Bölüm 27 Varlıklarda Değer Düşüklüğü
Amaç ve Kapsam
27.1 Değer düşüklüğü zararı, bir varlığın defter değeri, bu varlığın geri kazanılabilir tutarından daha fazla olduğunda ortaya çıkar. Bu bölüm, değer düşüklüğünün muhasebeleştirilmesi açısından bu Standardın diğer bölümlerinde kendilerine ilişkin hükümlerin yer aldığı aşağıdaki varlıklar hariç olmak üzere, tüm varlıklara ilişkin değer düşüklüklerinin muhasebeleştirilmesinde uygulanır:
(a) Ertelenmiş vergi varlıkları (bakınız: Bölüm 29 Gelir Vergileri).
(b) Çalışanlara sağlanan faydalardan kaynaklanan varlıklar (bakınız: Bölüm 28 Çalışanlara Sağlanan Faydalar).
(c) Bölüm 11 Temel Finansal Araçlar ve Bölüm 12 Diğer Finansal Araçlar kapsamındaki finansal varlıklar.
(d) Gerçeğe uygun değerle ölçülen yatırım amaçlı gayrimenkuller (bakınız: Bölüm 16 Yatırım Amaçlı Gayrimenkuller).
(e) Gerçeğe uygun değerden tahmini satış maliyetleri düşülerek ölçülen tarımsal faaliyetlere ilişkin canlı varlıklar (bakınız: Bölüm 34 Özellikli Faaliyetler).
Stoklarda değer düşüklüğü
Tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatı
27.2 Her raporlama tarihinde, stokların değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığı değerlendirilir. Söz konusu değerlendirme, her bir stok kaleminin (veya benzer kalemlerin oluşturduğu grubun – bakınız: paragraf 27.3) defter değeri ile tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatının karşılaştırılması suretiyle yapılır. Bir stok kalemi (veya benzeri kalemler grubu) değer düşüklüğüne uğramışsa, stoğun (veya grubun) defter değeri, tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatına indirgenir. Bu indirgeme, değer düşüklüğü zararıdır ve anında kâr veya zararda muhasebeleştirilir.
27.3 Stokların tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatlarının kalem kalem belirlenmesinin uygulamada mümkün olmaması durumunda, aynı üretim hattında üretilen, benzer kullanım amaçlarına veya nihai kullanıma sahip, aynı coğrafi bölgede üretilen ve pazarlanan stok kalemleri, değer düşüklüğünün değerlendirilmesi amacına yönelik olarak gruplandırılabilir.
Değer düşüklüğünün iptal edilmesi
27.4 İzleyen her raporlama döneminde, tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatı yeniden değerlendirilmelidir. Daha önce stoklarda değer düşüklüğüne neden olan koşulların geçerliliğini kaybetmesi veya değişen ekonomik koşullar nedeniyle tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatında artış olduğuna dair açık bir göstergenin bulunduğu durumlarda, ayrılan değer düşüklüğü karşılığı iptal edilir (iptal edilen tutar önceden ayrılmış olan değer düşüklüğüne ilişkin karşılık tutarı ile sınırlıdır). Böylelikle, maliyet değerinden ve yeniden gözden geçirilmiş tamamlanma ve satış maliyetleri düşülmüş satış fiyatından düşük olanı, yeni defter değeri olur.
Stoklar dışındaki varlıklarda değer düşüklüğü
Genel ilkeler
27.5 Sadece ve sadece bir varlığın geri kazanılabilir değerinin, defter değerinden düşük olduğu durumlarda defter değeri geri kazanılabilir tutara indirgenir. Bu indirgeme değer düşüklüğü zararıdır. 27.11-27.20 paragrafları, geri kazanılabilir tutarın ölçülmesine ilişkin olarak yol gösterici hükümler içermektedir.
27.6 Değer düşüklüğü zararı, anında kâr veya zararda muhasebeleştirilir.
Değer düşüklüğü göstergeleri
27.7 Her bir raporlama tarihinde, bir varlığın değer düşüklüğüne uğrayıp uğramadığına dair herhangi bir gösterge bulunup bulunmadığı değerlendirilir. Bu tür bir göstergenin bulunması durumunda, varlığın geri kazanılabilir tutarına ilişkin tahminde bulunulur. Herhangi bir değer düşüklüğü göstergesinin bulunmaması durumunda, geri kazanılabilir tutarın tahmin edilmesi gerekmez.
27.8 Tek başına varlığın geri kazanılabilir tutarının belirlenmesi mümkün değilse, varlığın ait olduğu nakit yaratan birimin geri kazanılabilir tutarı tahmin edilir. Bu durum, geri kazanılabilir tutarın ölçümünün, nakit akışlarının tahmin edilmesini gerektirmesinden ve varlıkların bazı durumlarda tek başlarına nakit akışı yaratamamalarından kaynaklanabilmektedir. Bir varlığın nakit yaratan birimi, varlığı da içeren ve diğer varlıkların veya varlık gruplarının yarattığı nakit akışlarından büyük ölçüde bağımsız olarak nakit akışları yaratan, tanımlanabilir en küçük varlık grubudur.
27.9 Varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğini gösteren herhangi bir göstergenin bulunup bulunmadığı değerlendirilirken, asgari olarak aşağıdaki belirtiler dikkate alınır:
İşletme dışı bilgi kaynakları
(a) Dönem içinde varlığın piyasa değeri, zamanın geçmesi veya normal kullanım sonucunda ortaya çıkması beklenen tutardan çok daha fazla azalmıştır.
(b) İşletmenin faaliyette bulunduğu teknolojik, ekonomik veya hukuki çevrede ve piyasada veya varlığın tahsis edildiği pazar çevresinde, dönem içerisinde işletme üzerinde olumsuz etkisi olan önemli değişiklikler meydana gelmiştir ya da söz konusu değişikliklerin yakın gelecekte gerçekleşmesi beklenmektedir.
(c) Dönem içerisinde, piyasa faiz oranları veya yatırımın kârlılığına ilişkin diğer piyasa oranları artmıştır. Söz konusu artışlar, varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerini azaltmaktadır ve yine bu
artışların, varlığın kullanım değerinin hesaplanmasında kullanılan iskonto oranını önemli ölçüde etkilemesi de olasıdır.
(d) İşletmenin net varlıklarının defter değeri, işletmenin bir bütün halindeki tahmini gerçeğe uygun değerinden (bu tür bir tahmin, örneğin, işletmenin tamamının veya bir kısmının potansiyel satışı ile ilgili olarak yapılmış olabilir) daha yüksektir.
İşletme içi bilgi kaynakları
(e) Varlığın fiziksel hasara uğradığına veya değer yitirdiğine ilişkin kanıt bulunmaktadır.
(f) İşletmeye ilişkin olarak, dönem içerisinde, varlığın mevcut veya gelecekteki öngörülen kullanım yöntemini veya kullanım derecesini etkileyebilecek önemli düzeyde olumsuz değişiklikler meydana gelmiştir veya bu tür değişikliklerin yakın gelecekte meydana gelmesi beklenmektedir. Bu değişikliklere örnek olarak; varlığın atıl durumda olması; varlığın da dâhil olduğu faaliyetin durdurulması veya yeniden yapılandırma planlarının bulunması; varlığın öngörülen tarihten önce elden çıkarılmasının planlanması; yeniden değerlendirme sonucu varlığın yararlı ömrünün sınırsız değil sınırlı olduğu sonucuna varılması, gösterilebilir.
(g) İşletme içi raporlamada, varlığın ekonomik performansının beklenenden daha kötü olduğuna veya olacağına ilişkin kanıt mevcuttur. Bu bağlamda, ekonomik performans faaliyet sonuçlarını ve nakit akışlarını içerir.
27.10 Varlık için herhangi bir değer düşüklüğü zararı muhasebeleştirilmemiş olsa bile, varlığın değer düşüklüğüne uğramış olabileceğine dair bir göstergenin bulunması; söz konusu varlığın geriye kalan yararlı ömrünün, amortisman (itfa) yönteminin ve kalıntı değerinin gözden geçirilmesinin ve bu Standardın varlıklara uygulanacak bölümü (örneğin; Bölüm 17 Maddi Duran Varlıklar ve Bölüm 18 Şerefiye Dışındaki Maddi Olmayan Duran Varlıklar) uyarınca varlığın değerinin düzeltilmesinin gerekli olduğuna işaret edebilir.
Geri kazanılabilir tutarın ölçülmesi
27.11 Bir varlığın ya da nakit yaratan bir birimin geri kazanılabilir tutarı, satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değeri ile kullanım değerinden yüksek olanıdır. Bir varlığın tek başına geri kazanılabilir tutarının ölçülmesi mümkün değilse, 27.12-27.20 paragraflarında varlığa yapılan atıflar, aynı zamanda varlığın nakit yaratan birimine yapılan atıflar olarak değerlendirilmelidir.
27.12 Bir varlığın hem satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerinin hem de kullanım değerinin belirlenmesi, her zaman için gerekli değildir. Bu tutarlardan biri varlığın defter değerini aşıyorsa, varlık değer düşüklüğüne uğramamıştır ve diğer tutarı tahmin etmeye gerek yoktur.
27.13 Bir varlığın kullanım değerinin satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerini önemli ölçüde aştığına inanmak için bir neden bulunmuyorsa, varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değeri, geri kazanılabilir tutar olarak kullanılabilir. Bu durum, genellikle elden çıkarmak üzere elde tutulan varlıklar
açısından geçerli olmaktadır.
Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer
27.14 Satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer, bir varlığın, bilgili ve istekli taraflar arasında karşılıklı pazarlık ortamında piyasa şartları çerçevesindeki satışından, elden çıkarma maliyetleri düşüldükten sonra elde edilebilen tutarıdır. Bir varlığın satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değerine ilişkin en gerçekçi kanıt, karşılıklı pazarlık ortamında yapılmış bağlayıcı bir satış anlaşmasındaki fiyat veya aktif bir piyasadaki piyasa fiyatıdır. Varlığa ilişkin bağlayıcı bir satış anlaşmasının veya aktif bir piyasanın bulunmaması durumunda, satış maliyetleri düşülmüş gerçeğe uygun değer, raporlama tarihi itibarıyla, elden çıkarma maliyetleri de düşüldükten sonra, bilgili ve istekli taraflar arasında karşılıklı pazarlık ortamında yapılacak bir satıştan elde edilebilecek tutarı yansıtan en gerçekçi bilgiye dayanmak suretiyle ölçülür. Bu değerin belirlenmesi sırasında, aynı endüstri dalındaki benzer varlıklara ilişkin yakın geçmişte yapılan işlemlerin sonuçları dikkate alınır.
Bir önceki yazımız olan Kobi-Tfrs Bölüm 26 Hisse Bazlı Ödemeler başlıklı makalemizde Devlet tarafından yapılması zorunlu tutulan planlar, finansal araç ihraç edilmesi ve Grup planları hakkında bilgiler verilmektedir.