Ali ÇAKMAKCI
Yeminli Mali Müşavir
E. Hesap Uzmanı
[email protected]
I. Damga Vergisi Ve Harç İstisnasına İlişkin Hükümler:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun Ek 2. maddesinde, Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi İstisnası; 492 sayılı Harçlar Kanununun Ek 1. maddesinde ise, Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Harç İstisnasına ilişkin bir kısım düzenlemeler yer almaktadır.
Bahsi geçen düzenlemelere göre 6728 sayılı Kanunun 27. maddesiyle değişen ve 09.08.2016 tarihinde yürürlüğe giren hükümlere göre 488 sayılı Kanunun Ek 2. maddesi ile 492 sayılı Kanunun Ek 1. maddesinde döviz kazandırıcı faaliyetler, ihracat işlemleri ve diğer döviz kazandırıcı faaliyetler olarak ikiye ayrılmıştır.
Söz konusu maddelerin (1) numaralı fıkralarında, madde metninde sayılan ihracata ilişkin işlemler ile düzenlenen kâğıtların damga vergisinden ve harçlardan müstesna olduğu kuralına yer verilmiştir.
Anılan maddelerin (2) numaralı fıkralarında ise, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla, düzenlenen kâğıtların ve yapılan işlemlerin damga vergisinden ve harçlardan müstesna olduğu düzenlenmiş ve devamında on sekiz bent hâlinde diğer döviz kazandırıcı faaliyetler sayılmıştır.
488 sayılı Kanunun Ek 2. maddesi ile 492 sayılı Kanunun Ek 1. maddesinde döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerin ve düzenlenen kâğıtların damga vergisinden ve harçlardan müstesna olduğu belirtilmiştir.
Kanun hükümlerinde yer alan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlerin bir kısmını 488 sayılı Kanunun Ek 2. maddesi ile 492 sayılı Kanunun Ek 1. maddesinin (2) numaralı fıkralarının (a)[1], (e)[2], (j)[3] ve (l)[4] bentlerinde yer alan ve kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye konu edilen faaliyetler oluşturmaktadır. Mezkur Kanun hükümlerine göre uluslararası ihale, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ihaleyi; Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesi ise döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla harç istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, harca konu işlemin yapıldığı tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belgeyi ifade etmektedir.
Anılan bentlerde yer alan faaliyetlerin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında kabul edilmesi için, vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanmış ve ilgili bentlerde yer alan diğer şartların gerçekleşmiş olmasının yanı sıra bu faaliyetlere ilişkin olarak kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye çıkılmış olması da gerekmektedir. Uluslararası ihalenin tanımı ise, 488 sayılı Kanunun Ek 2. maddesinin ve 492 sayılı Kanunun Ek 1. maddesinin itiraz konusu ibarelerin de yer aldığı (4) numaralı fıkralarında yapılmıştır. Bu tanım uyarınca uluslararası ihale, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaledir.
Buna göre bir ihalenin uluslararası ihale kabul edilebilmesi için yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olması ve yabancı firmalarca teklif verilmesi gerekmektedir. Bir başka deyişle, ihaleyi kazanan yüklenicinin damga vergisi ve harç istisnasından yararlanabilmesi için ihale şartnamesinde ihalenin, yerli ve yabancı katılımcılara açık olduğuna ilişkin bir ibarenin bulunması yeterli değildir. Ayrıca bu ihaleye yabancı firmaların katılmış ve bu firmalar tarafından teklif verilmiş olması gerekmektedir. Bununla birlikte ihale şartnamesinde ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olduğunun belirtilmesi, bu ihaleye yabancı istekliler tarafından teklif verileceği anlamına gelmemekte olup bu ihalelerde her zaman için yabancı istekliler tarafından teklif verilmemesi ihtimali bulunmaktadır.
Bu durum, “hukuki güvenlik”[5], “belirlilik”[6] ve “verginin yasallığı”[7] ilkelerine aykırılık taşıdığı yönünde bazı ihtilaflara yol açmıştır. Bu nedenle de Danıştay 9. Dairesi tarafından ihtilaf konusu hukuk kuralı için yürütmenin durdurulması talebiyle ve kanun hükümlerinin iptali için Anayasa Mahkemesi (AYM)’ye taşınmıştır.
AYM, Danıştay 9. Dairesinin[8] söz konusu Kanunlarda yer alan “…ve yabancı firmalarca da teklif verilen…” ibaresinin, Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine aykırılığı ileri sürülerek iptallerine ve yürürlüklerinin durdurulmasına karar verilmesi talebiyle açılan davada;
» İhale şartnamesinde belirtilen yeterlik şartlarını taşıyan ve ihaleye teklif veren istekliler, idareye tekliflerini sunma aşamasında ihaleye teklif sunan diğer katılımcıların kimler olduğunu ve yabancı firmalarca teklif verilip verilmediğini, dolayısıyla ihalenin uluslararası ihale kapsamında kabul edilip edilmeyeceğini bilmemektedirler. Bu durumda ihale uhdesinde kalan katılımcının, ihale süreci tamamlanana kadar ihaleden kaynaklanan damga vergisi ve harç istisnasından yararlanıp yararlanamayacağını öngöremeyeceği açık olduğuna,
» Vergilendirmede genel kural, kanunla belirlenmiş konu ve kişilerden vergi, resim ve harç alınması olmakla birlikte kanun koyucu, kimi durumlarda vergi kapsamına alınan konuyu vergi dışında bırakabileceği, ancak bunu yaparken vergilendirmenin diğer unsurlarında olduğu gibi vergi muafiyeti ve istisnasına ilişkin düzenlemelerin de makul bir düzeyde belirli ve öngörülebilir olması gerektiği,
» Bu bağlamda, ihaleye katılacak isteklilerin, ihale sürecine ilişkin olarak damga vergisi ve harç ödemelerine ilişkin mali bir yükümlülük ile karşılaşıp karşılaşmayacaklarını öngörebilmeleri ve bunu bilerek hareket etme imkanına sahip olacakları,
» Bir ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olması bu ihalenin uluslararası ihale kabul edilebilmesi için yeterli olmayıp ayrıca yabancı firmalarca da teklif verilmesi gerektiği, teklif sunma aşamasında, ihaleye uluslararası ihale niteliği kazandıracak olan yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının gerçekleşip gerçekleşmeyeceği bilinemediğinden damga vergisi ve harç ödemelerinin maliyet hesabına dahil edilip edilmemesi hususunda katılımcılar açısından öngörülemez ve belirsiz bir durumun ortaya çıktığı, ihaleye teklif sunan katılımcıların, idareye tekliflerini sunma aşamasında diğer katılımcıların kimler olduğunu ve yabancı firmalarca teklif verilip verilmediğini bilme imkânları bulunmadığı gibi yabancı firmalarca teklif verilip verilmemesi durumuna göre tekliflerini revize edebilmeleri veya ihaleye birden fazla teklif sunabilmeleri de mümkün olmadığı, ihale uhdesinde kalan katılımcının söz konusu ihaleden kaynaklanan işlemler ve düzenlenen kâğıtlar nedeniyle damga vergisi ve harç istisnasından yararlanma imkânının bulunup bulunmadığı konusunda oluşan öngörülemezliği ortadan kaldırabilecek herhangi bir kanuni güvencenin veya mekanizmanın bulunmadığı,
» Bu itibarla kurallarda bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnasının uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının “hukuki öngörülebilirlik” ve “belirlilik ilkelerine” aykırı olacak şekilde düzenlendiği,
sonucuna ulaşılmıştır. Açıklanan nedenlerle kurallar Anayasa’nın 13., 48. ve 73. maddelerine aykırı olup, iptalinin gerektiğine hükmetmiştir.
AYM Kararı, 28/4/2021 tarih ve 31468 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
Böylece, Anayasa Mahkemesinin bu iptal kararından sonra yeni bir kanuni düzenleme yapılmadığı takdirde, 28/4/2021 tarihinden itibaren bir ihalenin uluslararası ihale sayılabilmesi için yerli ve yabancı katılımcılara açık olması yeterli olacaktır. Buna göre, yabancı katılımcıların teklif vermesi şartı aranılmayacağı gibi, ihaleyi kazanan firmanın damga vergisi ve harç istisnasından yararlanmasına engel bir durumda da kalmayacaktır.
AYM tarafından daha sonra da 28.06.2022 tarih ve 2019/40353 sayılı Kararla da iptal edilen kanun hükmüne atıf yapılarak idare tarafından yapılan mülkiyet hakkına yönelik müdahale kapsamında “yasallık ilkesi” şartı tesis edilmediğinden istisna belgesi iptali ile mülkiyet hakkının açıkça ihlal edildiği sonucuna varılmıştır.
II. AYM Kararının Hukuki Sonuçları Nelerdir?:
İhalelerde “yabancı firmalarca da teklif verilmesi” şartını sağlanamamasından dolayı henüz zamanaşımına uğramamış olan dönemler kapsamında belki binlerce ihalede önemli miktarlarda haksız vergi yükü doğduğu açıktır. Bu mükelleflerin bu kararlar kapsamında neler yapabileceğinin, yaşanan mağduriyetlerin giderilip giderilmeyeceğinin önemi ortaya çıkmıştır.
Anayasa’nın 153. maddesinde Anayasa Mahkemesi kararlarının kesin olduğu, iptal kararlarının gerekçesi yazılmadan açıklanamayacağı, Anayasa Mahkemesinin, bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin tamamını veya bir hükmünü iptal ederken, kanun koyucu gibi hareketle yeni bir uygulamaya yol açacak biçimde hüküm tesis edemeyeceği, kanun, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümlerinin, iptal kararlarının Resmî Gazete’de yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkacağı, gereken hallerde, Anayasa Mahkemesinin, iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabileceği, bu tarihin, kararın Resmî Gazete’de yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemeyeceği, iptal kararının yürürlüğe girişinin ertelendiği durumlarda, Türkiye Büyük Millet Meclisinin, iptal kararının ortaya çıkardığı hukuki boşluğu dolduracak kanun teklifini öncelikle görüşüp karara bağlayacağı, iptal kararlarının geriye yürümeyeceği, Anayasa Mahkemesi kararlarının Resmî Gazete’de hemen yayımlanacağı ve yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını, gerçek ve tüzelkişileri bağlayacağı düzenlenmiştir.
Anayasa’nın “Anayasa Mahkemesinin kararları” başlıklı 153. maddesine göre; iptal kararları geriye yürümemektedir. Anayasal yargıda iptal kararlarının geriye yürüme etkisi kabul edilmemiştir. Bu durumun başlıca sebepleri; toplumun kanunlara duyduğu güven duygusunu zedelememek ve iptal edilen kanun hükmü ile kazanılmış olan hakları yok etmemektir. Bir anlamda iptal kararlarının geriye yürümemesinin kabulü ile hukuki güvenliğin temin edilmesi amaçlanmıştır. Hukuki güvenlik ilkesinin bir yönünü iptal kararlarının geriye yürümezliği oluşturmaktadır. Ancak geriye yürümezliğin kabulündeki amaç daha çok kazanılmış hakların yok edilmesinin önüne geçmektir. Bununla birlikte; istikrar, adalet, kamu düzeni ve kamu yararı gibi temel kavramlar da Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümemesinde gerekçe olarak gösterilmektedir[9].
Anayasada herhangi bir açık sınır barındırmayan “geriye yürümezlik kuralı” nedeniyle AYM’nin bu kararı geçmişte yapılan idari işlemlere yönelik uygulama alanı bulamadığı gibi, adalet ve eşitlik ilkelerine de zarar verici şekilde karar öncesi ve sonrası yapılan işlemler arasında bir sapma yaratmaktadır.
III. AYM Kararının Mevcut Davalara Etkisi:
Anayasa’nın 153. maddesinde düzenlenen, AYM iptal kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural, iptal edilen hükümlere göre kazanılmış hakların ortadan kaldırılmasına veya toplum huzurunun bozulmasına yol açacak sonuçları önlemek amacıyla kabul edilmiş olup, bu kuralın mutlak anlamda anlaşılıp uygulanamayacağı; özellikle bir davaya bakmakta olan mahkeme tarafından itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine götürülen konularda uygulanmasının mümkün olmadığı, aksi hâlde Anayasa’nın 152. maddesinde düzenlenmiş olan “Anayasa’ya aykırılığın diğer mahkemelerde ileri sürülmesi” (itiraz) yolunun hukuk ve uygulama yönünden sonuçsuz kalacağı yargısal içtihatlarla kabul edilmiş bulunmaktadır.
Nitekim, Anayasa’nın, itiraz yoluna başvurulan kanun hakkındaki Anayasa Mahkemesi kararının beş ay içinde gelmemesi hâlinde mahkemenin davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandıracağına işaret edilen 152. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan “Ancak, Anayasa Mahkemesi’nin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkeme buna uymak zorundadır.” yolundaki kural da Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan davalarda uygulanması gerektiğini açıkça ortaya koymaktadır
Bu hukuksal durumun doğal sonucu olarak, bir kanunun uygulanması nedeniyle dava açmak durumunda kalan ve Anayasa’nın 153. maddesi uyarınca itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasını isteme hakkına sahip olan kişilerin de hak veya menfaatlerini ihlâl eden kuralın, daha önce yapılan başvuru sonucunda (iptal davası veya itiraz yoluyla) Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş olması hâlinde, iptal hükmünün hukukî sonuçlarından yararlanmaları gerekeceği açıktır.
Aksi hâlde, Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararının uygulama tarihinin yukarıda belirtilen amaçla ayrıca belirlenmesi hâlinde, iptal edilen yasa kuralının uygulanmasının sürdürülmesi nedeniyle bu uygulamaya karşı dava yoluna başvuracakların iptal kararının hukukî sonuçlarından yararlanamayacaklarının kabulü; bir yandan dava yoluna başvuran herkes için Anayasa ile tanınmış olan itiraz hakkının bunlar için fiilen işlemez hâle getirilerek ortadan kalkması ve iptal kararının uygulanamaması, öte yandan Anayasa’ya aykırılığı hükmen saptanmış olan bir yasa kuralının uygulanmasının hukuken korunması gibi bir sonuca neden olur ki bu durumun Anayasa’nın üstünlüğü ve hukuk devleti ilkesine açıkça aykırılık teşkil edecektir.
Bu nedenle, Anayasaya aykırılığı tespit edilen kanun hükümlerinin tartışma konusu bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan tüm davalarda uygulanması gerektiğini açıkça ortaya koymaktadır.
Sonuç olarak, mevcut açılmış davalar itibariyle uluslararası ihale tanımındaki “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibaresinin Anayasa Mahkemesi tarafından iptal edilmesi sonucunda hukuka aykırılığı açıkça ortaya çıkan işlemin “sebep unsurunun” sakatlandığının kabulü ile damga vergisine ilişkin olarak incelenen ihtilaf konusu tüm davalarda Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrası oluşan yeni hukuki durumun dikkate alınması gerekmektedir. Bu nedenle karar öncesi dava açmış mükelleflerin bu açıdan yasal hakları açıkça korunmaktadır.
IV-Danıştay 9. Dairesi Son Kararında İşin Esasına Girin Dedi:
Yukarıda temel detaylarına yer verdiğimiz AYM kararına istinaden iptal edilen hüküm dikkate alınarak şartları sağlayan ihalelerin damga vergisinden istisna olduğu açık olmasına rağmen, verginin tahsil edilmesi işlemi açıkça vergi hatası kapsamında değerlendirildiği emsal niteliğinde karar vermeye başladığı anlaşılmaktadır.
Ankara 3. Vergi Mahkemesinin 27.10.2022 gün ve Esas:2022/99 Karar:2022/2354 sayılı Kararında yerli ve yabancı isteklilere açık olan bir ihalede mükellefe Vergi Resim Harç istisnası verilmesine karşın, davacı tarafından üstlenilen işin yasa ile getirilen istisnadan yararlanması gerektiği halde sonradan damga vergisi alınmasının açıkça bir vergilendirme hatası olduğu gerekçesiyle iptal edilmiştir.
Ankara Bölge İdare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesi de E: 2022/3405, K:2023/844 sayılı Karar ile Ankara 3. Vergi Mahkemesinin vergilendirme hatası olarak nitelendirdiği kararı aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görüp idarenin istinaf talebini reddetmiştir.
Danıştay 9. Dairesi, öncelikle Esas: 2022/3138 sayılı verdiği kararla Vergi Resim Harç belge müracaat tarihi ile belge tarihi arasındaki işlemlere istisnanın uygulanamayacağı yönündeki İhracat Genel Müdürlüğünün 23.12.2021 tarih ve 000703222887 sayılı işlem ile bu işlemin dayanağı olan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış Ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi Resim Harç İstisnası Genel Tebliğinin (İhracat 2007/4) 4. maddesinin 3. fıkrasının, 6. maddesinin 1. fıkrasının ve 8. maddesinin 2. fıkrasının yürütmesinin durdurulmasına karar vermiştir.
Danıştay, bu belgelerin talep üzerine mükelleflere verilinceye kadarki sürede yapılan iş ve işlemlerde Kanundaki açık olan istisna hakkının uygulanamayacağını, bu durumun normlar hiyerarşisine aykırı olduğunu, Kanunu aşan bir mahiyette ikincil düzenleme yapılamayacağını, söz konusu hükümlerin kanunda olmadığını, idarenin kusuru nedeniyle zamanında düzenlenmeyen istisna belgesi nedeniyle mükelleflerin mağdur edilmesinin mümkün olmadığını, idarenin keyfi davranarak belgenin verilme süresine müdahale ederek istisna şartlarına kanun sınırları dışında etki ettiğini gerekçe göstererek ilgili fıkra hükümlerinin yürütmesinin durdurulmasına karar vermiştir.
Son olarak ise, Danıştay 9. Dairesi E:2022/4793, K:2023/839 sayılı Kararı ile geçmişe yönelik olarak yapılan idari işlemleri açık bir vergilendirme hatası olarak değerlendirip işin esasına girilerek karar verilmesi gerekçesiyle dosyayı Samsun Bölge İdare Mahkemesine geri göndermiştir.
Hali hazırda açılan bir davada,
» pazarlık usulü ile yapılan ihalelerde yabancı isteklilere ihalenin açık olmasının uluslararası ihale için yeterli olduğu,
» isteklilerin ihaleye teklif sunma aşamasında bu ihalenin açıkça bir uluslararası ihale mi değil mi bilmediklerini ve bu durumun öngörüsüzlük yarattığını,
» AYM nin yukarıda yer verdiğimiz kararı sonucunda idari şartnamede ihalenin yerli ve yabancı isteklilere açık olmasının ihalenin uluslararası ihale olması için yeterli olduğunu, yabancı firma veya yabancı firmanın dahil olduğu ortak girişimin ihaleye davet edilmesi kuralının Danıştay 9. Dairesinin 22.03.2022 tarih ve E: 2020/3222, K:2023/836 No.lu Karar ile iptal edildiğini,
» AYM kararı sonrasında davacılar adına düzenlenen Vergi Resim Harç İstisna Belgesinin sözleşme düzenleme anında bulunmadığı gerekçe gösterilerek ve AYM tarafından hukuka aykırılığı saptanmış yabacı firmalarca teklif verilmesi hükmünün iptal edilmesi,
» vergi/harca konu işlemin belgenin geçerlilik süresi içinde yapılmasını zorunlu kılan yasal bir düzenlemenin bulunmadığı,
gerekçeleriyle ortada alınmaması gerekirken verginin alınması suretiyle hukuki bir değerlendirmeyi gerektirmeyen açıklıkta bir vergilendirme hatası olduğundan açılan dava Vergi Mahkemesince kabul edilmiştir.
Vergi Mahkemesi açıkça AYM iptal karar tarihini dikkate almaksızın doğrudan işin esasına girerek yapılan işlemi yorum gerektirmeyen açık ve mutlak bir vergilendirme hatası taşıdığına hükmetmiştir.
Vergi Mahkemesi ayrıca son ve güncel bu kararında Danıştay 9. Dairesinin Esas: 2022/3138 sayılı verdiği kararla ile Vergi Resim Harç belge müracaat tarihi ile belge tarihi arasındaki işlemlere istisnanın uygulanamayacağı yönündeki İhracat Genel Müdürlüğünün 23.12.2021 tarih ve 000703222887 sayılı işlem ile bu işlemin dayanağı olan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış Ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi Resim Harç İstisnası Genel Tebliğinin (İhracat 2007/4) 4. maddesinin 3. fıkrasının, 6. maddesinin 1. fıkrasının ve 8. maddesinin 2. fıkrasının yürütmesinin durdurulmasına karar vermesini de gerekçe göstermiş, istisna uygulamasının belge alındıktan sonra uygulanmasına yönelik herhangi bir kanun düzenlemesinin olmadığına değinmiştir.
Vergi Mahkemesi, Karayolları Genel Müdürlüğü tarafından yapılan 2017/689210 sayılı ihalede ödenen ihale kararı ile sözleşme damga vergisi iadesi için Gelir İdaresi Başkanlığına yapılan düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemde hukuka uyarlılık bulunmadığı, istisna kapsamındaki işlemin idare tarafından bu gerekçelerle istisna dışında tutulmasının bir vergilendirme hatası olduğuna hükmetmiştir.
Buna karşın, Samsun Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi 24.11.2022 tarih ve E:2022/590, K:2022/631 sayılı Kararı ise uyuşmazlığın açık ve mutlak bir vergi hatası niteliği taşımadığını, hukuki bir ihtilaf içerdiği için düzeltme şikayet başvurusuna konu edilemeyeceğine hükmederek istinaf başvurusunu reddetmiştir.
Danıştay 9. Dairesi ise E:2022/4793, K:2023/839 sayılı Kararında temyiz talebini kabul ederek Samsun Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi 24.11.2022 tarih ve E:2022/590, K:2022/631 sayılı Kararının bozulmasına ve yeniden karar verilmek üzere ilgili Mahkemeye geri gönderilmesine “oybirliği” ile karar vermiştir.
Danıştay tarafından alınan bu karar, AYM Kararlarının hukuki niteliği gereğince geçmişte çok büyük tutarlarda damga vergisi ve harç ödeyen mükellefler için büyük bir imkan olarak ortaya çıkmıştır. Bir diğer ifadeyle, Danıştayın bu kararı geçmişte haksız ödenen damga vergileri ile harçların iadesine açık bir yeşil ışık yakmıştır. Danıştayın bu kararı ile ilgili istinaf mahkemeleri işin esasına girerek karar vermeleri, konunun hukuki ihtilaf içerdiği gerekçesi ile doğrudan reddedilmesine karşı güçlü bir argüman olarak ortaya çıkmıştır.
Bu durumda, emsal karar niteliğinde olan bu karar mucibince AYM nin iptal kararı öncesinde haksız şekilde ödenen damga vergisi ve harçların önce idareye düzeltme şikayet yolu ile başvuruların yapılarak alınacak red kararı veya red olmuş sayılma sonucunda dava açmalarına olanak tanımıştır.
Bu kapsamda, mevcut durum itibariyle henüz zamanaşımına uğramamış olan 2018, 2019, 2020 ve kısmen 2021 yıllarındaki belki binlerce ihalelere istinaden ödenmiş bulunan damga vergileri ile harçların iadesi için mükelleflerin idareye ivedi bir şekilde vergilendirme hatası kapsamında düzeltme ve şikayet başvuruları yaparak, hukuki süreçleri başlatmalarında büyük yarar olduğu düşünülmektedir.
Dip Notlar:
[1] a) Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Millî Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç);
[2] e) Kamu kurum ve kuruluşları tarafından uluslararası ihaleye çıkarılmış yurt içi veya yurt dışı (6770 Sayılı Kanunun 2 nci Maddesiyle metinden çıkarılan ibare; Yürürlük: 27.01.2017) (**) taşıma işlerini yüklenen tam mükellef firmaların bu faaliyetleri.
[3] j) Kamu kurum ve kuruluşlarınca uluslararası ihaleye çıkarılan maden havzalarından rödövans karşılığında maden çıkarımı ve işletmesiyle ilgili üretim faaliyetleri
[4] l) Kamu kurum ve kuruluşlarınca uluslararası ihaleye çıkarılan ve Ekonomi Bakanlığı tarafından belirlenen yatırım malları, sınai mamuller ve yazılım hizmetlerine yönelik ihaleleri kazanan tam mükellef imalatçı firmaların üreterek yapacakları satış ve teslimleri.
[5] Hukuk devletinin temel unsurlarından olan hukuki belirlilik ilkesi uyarınca kanuni düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır, uygulanabilir ve nesnel olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfî uygulamalarına karşı koruyucu önlem içermesi gerekir. Kanunda bulunması gereken bu nitelikler hukuki güvenliğin sağlanması bakımından da zorunludur. Zira bu ilke hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar (AYM, E.2015/41, K.2017/98, 4/5/2017, §§ 153, 154). Dolayısıyla Anayasa’nın 13. maddesinde sınırlama ölçütü olarak belirtilen kanunilik, Anayasa’nın 2. maddesinde güvenceye alınan hukuk devleti ilkesi ışığında yorumlanmalıdır.
[6] Vergilemede belirlilik ilkesi ise, vergi yükümlülüğünün hem kişiler hem de idare yönünden belirli ve kesin olmasını, kanun metinlerinin, ilgili kişilerin mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini makul bir düzeyde öngörmelerini mümkün kılacak şekilde düzenlenmesini gerektirir. Buna göre matrah, tarh ve tahsil zamanı ve yöntemi, verginin tarh ve tahsiline yetkili idare ile muafiyet ve istisna hükümleri gibi vergi ve benzeri diğer kamu alacaklarının esaslı unsurlarına ilişkin düzenlemeler makul bir düzeyde öngörülebilir nitelikte olmalıdır (AYM, E.2019/53, K.2019/75, 19/9/2019, § 14, E.2014/72, K.2014/141, 11/9/2014).
[7] Anayasa’nın 73. maddesinin üçüncü fıkrasında “Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır” denilmek suretiyle verginin kanuniliği ilkesi benimsenmiştir. Verginin kanuniliği ilkesi, takdire dayalı keyfî uygulamaları önleyecek sınırlamaların kanunda yer almasını gerektirmekte ve vergi yükümlülüğüne ilişkin düzenlemelerin konulması, değiştirilmesi veya kaldırılmasının kanun ile yapılmasını zorunlu kılmaktadır. Verginin kanuniliği ilkesi vergilendirmeye ilişkin istisna ve muafiyetleri de kapsamaktadır (AYM, E.2016/1, K.2017/81, 29/3/2017, § 5).
[8] Vergi, resim ve harç istisnası belgesi verilmesine ilişkin başvurunun reddinin ve bu işlemin dayanağını teşkil eden düzenleyici işlemlerin iptalleri talebiyle açılan davada itiraz konusu kuralların Anayasa’ya aykırı olduğu kanısıyla Danıştay tarafından dava açılmıştır.
[9] https://www.ozgunlaw.com/makaleler/anayasa-mahkemesinin-iptal-karari-ile-damga-vergisi-kanunu-ve-harclar-kanununda-yer-alan-uluslararasi-ihale-tanimindaki-degisiklik-ve-kismi-iptal-kararinin-degerlendirilmesi-829
Bu makalenin tüm hakları www.alomaliye.com’a aittir. İktibas belirtilmeden ve linkimiz verilmeden (kaynak belirtilmeden) tamamı ya da bir kısmı herhangi bir ortamda (yazılı-görsel-işitsel-sanal-bulut-eğitim vb. ortamlar) kullanılamaz. Aksi kullanımlarda gerekli yasal işlemler yapılır.
YMM / Bağımsız Denetçi / E. Hesap Uzmanı | Özgeçmiş İçin Tıklayınız