Bedel Karşılığı Olmayan İşlemlerden Doğan İlk Kaynak Akışının Analizi
Bir kamu idaresi, bedel karşılığı olmayan işlemlerden doğan, varlık tanımına uyan ve muhasebeleştirme ölçütlerini karşılayan kaynakların kontrolünü kazandığında, bu kaynakları varlık olarak muhasebeleştirir. Belirli koşullarda, bir alacaklı alacağından vazgeçtiğinde, daha önce muhasebeleştirilmiş olan yükümlülüğün defter değerinde bir azalma meydana gelir. Böyle durumlarda idare varlığı kaydetmek yerine yükümlülüğün defter değerini azaltır. Bazı durumlarda, varlığın kontrolünün kazanılması beraberinde yükümlülük de doğurabilir. Pay sahiplerinin katkıları gelirde artış yaratmaz, söz konusu katkı ayrıca muhasebeleştirilir. Bu Standart içinde ele alınan yaklaşımla uyumlu olmak üzere, bedel karşılığı olmayan işlemlerin genel amaçlı malî tablolarda hangi kalemlere kaydedileceğini belirlemek amacıyla bedel karşılığı olmayan işlemler analiz edilir. Aşağıdaki akış şeması, kamu idaresine kaynak girişi olduğunda gelir ortaya çıkıp çıkmadığının belirlenmesi için izlenmesi gereken analitik süreci göstermektedir. Bu Standart, akış şemasının yapısını takip etmektedir.
İlk Kaynak Akışı Analizi Şeması1
Akış, varlık tanımına uyan bir kalem doğuruyor mu? (DMS 1)
Varlıktaki bir artış olarak kaydetme, açıklamalara bak (34. paragraf)
Akış varlık olarak kaydedilme ölçütünü karşılıyor mu?2 (29. paragraf)
Varlıktaki bir artış olarak kaydetme, açıklamalara bak (34. paragraf)
Kamu idaresi akışla ilgili tüm mevcut sorumlulukları karşıladı mı? (47-53. paragraflar)3
Varlığı ve geliri kaydet (41. paragraf)
İşlem bedel harici bir işlem mi?
(37-38. paragraf)
Diğer DMS’lere bak
Yükümlülük doğmuyorsa varlık ve gelir olarak kaydet ve
Mevcut sorumluluklar karşılanmamışsa yükümlülük olarak kaydet (41-42.Paragraflar)
Evet
Evet
Evet
Hayır
Hayır
Hayır
Hayır
Hayır
Evet
Evet
Akış şemasının amacı, konuya açıklık getirmek ve standardın yorumlanmasına yardımcı olmaktır.
Belirli koşullarda, örneğin bir alacaklı alacağından vazgeçtiğinde, daha önce muhasebeleştirilmiş yükümlülüğün defter değerinde azalma meydana gelebilir. Bu tür durumlarda varlığı muhasebeleştirmek yerine, idare, yükümlülüğün defter değerini azaltır.
Bir kamu idaresinin tüm mevcut sorumluluklarını yerine getirip getirmediğinin belirlenmesinde, transfer edilen varlık için öngörülmüş olan koşullar dikkate alınır.
Varlıkların Muhasebeleştirilmesi
Varlıklar, geçmişteki işlem ve olayların bir sonucu olan, gelecekte ekonomik yararlar sağlaması beklenen ve kamu idareleri tarafından kontrol edilen kaynaklardır.
Ayni hizmetler hariç olmak üzere, bedel karşılığı dışındaki bir işlemden doğan kaynaklardan varlık tanımına uyanlar, ancak aşağıda belirtilen koşulların birlikte sağlanmış olması durumunda varlık olarak muhasebeleştirilir:
Varlıkla ilgili gelecekteki ekonomik yararların veya hizmet potansiyelinin elde edilmesinin muhtemel olması,
Varlığın gerçeğe uygun değerinin güvenilir bir şekilde ölçülebilir olması.
Bir Varlığın Kontrolü
Başkalarının bir varlığın faydalarına erişimini engelleme veya düzenleme kabiliyeti, bir idarenin varlıklarını tüm idarelerin erişim sahibi olduğu ve faydalanabildiği kamusal mallardan ayırt eden önemli bir unsurdur. Kamu idareleri, malî kuruluşlar veya emeklilik fonları gibi bazı faaliyetler üzerinde düzenleyici role sahiptir. Bu düzenleyici rol mutlaka düzenlemeyi yapan idare için bu şekilde düzenlenmiş kalemlerin varlık tanımını karşıladığı veya idarenin genel amaçlı malî tablolarında gösterilmesi için gereken şartları taşıdığı anlamına gelmez. Bir kamu idaresi zorunlu olmamakla birlikte ayni hizmetleri, gelir ve varlık olarak muhasebeleştirebilir.
Kaynakların bir kamu kurum ve kuruluşuna transfer edileceğinin açıklanması, alıcı tarafından kaynakların kontrol edilmesi için tek başına yeterli değildir. Örneğin, bir kamu okulunun orman yangınında tahrip olması ve bir idarenin okulu yeniden inşa etmek için parasal kaynak aktaracağını açıklaması durumunda, edinilecek kaynaklar açıklama tarihinde muhasebeleştirilmeyecektir. Kaynakların aktarılması için bir transfer anlaşmasının imzalanmasının gerektiği durumlarda, alıcı idare transfer edenin kaynaklara erişimini engelleyemeyeceği veya düzenleyemeyeceği için anlaşmanın bağlayıcı olduğu zamana kadar kontrol edilen kaynakları muhasebeleştiremez. Birçok durumda idare, varlık olarak muhasebeleştirmeden önce kaynaklarının kontrolünün yasal olarak uygulatılabirliğini sağlamalıdır. Eğer bir idarenin kaynaklar için uygulatılabilir bir hakkı yoksa transfer edenin kaynaklara olan erişimini engelleyemez veya düzenleyemez.
Geçmişteki Olaylar
Kamu kurum ve kuruluşları, varlıkları kendisi üretebilir, vergi mükellefleri dâhil olmak üzere gerçek veya tüzel kişiler ile kamu idarelerinden edinebilir veya satın alabilir. Bu nedenle bir varlığın kontrolünü doğuran geçmiş olay; satın alma, vergiyi doğuran olay veya karşılıksız diğer gelir olabilir. Gelecekte gerçekleşmesi beklenen işlemler veya olaylar, varlıkların ortaya çıkmasına neden olmaz. Örneğin; gelecekte alınması amaçlanan bir vergi, vergi mükellefinden talep edilebilir bir varlığın ortaya çıkmasına neden olmaz çünkü bu geçmişteki bir olay değildir.
Olası Kaynak Akışı
Akışın gerçekleşme ihtimali gerçekleşmeme ihtimalinden daha yüksek olduğunda, idareye kaynak akışı muhtemeldir. İdare bu tespiti yaparken, benzer kaynak akışlarıyla ilgili geçmiş deneyimlerini ve vergi mükellefi veya transfer edene ilişkin beklentilerini esas alır. Örneğin, bir kamu idaresinin diğer bir kamu kurum ve kuruluşuna (raporlama yapan idare) parasal kaynak aktarmaya karar vermesi durumunda, bu anlaşma bağlayıcı nitelik taşıyor ve aktarma yapan idare, üzerinde mutabakata varılmış kaynakları geçmişte hep aktarmış ise, raporlama tarihinde aktarma yapılmamış olsa dahi, idareye kaynak akışının gerçekleşmesi olasıdır.
Koşullu Varlıklar
Bir varlığın temel özelliklerini taşıyan, ama muhasebeleştirme ölçütlerini karşılamayan bir varlık, koşullu varlık olarak malî tablo dipnotlarında açıklanır.
Pay Sahiplerinden Katkılar
Pay sahiplerinin katkıları, raporlama yapan kamu idaresi haricindeki taraflarca idareye kazandırılan ve idareye herhangi bir yükümlülük doğurmayan, gelecekteki ekonomik faydalar veya hizmet potansiyelidir. Bu katkılar net varlıklar/özkaynakta bir sermaye payı oluşturur. Bu katkılar, varlığı süresince birime, gelecekteki ekonomik fayda veya hizmet potansiyelinin pay sahipleri veya temsilcilerinin takdiriyle ya da birimin tasfiyesi durumunda borçların ödenmesinden sonra geriye kalan varlıkların dağıtılması yetkisini verir ve ayrıca bu katkılar satılabilir, el değiştirebilir, devredilebilir veya itfa edilebilir. Bir işlemin pay sahiplerinden katkı tanımını karşılayıp karşılamadığı belirlenirken, işlemin biçiminden ziyade, özü dikkate alınır. Eğer biçimine rağmen işlem özü itibarıyla, kredi, başka türde bir yükümlülük ya da gelir ise, idare onu bu şekilde muhasebeleştirir, eğer önemliyse genel amaçlı malî tabloların dipnotlarında gösterir. Örneğin, bir işlem pay sahiplerinden katkı görünümünde ise, ama raporlama yapan idarenin transfer edene sabit ödemelerle birlikte belirlenmiş bir zamanda yatırımı geri ödemesini gerektiriyorsa, bu işlem daha ziyade kredi niteliğindedir. Sözleşmeye bağlı düzenlemelerde birim pay sahiplerinin katkılarını yükümlülüklerden ayırırken aynı zamanda malî araçlara ilişkin standart hükümlerini dikkate alır.
Pay sahiplerinin katkısı aşağıdaki yollarla kanıtlanabilir:
Gerçekleşmeden önce veya gerçekleşme sırasında alıcının net varlıklarının/ özkaynağının bir parçasını oluşturmak üzere yapılan katkının (veya bu tür transferlerin bir sınıfı) katkı sahibi veya katkı sahibini kontrol eden idare tarafından resmi olarak belirlenmesi,
Katkıya ilişkin olarak, alıcının net varlıklarında/özkaynaklarında mevcut olan malî hakları artıran veya bu hakları oluşturan satılabilecek, transfer edilebilecek veya itfa edilebilecek resmi bir anlaşma,
Katkıya ilişkin olarak, satılabilecek, transfer veya itfa edilebilecek özkaynağa dayalı araçların ihracı.
Bir İşlemin Bedel Karşılığı veya Bedel Karşılığı Dışındaki Unsurları
Aşağıdaki paragraflar hangi şartlar altında bir idarenin, pay sahiplerinden katkılar dışında, gelecekteki ekonomik faydalar veya hizmet potansiyelini içeren kaynakların kontrolünü kazandığını ele almaktadır.
Bir varlığın bedel karşılığı ve bedel karşılığı dışında olmak üzere iki bileşen barındıran bir işlem aracılığıyla edinildiği durumlarda, bedel karşılığı bileşen diğer standartlar uyarınca muhasebeleştirilir. Bedel karşılığı dışındaki bileşen ise bu Standart hükümlerine göre muhasebeleştirilir. Bir işlemin tanımlanabilir bedel karşılığı ve bedel karşılığı dışında bileşenlerinin olup olmadığı belirlenirken, uzmanlık değerlendirmesi yapılır. Bu bileşenlerin ayırt edilmesinin mümkün olmadığı durumlarda işlem, bedel karşılığı dışı olarak değerlendirilir.
İlk Muhasebeleştirme Sırasında Varlıkların Ölçümü
Bedel karşılığı dışındaki bir işlem yoluyla edinilen bir varlığın ilk kaydında, edinim tarihindeki gerçeğe uygun değeri esas alınır.
Stoklar, yatırım amaçlı varlıklar ve maddi duran varlıklar adlı standartlarla tutarlı olmak suretiyle, bedel karşılığı dışında işlemlerle edinilen varlıklar, edinim tarihindeki gerçeğe uygun değeriyle ölçülür.
Bedel Karşılığı Dışındaki İşlemlerden Edinilen Gelirin Muhasebeleştirilmesi
Bedel karşılığı dışında bir işlemden doğan ve varlık olarak kaydedilen kaynak akışları, aynı akış için bir yükümlülük kaydedilmiyorsa gelir olarak muhasebeleştirilir.
Bir kamu idaresi bedel karşılığı dışında bir işlemden doğan ve varlık olarak kaydedilen kaynak akışlarıyla yükümlülülük olarak kaydettiği mevcut bir sorumluluğunu karşıladığında, yükümlülüğün defter değerindeki azalış tutarını gelir olarak kaydeder.
Bir kamu idaresi bedel karşılığı dışında bir işlem sonucu olarak net varlıklarında meydana gelen bir artışı gelir olarak muhasebeleştirir. Ancak, idare bedel karşılığı dışında işlemlerin sonucu ortaya çıkan kaynak akışından dolayı bir yükümlülüğü muhasebeleştirmişse, yükümlülük vergilendirilebilir bir olay ortaya çıktığı veya bir koşul yerine getirildiği için azaldığında, azalış tutarını gelir olarak kaydeder. Eğer bir kaynak akışı pay sahiplerinden katkılar tanımını karşılıyorsa yükümlülük veya gelir olarak kaydedilmez.
Gelirin muhasebeleştirilmesinin kayıt zamanı, koşulların doğası ve onların yerine getirilmesine göre belirlenir. Örneğin, eğer bir koşul kamu idaresinin üçüncü taraflara mal veya hizmet sağlamasını veya kullanılmamış parasal kaynaklarını transfer edene iade etmesini gerektiriyorsa, gelir; mal ve hizmetler sağlandıkça muhasebeleştirilir.
Bedel Karşılığı Dışındaki İşlemlerden Elde Edilen Gelirin Ölçümü
Bedel karşılığı dışındaki işlemlerden doğan gelirin ölçümünde, kamu idaresi tarafından muhasebeleştirilen net varlık artış tutarı dikkate alınır.
Bedel karşılığı dışındaki bir işlemin sonucu olarak bir idare bir varlığı kaydederken aynı zamanda bir yükümlülük kaydetmesi gerekmediği sürece, varlığın gerçeğe uygun değerine eşit bir tutarı gelir olarak muhasebeleştirir. Bir yükümlülüğün muhasebeleştirilmesinin gerektiği durumlarda, yükümlülük raporlama tarihindeki mevcut bir sorumluluğun yerine getirilmesi için gereken tutarın en iyi tahmini yapılarak ölçülür ve eğer net varlıklarda artış varsa gelir olarak muhasebeleştirilir. Bir yükümlülük, vergiyi doğuran olayın ortaya çıkması nedeniyle daha sonra azaltılırsa veya bir koşul yerine getirilirse, yükümlülükteki azalmanın tutarı gelir olarak muhasebeleştirilir.
Mevcut Sorumluluklardan Yükümlülük Olarak Muhasebeleştirilenler
Sorumluluğun yerine getirilmesi için gelecekteki ekonomik faydalar veya hizmet potansiyeli içeren kaynak akışının olası olduğu ve
Sorumluluğun tutarı güvenilir bir şekilde tahmin edilebildiği
durumlarda bir yükümlülük olarak muhasebeleştirilir.
Mevcut Sorumluluklar
Mevcut sorumluluk, belirli bir şekilde davranma görevidir ve bedel karşılığı dışındaki işlemler açısından bir yükümlülüğün doğmasına neden olabilir. Mevcut sorumlulukların uygulanması; kanunlar, yönetmelikler veya transfere esas teşkil eden bağlayıcı anlaşmalardaki hükümler vasıtasıyla dayatılır. Bunlar, ayrıca ön ödemelerin muhasebeleştirilmesi gibi normal faaliyetler çerçevesinde de doğabilir.
Birçok durumda kanunlar ve diğer bağlayıcı düzenlemelerle belirlenmiş amaçlar doğrultusunda kullanılmak üzere vergiler konulur ve kamu kurum ve kuruluşlarına bedel karşılığı dışındaki işlemlerle varlıklar aktarılır. Örneğin:
Kanun veya diğer düzenlemelerle kullanımı belirli amaçlarla sınırlanmış olan vergiler,
Koşullar içeren bağlayıcı bir düzenlemeyle;
(i) Merkezi yönetimden mahalli idarelere,
(ii) Kamu kurum ve kuruluşlarından diğer kamu kurum ve kuruluşlarına,
(iii) Bağışta bulunan kamu kurum ve kuruluşlarından merkezi yönetime veya diğer kamu kurum ve kuruluşlarına,
yapılan transferler
Faaliyetlerin normal akışı içinde, raporlama yapan bir idare vergiyi doğuran olay ortaya çıkmadan önce kaynakları kabul edebilir. Bu tür durumlarda, alınan ön ödemeyle aynı tutarda bir yükümlülük vergiyi doğuran olay ortaya çıkana kadar muhasebeleştirilir.
Bağlayıcı bir transfer düzenlemesi yapılmadan önce raporlama yapan idare tarafından kaynak alınması durumunda, bu düzenleme bağlayıcı hale gelene kadar, alınan ön ödeme tutarında bir yükümlülük muhasebeleştirilir.
Transfer Edilen Varlıklara İlişkin Koşullar
Transfer edilen varlıklara ilişkin koşullar; sorumluluğun yerine getirilmesi için gelecekteki ekonomik faydalar veya hizmet potansiyeli içeren kaynak akışının olası olduğu ve tutarının güvenilir bir şekilde tahmin edilebildiği durumlarda mevcut bir sorumluluk oluşturur.
Yasal düzenlemeler veya sözleşmeden doğan şartlar, bu standardın giriş kısmında tanımlanmaktadır. Bu şartların koşul mu yoksa kısıtlama mı olduğunun belirlenmesinde bu Standart rehberlik sağlar ve bir idare bu ayrımı belirlemek için kaynak akışına ilişkin tüm yasal düzenlemeler veya sözleşmeden doğan şartları inceler.
İlk Muhasebeleştirme Sırasında Yükümlülüklerin Ölçümü
Bir yükümlülük olarak muhasebeleştirilen tutar, raporlama tarihinde mevcut bir sorumluluğun yerine getirilmesi için gereken tutarın en iyi tahmini olmalıdır.
Yükümlülüğün muhasebeleştirilmesine neden olan olaylara ilişkin riskler ve belirsizlikler tahminde bulunulurken dikkate alınır. Paranın zaman değerinin önemli olduğu durumlarda yükümlülük, ödenmesinin gerekli olacağı beklenen tutarın bugünkü değeriyle ölçülür. Bu gereklilik karşılıklar, koşullu yükümlülük ve koşullu varlıklar hakkındaki standardın koymuş olduğu ilkelerin bir sonucudur.
Vergiler
Bir kamu idaresi vergiye ilişkin varlığı, vergiyi doğuran olay ortaya çıktığında ve varlık muhasebeleştirme ölçütlerini karşıladığında kaydeder.
Vergiden doğan kaynaklar; geçmişteki bir olay (vergiyi doğuran olay) sonucunda idare tarafından kontrol edildiklerinde ve gelecekte ekonomik faydalar veya hizmet potansiyeli sağlamaları beklendiğinde varlık tanımını karşılar. Vergiden doğan kaynaklar, kaynakların idareye akış olasılığı ortaya çıktığında ve gerçeğe uygun değeri güvenilir bir şekilde ölçülebildiğinde, varlık olarak muhasebeleştirilme ölçütlerini karşılamış olur. Kaynak akışına ilişkin olasılık derecesi, vergi mükellefi tarafından vergiyi doğuran olayın beyan edilmesini içermesinin yanı sıra bununla sınırlı olmayan ilk muhasebeleştirme anında mevcut olan kanıtlar esas alınarak belirlenir.
Vergilendirme geliri sadece vergi koyan veya adına vergi toplanan yönetim için doğar. Örneğin yasama organınca konulan bir verginin merkezi yönetim bünyesindeki bir idare tarafından tüm diğer idareler adına toplanması durumunda, varlık ve gelir (vergiler) toplayan idareye değil merkezi yönetime aittir. Bununla beraber toplanan vergilerden diğer idare, kurum ve kuruluşlara pay verilmesi durumunda varlık ve gelir, merkezi yönetimce kaydedilir. Aktarma yapılırken merkezi yönetim varlıklarından çıkarılarak gider kaydedilen bu tutar yerel yönetimce varlık ve gelir olarak kaydedilir. Vergi toplama yetkisinin yerel yönetime ait olması durumunda toplanan vergiler ilgili yerel yönetimce varlık ve gelir olarak kaydedilir.
Vergiler pay sahiplerinden katkı tanımını karşılamaz çünkü vergilerin ödenmesi vergi mükelleflerine, idare tarafından dağıtılan gelecekteki ekonomik faydaları veya hizmet potansiyelini veya idarenin tasfiye edilmesi durumunda, varlıkların yükümlükleri aşan kısmını alma hakkını vermez. Aynı zamanda ödenen vergiler vergi mükelleflerine idare üzerinde, satılabilecek, transfer edilebilecek veya itfa edilebilecek bir mülkiyet hakkını vermez.
Vergi mükellefi yaklaşık olarak eşit değerini doğrudan almaksızın kaynakları yönetime aktardığı için, vergiler bedel karşılığı olmayan işlem tanımını karşılar. Vergi mükellefi yönetim tarafından oluşturulmuş çeşitli sosyal politikalardan faydalanabildiği halde bunlar, mükellefe ödediği vergilerin doğrudan karşılığı olarak sağlanmaz.
Bazı vergiler belirlenmiş amaçlar için konulur. Özel amaçlı konulan vergiler sonucu yönetimin alınan varlıklara bağlı koşullar nedeniyle bir yükümlülüğü muhasebeleştirmesi gerektiğinde, koşul yerine getirilene ve yükümlülük azaltılana kadar gelir muhasebeleştirilmez. Ancak birçok durumda belirlenmiş amaçlar, koşul değil de kısıtlama anlamına geldiğinden, bu amaçlarla konulan vergilerin bir yükümlülük yaratması beklenmez.
Vergiyi Doğuran Olay
Raporlama yapan idareler, tahsil edilen vergilerin vergiyi doğuran hangi olaylardan kaynaklandığını belirleyebilmek için vergi kanunlarını inceler. Vergiyi doğuran başlıca olaylar;
Gelir vergisi için bir vergi mükellefi tarafından vergilendirme dönemi içinde vergiye tabi gelirin elde edilmesidir,
Mal ve hizmet vergisi veya katma değer vergisi için vergi mükellefi tarafından vergilendirme dönemi içinde vergilendirilebilir malların teslimi, hizmetlerin ifası ya da vergilendirilebilir faaliyetlere girişilmesidir,
Gümrük vergisi için gümrük vergisine tabi mal veya hizmetlerin gümrük sınırları arasındaki hareketidir,
Veraset vergisinde vergilendirilebilir varlığa sahip olan kişinin ölümüdür,
Emlak vergisinde vergiye tabi emlak için belirlenen dönemin (eğer vergi dönemsel olarak konulmuşsa) geçmesidir.
Vergilerin Ön Ödeme Şeklinde Tahsili
Varlık ve yükümlülük tanımları ve bu Standartta yer alan vergiden doğan varlığın vergiyi doğuran olay ortaya çıktığında kaydedilme şartı gereği vergiyi doğuran olay ortaya çıkmadan önce alınan tutarlar varlık ve yükümlülük olarak (ön ödemeler) muhasebeleştirilir. Çünkü kaynak akışı gerçekleşmiş olmasına rağmen idareyi, vergilendirmeye yetkilendiren olay meydana gelmemiştir ve vergi gelirinin muhasebeleştirilmesine ilişkin ölçütler sağlanmamıştır. Vergilerin ön ödeme tahsilatları temelde diğer ön ödemelerden farklı değildir, bu nedenle vergiyi doğuran olay ortaya çıkıp gelir kaydedilene kadar yükümlülük olarak takip edilir.
Vergilendirme İşlemlerinden Doğan Varlıkların Ölçülmesi
Vergilendirme işlemlerinden doğan varlıklar, idareye aktarılacak kaynakların en iyi tahmini olarak, edinim tarihindeki gerçeğe uygun değeriyle ölçülür. Raporlama yapan idareler, vergi işlemlerinden doğan varlıkların ölçülmesine yönelik muhasebe politikalarını, bedel karşılığı olmayan bir işlem yoluyla edinilen varlıkların edinim tarihindeki gerçeğe uygun değeriyle ölçülmesi ilkesine uygun olarak geliştirmelidir. Bu varlıkların tahmin edilmesine ilişkin muhasebe politikalarında hem vergiden doğan kaynakların idareye akma olasılığı hem de ortaya çıkan varlıkların gerçeğe uygun değeri göz önünde bulundurulmalıdır.
Vergiyi doğuran olay ile vergilerin tahsili arasında zamanlama farkı olduğunda, kamu idareleri önceki dönemlerde belirli vergilerin tahsilât geçmişini esas alan istatistiksel yöntemler kullanarak vergi işlemlerinden doğan varlıkları güvenilir bir şekilde ölçebilir. Bu modeller vergi mükelleflerinden nakit tahsilatların zamanlaması, vergi mükelleflerinin beyannameleri ve vergi alacaklarıyla ekonomideki diğer olaylar arasındaki ilişkiyi göz önünde bulundurur. Ölçüm modelleri aşağıdaki gibi hususları dikkate alır:
Genel amaçlı malî tabloları yayınlaması için yönetime izin verilen süreden daha sonraki bir tarihte vergi mükelleflerinin beyanname vermesine olanak tanıyan vergi kanunlarının bulunması,
Beyannamelerin vergi mükelleflerince zamanında verilmemesi,
Parasal olmayan varlıklara vergi hesaplama amacıyla değerleme yapılması,
Vergi kanunlarında bulunan karmaşıklıkların bazı vergi mükelleflerinden alınacak vergilerin hesaplanmasında süre uzatımı gerektirmesi,
Vergi kanunlarının katı bir şekilde uygulanmasının malî ve politik maliyetlerinin elde edilecek faydalardan daha fazla olabilmesi,
Vergi kanunlarının mükelleflerin bazı vergileri ertelemesine izin vermesi,
Bazı vergiler ve yasal düzenlemelere özgü şartların çeşitliliği.
İstatistiksel modellerin kullanılması suretiyle vergilendirme işlemlerinden doğan varlıklar ve gelirin ölçülmesi, cari raporlama dönemine ilişkin olarak sonraki dönemlerde vergi mükelleflerinin ödemesi gereken tutar olarak belirlenen tutarlarla muhasebeleştirilen varlık ve gelirlerin gerçek tutarının farklı olmasına yol açar. Tahminlere ilişkin düzeltmeler muhasebe politikaları, muhasebe tahminindeki değişiklikler ve hatalar hakkındaki standarda göre yapılır.
Bazı durumlarda, vergilendirme işlemlerinden kaynaklanan varlıklar ve buna bağlı gelir, vergiyi doğuran olayın ortaya çıkmasının üstünden bir süre geçmeden güvenilir bir şekilde ölçülemez. Bu durum vergi tabanının değişken olduğu ve güvenilir tahmin yapmanın mümkün olmadığı hallerde ortaya çıkabilir. Birçok durumda, varlıklar ve gelirler vergiyi doğuran olay ortaya çıktıktan sonraki dönemde muhasebeleştirilir. Ancak varlık tanımı ve ölçütlerini karşılayan kaynak akışlarının, vergiyi doğuran olayın ortaya çıkmasının birden fazla raporlama dönemi sonrasında gerçekleştiği istisnai durumlar vardır. Örneğin, konusunda uzman kişiler tarafından değer biçilmesi gereken çeşitli değerli antikalar ve sanat eserleri gibi malları içeren bir mirasın veraset vergisinin tutarını belirlemek ve güvenilir bir şekilde ölçmek birkaç yıl alabilir. Sonuç olarak, ödemeler alınana veya alınabilecek duruma gelene kadar muhasebeleştirme ölçütleri sağlanmayabilir.