

|Doç. Dr. Binnur ÇELİK*|


TASFİYE MEMURLARININ SORUMLULUĞU
I - SORUMLULUK KURUMU VE SORUMLULAR
Sorumluluk kurumunun yaratılmasındaki temel amaç, alacaklı
kamu idaresinin çok sayıda kamu borçlusu yerine az
Kamu idaresi, sorumlular sayesinde alacağını daha kolay ve daha az masrafla tahsil etmektedir. Sorumlunun mükellefden ayrıldığı temel nokta, kamuya olan borcu ödemesi halinde kendi iktisadi değerlerinde değil, mükellefin iktisadi değerlerinde azalmanın ortaya çıkmasındadır. İşte bu nedenle kamu alacağı doğru ve zamanında ödenmekte ve aynı zamanda denetlenmektedir dolayısıyla sorumluluk kurumunun kamu alacaklarının korunması açısından büyük önemi bulunduğu ortaya çıkmaktadır.
Vergi hukukunda sorumlu Vergi Usul Kanunu'nun 8/2. maddesinde "verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişidir" şeklinde tanımlanmıştır. 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda (6183 S. K.) da çeşitli sorumluluklarla ilgili düzenlemelere yer verilmiştir.
Vergi sorumlusu, Vergi Usul Kanunu'nundaki hükümden daha geniş olarak kendisi gerçek mükellef olmamakla beraber gerçek mükellef ile olan ilişkileri dolayısıyla, vergi kanunlarının gösterdiği hallerde verginin hesaplanarak kesilmesi ve vergi dairesine ödenmesi veya defter tutmak, beyanname vermek gibi diğer bazı şekle ve usule ilişkin işlemleri yapmak mecburiyeti olan üçüncü kişi olarak tanımlanabilir[2].
Vergi Usul Kanunu'nun 8/3. maddesinde, vergi kanunlarıyla kabul edilen hallerin dışında sorumluluğa ilişkin özel sözleşmelerin vergi dairelerini bağlamayacağı ifade edilmektedir. Bu hükümden çıkan sonuç, istisnai hallerin dışında, özel sözleşmeler düzenlenerek sorumlu sıfatından kurtulunamayacağıdır. Belirtilen bu ilkeyi, tüm kamu alacakları için düzenlenmiş bulunan sorumluluğa yayarak genişletici yorum yapmak, kamu alacaklarının korunması açısından gereklidir.
Kamu alacaklarının güvenliği açısından yer verilen sorumluluk hükümlerinde, sorumluluk tiplerinden "kusursuz sorumluluk" düzenlenmiştir.
Kusursuz sorumlulukta, sorumlu kişilerin kusurlu olmaları aranmaz. Sorumluluğun gerçekleşmesi için, sorumluluğu doğuran olayla zarar arasında neden - sonuç ilişkisinin bulunması yeterlidir[3]. Bu durumda şekli ödevlerini veya kamu borcunu kusuru olmamasına rağmen yerine getiremeyen sorumlu, kanun hükümlerinde yer alan sonuçlara katlanacaktır.
II TASFİYE MEMURLARI
6183 S. K.'un 32. maddesinde tasfiye halinde görevlilerin kimler olduğu hükme bağlanmıştır. Bu hükme göre, tüzel kişilerin tasfiyesinde, tasfiye işlemlerini tasfiye memurları yapar. Tüzel kişiliği olmayan ortaklıklarla yabancı kurumların Türkiye'deki şube, ajans ve mümessilliklerinin tasfiyesini ise bu işle görevlendirilen kimseler yaparlar.
Tasfiye memurlarının sorumluluğuna yönelik hükümler Kurumlar Vergisi Kanunu'nda, 6183 S. K.da ve Vergi Usul Kanunu'nda düzenlenmiştir. Vergi Usul Kanunu'nun 162. maddesinde tasfiye memurlarının tasfiye kararlarını ve tasfiyenin kapandığını vergi dairesine ayrı ayrı bildirmek zorunda oldukları hükme bağlanmaktadır. Anılan bu hüküm aynı zamanda tasfiye memurlarının sorumluluğunun başlangıç ve bitim zamanı düzenlenmiştir. Bu hükme göre, tasfiye memurları, tasfiye kararının alınması ile tasfiyenin bittiğinin vergi dairesine bildirilmesi arasındaki süre içinde sorumludurlar.
Aşağıda tasfiye memurlarının Kurumlar Vergisi Kanunundan ve 6183 S.K.dan doğan sorumluluğu incelenecektir.
III - TASFİYE MEMURLARININ KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNDAN DOĞAN SORUMLULUĞU
Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 34. maddesinde tasfiye memurlarının, kurumun tahakkuk etmiş vergileri ile tasfiye beyannamelerine göre hesaplanan vergilerini ödemeden veya bu vergilerle diğer itirazlı tarhiyat için karşılık ayırmadan, İcra ve İflas Kanunu'nun 206. maddesinin 6. sırasında yazılı olan imtiyazsız alacaklılara[4] ödeme yapamayacakları ve ortaklara paylaştırma yapamayacakları ifade edilmektedir. Tasfiye memurları bu gereğe uymadıkları takdirde, belirtilen vergilerin asıl ve zamlarından ve vergi cezalarından şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar (K. V. K., md. 34/2).
Vergi asıl ve zamları, kendisine paylaştırma yapılan ortaklardan da aranabilir. Bu durumda ortaklardan vergi asılları tahsil edilmiş ise ayrıca tasfiye memurlarına müracaat edilmez (K.V.K., md. 34/3).
Tasfiye memurları, bu madde gereğince ödedikleri vergilerin asıllarından dolayı, tasfiyeden hisse alan ortaklara, paylaştırma yapılmışsa veya ortakların tasfiye payları vergileri karşılamaya yetmezse, alacaklarını tamamen veya kısmen tahsil eden alacaklılara rücu edebilirler (K. V. K., md. 34/3).
Görüldüğü gibi yukarıdaki hükümde tasfiye memurlarının kendi mal varlıklarından yaptıkları ödemeleri rücü edebilme şartları düzenlenmiştir. Bu hükme göre, sadece verginin aslı rücu edilebilir. Ortaklara rücu edilebilmesi için ortakların tasfiyeden pay almış olmaları gereklidir. Paylaştırma yapılmışsa veya ortakların tasfiye payları vergileri karşılamaya yetmezse, alacaklarını tamamen veya kısmen tahsil etmiş olan İcra ve İflas Kanunu'nun 206. maddesinin 6. sırasında yazılı bulunan imtiyazsız alacaklılara da tasfiye memurları, ödemiş oldukları vergi asıllarını rücu edebilirler.
IV - TASFİYE MEMURLARININ 6183 S. K.DAN DOĞAN SORUMLULUĞU
6183 S. K.'un 33. maddesinde, tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenlerin, kamu idarelerinin her türlü alacaklarını ödemeden veya ödemek üzere ayırmadan önce tasfiye sonucunda elde edileni dağıtamayacakları veya bunlar üzerinde herhangi bir şekilde tasarrufta bulunamayacakları hükme bağlanmıştır. Aksi halde, tahakkuk etmiş ve edecek kamu alacaklarından[5] tasfiye memurları veya tasfiyeyi yürütenler şahsen ve müteselsilen sorumlu olurlar.
6183 S. K.'un 33. maddesinde, tasfiye memurlarının sorumluluğunun, yapılan tasarrufların ifade ettiği para miktarını geçemeyeceği ve tasfiye memurlarının ödedikleri borçlar için, kamu alacağı ödenmeden kendilerine dağıtım yapılmış olanlara rücu hakları bulunduğu da hükme bağlamaktadır.
V - TASFİYE MEMURLARININ KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNDAN VE 6183 S. K.DAN DOĞAN SORUMLULUĞUNUN KARŞILAŞTIRILMASI
6183 S. K.da düzenlenmiş olan tasfiye memurlarının sorumluluğu, kuruma ait olan bütün kamu alacaklarına yöneliktir. Kurumlar Vergisi Kanununda düzenlenmiş olan sorumluluk ise kurumun sadece vergi, zam ve vergi cezalarına yöneliktir. Bu nedenle anılan 6183 S. K. da düzenlenmiş olan tasfiye memurlarının sorumluluğunun kamu alacakları açısından daha kapsamlı olduğu açıktır.
Tasfiye memurlarının 6183 S. K.da düzenlenmiş olan sorumluluğu ile Kurumlar Vergisi Kanunundaki sorumluluğu karşılaştırıldığı takdirde; 6183 S. K.da düzenlenmiş olan sorumlulukta, tahakkuk etmiş ve edecek kamu alacaklarına yönelik düzenleme yapıldığı, Kurumlar Vergisi Kanununda ise tahakkuk etmemiş vergilerden sadece itirazlı olanlara karşılık ayrılmasından bahsedildiği görülmektedir.
Tasfiye memurlarının 6183. S. K.dan doğan sorumluluklarına yönelik olarak - yapılan tasarrufların ifade ettiği para miktarını geçemeyeceği belirtilerek - bir üst sınır getirilmiştir. Oysa Kurumlar Vergisi Kanunundan doğan sorumluluklarında böyle bir sınır belirlenmemiştir. Ancak 6183. S. K. tüm kamu alacakları ile ilgili olduğuna göre, Kurumlar Vergisi Kanunundan doğan sorumluluklarının da sınırlı olduğunu kabul etmek gereklidir.
6183 S. K.da, tasfiye memurlarının, kamu idarelerinin tüm alacaklarını ödemeden tasfiye sonucu elde edilen tutarı dağıttıkları takdirde şahsen ve müteselsilen sorumlu oldukları belirtildikten sonra bu şekilde ödedikleri borçları, kendilerine dağıtım yapılmış olanlara rücu edebilecekleri ifade edilmiştir. Oysa Kurumlar Vergisi Kanununda tasfiye memurlarının bu şekilde ödedikleri vergilerin sadece asıllarını rücu edebilecekleri ifade edilmiştir. Bu iki hüküm birlikte gözönünde tutulduğunda, tasfiye memurlarının kurumlar vergisi açısından daha ağır bir sorumluluk altında oldukları görülmektedir. Kanun koyucu, tasfiye memurlarına kurumlar vergisi açısından daha ağır bir sorumluluk yükleyerek, kurumlara ait olan diğer kamu borçlarına oranla kurumlar vergisini daha fazla korumaya gayret ettiği açıktır.
Anılan her iki kanunda da tasfiye memurlarının sorumluluğu kusursuz sorumluluk olarak belirlenmiştir. Ayrıca yine her iki kanunda da tasfiye memurları şahsen ve müteselsilen sorumlu tutulmuşlardır. Daha açık ifade ile, tasfiye memurları, alacaklı kamu idaresince tahsil edilmemiş olan kamu alacaklarından kendi mal varlıklarıyla ve müteselsilen sorumlu tutulacaklardır.
YARARLANILAN KAYNAKLAR
ORTAÇ, Fevzi Rifat, Türk Vergi Hukukunda Sorumluluk,
(Yayınlanmamış Doktora Tezi), Ankara, 1990.
[1]
ULUATAM, Özhan - METHİBAY, Yaşar, Vergi Hukuku, İmaj Yayınevi,
Ankara, 1999, s. 90.