesi kabul olunmaz:
......
6. Her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (Akitlerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmaz.)
..."
3. KVK'nın gerekçesine bakıldığında ise, madde metninde yer verilen "suç" kavramından farklı olarak "kusur" kavramına yer verildiği görülmektedir. Bu kapsamda, kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin veya çalışanlarına isnad edilmeyen kusur veya suçlardan kaynaklı maddi ve manevi tazminatların işle ilgili olmak şartıyla kurum kazancından indirilmesi mümkündür. Uygulamada İdari anlayışı yansıtan pek çok özelgede, kanunun lafzi yorumu ile çelişir şekilde, "kusur" kavramı esas alınmıştır.
"(g) bendi ile kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi zarar tazminatı giderlerinin indirim konusu yapılmaması öngörülmektedir. Ancak, işletmenin ticari faaliyetlerine ilişkin sözleşmelerde cezai şart olarak konulan tazminatlar, bu bendin kapsamına dahil edilmediğinden anılan sözleşmelere göre ödenen tazminatlar gider olarak indirilebilecektir. Kurumun ve bentte sayılan diğer kişilerin kusurlarından doğan tazminatlar, işle ilgili olsa dahi kurum kazancından indirilemeyecektir."
Öte yandan, yargı anlayışında ise konu farklı değerlendirilmekte ve "açık lafız" esas alınmaktadır. Örneğin Danıştay 3. Dairesi'nin 5.4.1995 gün ve E.1994/2892 K.1995/1147 sayılı kararında, bir iş kazası nedeniyle işçisine kusuru oranında mahkeme kararına göre tazminat ödeyen ve ödediği tazminatı gider yazan bir mükellefin davasında, "tazminatın işverenin kusuru dolayısıyla ödendiği ve bu sebeple gider yazılamayacağı sebebiyle yapılan cezalı tarhiyatın, teşebbüs sahibine olayın oluşumu dolayısıyla suç izafe edilmediği" gerekçesiyle kaldırılması gerektiğine hükmetmiştir. Danıştay 4. Dairesi E.2009/9288 K.2012/1705 sayı ve 2.5.2012 tarihli kararında "Cumhuriyet Savcılığı'nca takipsizlik kararına konu edilen bir iş kazasında, işverenin İş Mahkemesi'nce %80 kusurlu bulunması dolayısıyla işçisine ödediği tazminatın tamamının, olayda suçun söz konusu olmaması sebebiyle gider yazılabileceği" yönündeki yerel mahkeme kararını onamıştır.
"Suça Dayalı Tazminatların Giderleştirilmesi", Bumin DOĞRUSÖZ, https://www.dunya.com/kose-yazisi/suca-dayali-tazminatlarin-giderlestirilmesi/417363 (erişim tarihi: 30.11.2018)
4. "Kabul edilmeyen indirimler
MADDE 11- (1) Kurum kazancının tespitinde aşağıdaki indirimlerin yapılması kabul edilmez:
....
g) Sözleşmelerde ceza şartı olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi zarar tazminat giderleri"
İlaveten, 1 Seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin ilgili bölümü aşağıdaki gibidir:
"11.8. Kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan tazminat giderleri
Sözleşmelerde ceza şartı olarak konulan tazminatlar hariç olmak üzere kurumun kendisinin, ortaklarının, yöneticilerinin ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi ve manevi tazminat giderleri indirim olarak dikkate alınamaz."
5. Bülent Zengin, Kurumlar Vergisi Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Adalet Yayınevi, Ankara, Mayıs 2014, s.487
6. İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı'nın 23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.35.16.01-176300-244 sayılı özelgesinde,
"...Gerek bir iş akdi veya toplu iş sözleşmesi hükümlerine istinaden anlaşmak suretiyle, gerek hiçbir akde veya sözleşmeye bağlı olmaksızın doğrudan sulh yoluyla ödenen tazminatlar Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (g) bendi uyarınca kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınamayacaktır." şeklinde görüş tesis edilmiştir.
Aynı şekilde, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 23.05.2003 tarih ve 34.11 sayılı özelgesi aşağıdaki gibidir.
"Şirket şoförünün servis otobüsü ile işçileri taşıdığı sırada yapmış olduğu trafik kazası neticesinde yaralanan üçüncü bir kişiye yapılan tazminat mahiyetindeki ödemeler, işle ilgili olmadığından, işle ilgili olsa bile mahkeme kararına dayalı olarak yapılmadığından kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün görülmemiştir."
7. "...Asliye Hukuk Mahkemesinin İş Mahkemesi sıfatıyla verdiği karar ile tarafların tazminat miktarında anlaşmış olmaları nedeniyle taraflar arasındaki sulhun onaylanmasına karar verildiğinden, şirket tarafından ödenen tazminat tutarlarının Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 3 numaralı bendine göre safi kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi mümkün bulunmaktadır...."
8. "B. Kusursuz sorumluluk
...
II. Özen sorumluluğu
1. Adamçalıştıranın sorumluluğu
MADDE 66- Adam çalıştıran, çalışanın, kendisine verilen işin yapılması sırasında başkalarına verdiği zararı gidermekle yükümlüdür.
Adam çalıştıran, çalışanını seçerken, işiyle ilgili talimat verirken, gözetim ve denetimde bulunurken, zararın doğmasını engellemek için gerekli özeni gösterdiğini ispat ederse, sorumlu olmaz.
Bir işletmede adam çalıştıran, işletmenin çalışma düzeninin zararın doğmasını önlemeye elverişli olduğunu ispat etmedikçe, o işletmenin faaliyetleri dolayısıyla sebep olunan zararı gidermekle yükümlüdür.
Adam çalıştıran, ödediği tazminat için, zarar veren çalışana, ancak onun bizzat sorumlu olduğu ölçüde rücu hakkına sahiptir.
2. Hayvan bulunduranın sorumluluğu
a. Giderim yükümlülüğü
MADDE 67- Bir hayvanın bakımını ve yönetimini sürekli veya geçici olarak üstlenen kişi, hayvanın verdiği zararı gidermekle yükümlüdür.
Hayvan bulunduran, bu zararın doğmasını engellemek için gerekli özeni gösterdiğini ispat edersesorumlu olmaz.
Hayvan, bir başkası veya bir başkasına ait hayvan tarafından ürkütülmüş olursa, hayvanı bulunduranın, bu kişilere rücu hakkı saklıdır.
b. Alıkoyma hakkı
MADDE 68-Bir kişinin hayvanı, başkasının taşınmazı üzerinde bir zarar verdiği takdirde, taşınmazın zilyedi, o hayvanı yakalayabilir, zararı giderilinceye kadar alıkoyabilir; hatta durum ve koşullar haklı gösteriyorsa hayvanı diğer yollarla etkisiz hâle getirebilir.
Bu durumda, taşınmazın zilyedi derhâl hayvan sahibine bilgi vermek ve sahibini bilmiyorsa, onun bulunması için gerekli girişimleri yapmak zorundadır.
3. Yapı malikinin sorumluluğu
a. Giderim yükümlülüğü
MADDE 69- Bir binanın veya diğer yapı eserlerinin maliki, bunların yapımındaki bozukluklardan veya bakımındaki eksikliklerden doğan zararı gidermekle yükümlüdür.
İntifa ve oturma hakkı sahipleri de, binanın bakımındaki eksikliklerden doğan zararlardan, malikle birlikte müteselsilen sorumludurlar.
Sorumluların, bu sebeplerle kendilerine karşı sorumlu olan diğer kişilere rücu hakkı saklıdır.
b. Zarar tehlikesini önleme
MADDE 70- Bir başkasına ait bina veya diğer yapı eserlerinden zarar görme tehlikesiyle karşılaşan kişi, bu tehlikenin giderilmesi için gerekli önlemlerin alınmasını hak sahiplerinden isteyebilir.
Kişilerin ve malların korunması hakkındaki kamu hukuku kuralları saklıdır."
10. İrfan Vural, Yorum ve Açıklamalarla Kurumlar Vergisi Kanunu, Ocak 2009, s. 548
11. agm, BİLEN
12. "Vergi Uygulamasında Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler ve Mali Karın Tespiti", Cumhur İnan BİLEN, Vergi Dünyası, S.376, Aralık 2012, s.12
13. Benzer yönde bakınız:
Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 27.06.2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.40/4003-57468 sayılı özelgesi
"...Bu hükümlere göre; ödenen tazminatın gider yazılabilmesi için işle ilgili olması ve sözleşmeye, ilama ve kanun emrine bağlı bulunması şarttır. İşle ilgili olmayan ve işle ilgili olsa dahi işletme sahibinin şahsi kusuru nedeniyle ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar ise gider olarak yazılamayacaktır. Bununla birlikte teşebbüs sahibinin, Borçlar Kanunu'nun "İstihdam Edenin Kusursuz Sorumluluğu" hükümleri çerçevesinde katlandığı tazminat yükümlülüğü, teşebbüs sahibinin suçundan doğan tazminat olarak kabul edilemez.
Dolayısıyla işletme sahibinin şahsi kusurundan kaynaklanmayıp, çalışanların görevlerini ifa ettikleri esnada yaptıkları zararlar nedeniyle ödenen ve mukavelename, ilam veya kanun emrine dayanan tazminatların, ticari kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınabileceği tabiidir. Bu çerçevede, ödevliye ait işyerinde çalışan işçinin, işletmeye dahil araç ile yaptığı trafik kazasında ödevli tarafından mağdur olan aileye ödenen tazminatın gider olarak indirimi mümkün bulunmaktadır."
14. Aynı yönde bakınız:
Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 31.01.2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.03.49/4914-228/ 8166 sayılı özelgesi
"...Bu hükümlere göre, yazınızda belirtilen mahkeme karan uyarınca şirketiniz tarafından ödenen tazminatlardan, şirketinizin kusurlu olmadığı orana isabet eden tutarın Gelir Vergisi Kanunu'nun 40 ıncı maddesinin (3) numaralı bendine göre gider olarak dikkate alınması mümkün olup, kusurlu olduğu orana isabet eden tutarın ise 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin (g) bendine göre gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır."
Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 18.04.2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.40/4019-35370 sayılı özelgesi
"..Bu çerçevede, adı geçen mükellefin işyerinde meydana gelen kaza neticesinde bir işçisinin sol kolunu kaybetmesi üzerine ........ İş Mahkemesince verilen 29.11.2005 tarih ve Esas No: ............., Karar No: ........... sayılı karara göre işçinin kazada 2/8 oranında kusuru bulunduğundan, mükellef tarafından ödenen manevi tazminat ve yasal faizlerin 2/8 oranında, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 3 üncü bendine göre gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
Ödenen tazminatın, işverenin kusurlu bulunduğu orana tekabül eden tutarının (6/8) ise, safi ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilemeyeceği tabiidir."
15. "Tanımlar
MADDE 2 – (1) Bu Kanunun uygulanmasında;
...
b) Arabuluculuk: Sistematik teknikler uygulayarak, görüşmek ve müzakerelerde bulunmak amacıyla tarafları bir araya getiren, onların birbirlerini anlamalarını ve bu suretle çözümlerini kendilerinin üretmesini sağlamak için aralarında iletişim sürecinin kurulmasını gerçekleştiren, tarafların çözüm üretemediklerinin ortaya çıkması hâlinde çözüm önerisi de getirebilen, uzmanlık eğitimi almış olan tarafsız ve bağımsız bir üçüncü kişinin katılımıyla ve ihtiyarî olarak yürütülen uyuşmazlık çözüm yöntemini,.."
16. Arabuluculuk Katılımcı El Kitabı, s.28
The content of this article is intended to provide a general guide to the subject matter. Specialist advice should be sought about your specific circumstances.